內部審計外包論文匯總十篇

序論：好文章的創作是一個不斷探索和完善的過程，我們為您推薦十篇內部審計外包論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

1.補充式外包,即將部分的內部審計職能賦予第三方。例如,在一些關鍵性的內部審計項目中聘請外界專業人士提供幫助。又如,在審計外地的分公司時,聘請懂當地語言或熟悉當地習俗的審計人員提供幫助。另外,在審計特殊領域(如電子數據處理系統)時,企業也可聘請這方面的專家參與審計。

2.審計管理咨詢,主要是指請咨詢機構幫助企業確定企業內部審計機構設置、人員數量及配備情況,并有可能促進內部審計計劃的形成和改進。審計管理咨詢服務還包括對內部審計人員的招聘工作,幫助管理層定義主要的審計風險領域等等。

3.內審職能全部外包。在這種外包形式下,企業不設內部審計部門,但是為了進行合理的經營性審計,就將內部審計職能全部外包給會計師事務所或咨詢機構。

4.內外成員結合審計,亦可稱合作內審。這種外包形式下,內部審計工作由一個統一的項目和審計工作組來完成,成員包括內部審計師和外部審計師,但內部審計師和外部審計師對這種結合審計分別承擔不同的責任。

以上各種內審外包形式各具特色,因企業規模及行業不同,在是否實行內部審計外包及實現的方式上可能都有所不同。

一、內部審計外部化的優劣分析

內部審計究竟能否外部化？以何種方式實現？筆者認為，關鍵是要實現內部審計功能和社會資源利用的最大化,并使企業能夠與急劇變化的外部環境相適應；這需要從經濟學的角度來進行分析、權衡和選擇。

（一）內部審計外部化的優勢

1.提高審計的獨立性。經濟學認為，當企業的所有權和經營權分離時，內部審計是必須的。作為公司治理的重要內容，內部審計能監督經營者如何更好地行使受托經營權，而內部審計的成本也構成了企業一項重要的管理成本。雖然內部審計部門代表所有者履行監督職能，具有權威性和獨立性，但是，實際工作和管理層總有著千絲萬縷的聯系。一方面，管理層以直接或間接的方式干預內部審計；另一方面，內部審計部門為了能順利地完成自己的工作，必須主動同管理層協調好關系。在這種利益牽制下，內部審計可能會失去獨立性，甚至與管理者共謀來欺騙所有者。而外部審計師獨立于企業的所有者和經營者，站在一個客觀公正的立場上對企業委托事項進行審計，其工作只對委托人負責，因此能夠客觀地報告審計結果。

2.節約企業成本。隨著市場環境的變化和企業間競爭的日益激烈，內部審計的傳統職能已不能滿足企業增加價值的需求，因此，內部審計為適應企業經營管理的需要而不斷擴充其職能，逐漸向風險管理和管理咨詢拓展。風險管理和管理咨詢業務的開展需要金融、會計、人事、市場、工程、計算機等方面的專業人士來共同完成。此時，企業將面臨高額的成本。將內審職能部分或全部外包后,部分或全部的審計成本就變成了可變成本,從而降低成本。通常表現為：（1）節約招募、培訓費用和維持成本。內部審計外部化可以避免內部審計人員的招聘費用，為更新和擴充知識而發生的培訓費用以及支付專業人員的高額薪金。（2）節約開發軟件和新方法的成本。為適應網絡環境下的審計，企業必須不斷開發新的審計軟件以及對新出現的問題尋找解決方案，這會給企業帶來高額的開發費用。如果內部審計外部化，咨詢機構的這些開發費用就可以分攤給多個客戶。（3）降低雇傭成本。外部咨詢機構之間的競爭可能導致在相同的價格下，企業可以選擇更為優質的服務。

3.優化社會資源配置，提高內審工作質量。內部審計外部化能夠使社會人力資源得到充分有效的利用，外部咨詢機構由各方面的專家組成，他們通過了專業技術資格認證，并且在對不同類型企業提供咨詢服務的過程中積累了豐富的經驗，熟悉不同的經營理念和管理方式,能夠根據自身經驗及被審計單位的經營過程、風險控制和管理等活動進行客觀的評價并提出切合管理者需要的建議，這一點是僅僅服務于單個企業的內部審計師所不能及的。內部審計外部化能充分利用信息資源，將一些企業的先進經驗介紹給其他的企業；內部審計外部化還可以充分利用地理資源優勢，對于跨國公司而言，聘請當地的咨詢機構或是熟悉該地區業務的外部審計人員可以幫助企業很快融人該地區文化，避免過長的適應期所帶來的額外開支。

此外，企業還能夠集中精力搞好主業。按照經濟學的觀點，企業的存在就是因為其專業性，衡量企業規模的最佳方式就是其管理成本小于產品的交易成本。現代市場經濟的發展就是專業化分工的發展,因此管理層關注的焦點應該是組織的關鍵性業務,企業應該將其有限的資源投入到核心業務上,提高企業的核心競爭能力。同時,會計師事務所、律師事務所等專業服務公司的服務水平也越來越高,企業完全可以將其次要業務(如內部審計等)交給相應的專業服務結構去做,從而提高組織的競爭能力。

(二)內部審計外包的劣勢

這個問題，首先應認識內部審計的發展和外部咨詢機構的性質。內部審計是現代企業公司治理結構的有機組成部分。從近年來的發展趨勢看，其職能已由傳統的監督、評價，拓展為監督、評價與咨詢，逐漸由“監督導向型”向“服務導向型”轉變；內部審計的重點由單純的財務審計轉向經營效益審計和風險審計；內部審計在企業經營管理活動中發揮著日益重要的監督和參謀作用。這使得內部審計作為一個專業職能已越來越多地和經營管理相融合，內部審計的經濟性在不斷增強。同時，外部咨詢機構作為市場中的一員，他們的服務也是有成本的，他們的選擇也是理性的，即在一定條件下會出現尋租現象。而且，由于內部審計要求的多樣性，外包服務的價格發現機制主要靠談判來確定。在信息不對稱的情況下，卻往往會增加企業的成本。

1.破壞內部審計職能的整體性。內部審計的評價、監督、咨詢的職能是相互支持、互為基礎的一個整體，能為企業增加價值的咨詢活動是建立在對內部控制的監督和評價的基礎之上的，而咨詢意見的采納和順利實施需要對審計過程進行監督，并且對績效和風險進行評價，保證其按預期的方向發展。因此，將任何一項職能外部化都不利于內部審計發揮其整體功能。

2.導致管理當局對內部控制缺乏責任感。內部審計在內部控制中具有重要作用。內部審計本身就是企業內部控制的一個組成部分，它是獨立于具體操作和管理之外的控制層。內部審計部門直接對獨立的審計委員會、董事會或最高決策層負責，對具體的操作和管理部門內部控制的充分性和潛在的風險進行評價，并提出審計建議，以降低內部控制無效而產生的風險。與此同時，內部審計還幫助企業進行“軟控制”環境的營造，是內部控制過程設計的顧問。可見，內部審計在幫助管理當局改善內部控制中發揮著積極的主觀和客觀作用，將其外部化不利于對內部控制環境的優化，同樣也不利于內部控制方法的改進。

3.可能降低企業的競爭優勢。一方面，因為內部審計和相應的管理咨詢工作由外部機構來做，企業缺乏積累知識和創造價值的動力，無法充分發展內部審計所需的知識和人才；另一方面，要想獲得真正有價值的咨詢服務，勢必會泄露企業部分的核心機密，這可能會影響企業的競爭優勢。

4.放棄了內部審計自身的資源優勢。首先，內部審計人員熟悉本公司的管理政策、業務程序、經營活動和人事狀況，了解企業的組織文化、業務過程和風險控制方面的特點，能更好地提供符合管理層長期戰略的咨詢服務。而外部咨詢機構只能通過一些公開的資料以及通過詢問和觀察來確定服務的重點。往往由于保密的需要，企業不可能向他們提供完整的資料，這勢必影響到外部咨詢機構對企業深入的了解和正確的判斷，從而影響咨詢服務的質量。其次，內部審計人員作為企業的內部人，其工作成果和個人的經濟目標聯系更密切，在主觀上會更投入。再次，內部審計人員對企業的戰略管理、組織操作程序和企業文化的了解程度是外部審計人員所不能及的。最后，如果內部審計部門的消失將會使企業越來越受制于外部審計人員，他們可能索要越來越高的傭金，因此企業必須權衡成本、效益問題。

5.內部審計外包的工作質量不一定令人滿意。內部審計外包后,由于契約的不完備性,外部審計人員一般只在約定的范圍內消極地進行審計,盡量削減審計計劃,減少工作量，而不愿意積極主動地去幫助管理層發現問題,提出建議。審計可能會變成一種程序性的工作,外部審計人員不會像內部審計人員那樣全心全意為企業考慮。外部審計人員只與企業有短期的合約關系,企業最終的經營成果與他們沒有直接聯系。而且，外部審計人員畢竟不熟悉企業的實際情況,而內部審計人員,特別是那些在企業里工作了很長時間的內部審計師,更了解企業的發展戰略、經營管理手段、企業文化、部門間的利益關系等因素。這種背景知識的差異可能影響到審計計劃的深度和審計程序的執行,并可能會對內部審計工作的效率和效果產生重大的影響。

二、我國內部審計外包的可行性

1.從獨立性角度分析。內部審計獨立性的實質不在于是由內部審計人員還是由外部審計人員來執行內部審計工作，而在于企業內部控制制度的完善程度。內部審計機構在企業中處于什么樣的地位，是由管理層領導還是由董事會來領導，內部審計機構與業務部門及其他各職能部門之間存在著怎樣的制衡關系等因素，將最終決定內部審計工作的獨立性程度。內部審計工作不獨立，很大原因在于內部審計人員在經濟上的不獨立，不在于是由誰來執行內部審計工作，而在于我們的內部制度還不夠科學、不盡完善。因此，可以通過完善公司治理結構，健全各項內部控制制度來提高內部審計工作的獨立性。

可見，提高內部審計獨立性的根本不在于是否將內部審計外部化，而在于完善企業的內部治理結構及各項內部控制制度。獨立性不影響企業內部審計外包的選擇。

2、從經濟效率角度分析。效率通常指消耗的勞動量與所獲得的勞動效果的比較，是個投入與產出的比率問題。在內部審計外部化問題上，較流行的觀點是它有利于提高內部審計的效率，其理由主要在于它能夠在很大程度上減少內部審計人員的招聘成本、維持成本、培訓成本等。也就是說，企業可以通過較小的成本來達到相似或者更好的審計效果。但是，該觀點至少沒有充分考慮下列影響因素：

（1）從投入來看，企業在將內部審計外部化時，已經隱性地支付了審計人員的選拔成本、培訓成本等，而外部審計人員的素質是不盡相同的，甚至差別很大。如何選擇高素質的外部審計人員來執行企業的內部審計工作是企業在將內部審計外部化時所必須考慮的。實際工作中，企業往往根據外部審計人員及其所在單位的聲望、信譽等進行選擇。通常，聲望越高、信譽越好的外部審計人員，其在執行內部審計工作時所索取的服務費也越高而這就會造成經濟學上說的資源投入冗余。

（2）從產出的角度來看，內部審計由“檢查與評價組織活動和為本組織服務”轉變為“增加組織價值和改善組織經營，幫助組織實現其目標”。實踐證明，通過開展內部審計工作，審計人員可以更加深刻地理解企業的各項業務以及經營管理的各個環節，增強協調和處理各種復雜關系及觀察與分析問題等能力。如IBM、GE等很多跨國公司，內部審計部門已經成為經營主管和財務主管的集訓地。也就是說，由內部審計人員開展內部審計工作，企業所獲得的遠不止內部審計工作成果的本身，而這是內部審計外部化所無法實現的。由此看來，認為內部審計外部化一定會提高內部審計工作效率的觀點是片面的。

三、具體情況還需具體分析

從經濟學的觀點看，企業采取內部審計外部有一定的合理性和經濟性。至于外包的方式和范圍需要結合企業自身的具體情況來分析。但是，在審計外包的工作中，應注意以下兩點：

篇（2）

【關鍵詞】內部審計;外包;操作環節

內部審計外包(OutsourcingtheInternalAuditFunction)是指組織將其內部審計職能部分或全部通過契約委托給組織外部的具備專業勝任能力的機構或人員執行。它有利于提高內部審計的獨立性,強化內部審計監督;有利于降低企業內部審計成本,增強企業核心競爭力,提高企業經營效率;有利于轉移企業內部審計風險,充分利用社會資源,提高內部審計質量。內部審計外包在給企業帶來諸多好處的同時,也帶來了風險。企業在實際操作內部審計外包時,應當把握好風險評估、外包商選擇、外包合同審查和事后監督控制等主要環節。

一、評估風險

企業董事會和高級管理層應當負責了解與內部審計外包相關的風險,并確保有效的風險管理程序能充分到位。作為董事會職責的一部分,董事會應當就內部審計外包對企業戰略目標和計劃的支持情況、與外包商的關系管理情況進行評估。沒有一個有效的風險評估階段,內部審計外包就可能與企業的戰略計劃不一致,或帶來不可預見的風險。

評估內部審計外包風險,一方面要通過感性認識和歷史經驗來判斷,另一方面要通過對各種客觀的統計、計劃、總結等歷史資料,以及本企業或其他企業的風險事故的記錄進行分析、歸納和整理,并在必要時向專家咨詢,從而發現外包可能出現的風險,為后期的風險控制提供對象。同時也要注意內部審計外包風險的評估是一項連續性和系統性的工作,隨著企業內外各種環境和條件的變化,企業所面臨的內部審計外包風險的大小和種類也有所不同,這就需要企業持續不斷地去評估風險。

內部審計外包的風險評估應當考慮下列情形:企業的戰略目的、目標和經營需要;評價和監督外包商的能力;內部審計業務對企業的重要性和外包的風險程度;對內部審計業務外包的明確要求;必要的控制和報告程序;外包商的義務;內部審計外包的應急計劃;對內部審計外包協議的持續評估,以評價是否與企業戰略目標一致;外包商的工作業績是否符合監管要求和有關準則等。

二、選擇外包商

選擇好的外包商是內部審計外包成功實施的關鍵。如果企業對外包商的選擇出現失誤,將會對企業產生不同程度的負面影響。因此,企業一定要謹慎選擇外包商。一個良好的外包商必須是內部控制完備、具備專業勝任能力和財務狀況良好的公司。一般來說,企業在選擇外包商時可以從以下幾個方面考慮:

a.質量承諾。質量承諾是否達到企業的預期要求,是否能有效解決企業的問題,是選擇外包商的首要因素。

b.收費標準。企業進行內部審計外包的一個主要原因是降低成本。內部審計外包是否一定會節約成本,因企業的具體情況而論,不能輕易做出主觀判斷。所以將內部審計業務進行外包前,進行綜合性的成本分析是保證決策正確的客觀要求,而外包商的收費標準就是其中的一個重要因素。

c.外包商的專業知識和技能。企業外包的一般是不占優勢的內部審計工作,是為了彌補內部審計的缺陷而采取的行動。為達到這一目標應首選行業中居于領先地位的服務商,這也是質量承諾得以實現的基礎。在外包商的專業知識和技能方面,企業應當考慮:評估外包商提供內部審計服務的經驗和能力;評價外包商在未來預期的運作環境下提供內部審計服務的經驗知識;必要的話,要進行現場督察,以更好地了解外包商是如何開展內部審計服務的。21寫作秘書網

d.外包商的市場地位及市場成熟度。考慮外包商在內部審計行業中的執業期限有多長、市場份額有多大,這關系到外包商提供服務被監管部門認可的程度,也可用以評價外包商承接內部審計業務的資質。

三、審查外包合同

選擇好外包商之后,企業應該與外包商就有關事項簽訂外包合同。外包合同作為雙方的主要約束條件,對外包合作的順利開展有著至關重要的作用。一個有效的合同可以幫助企業甄別高效承包商,并在一定程度上避免道德風險問題,促使承包商努力完成外包業務。

內部審計外包合同應當考慮企業經營需求和在風險評估、選擇外包商階段被識別出的重要風險因素。合同應當采用書面形式,內容應當包括內部審計的服務范圍、業績標準、安全保密、控制措施、審計條款、報告制度、審計收費、爭議解決。

a.服務范圍:合同應當明確規定有關各方的權利和義務,包括外包商的任務和職責;外包商實施的風險分析和制定的計劃必須事先得到企業高級管理層的批準。

b.業績標準:業績標準規定了外包商最低的服務水平要求以及如果未能滿足標準實施的補救措施。企業應當定期審查外包商的業績標準,確保其內部審計服務與企業戰略目標相一致。

c.安全保密:合同應當規定外包商保守執行業務過程中獲知的商業秘密,以防止其泄露企業的商業機密而影響企業的競爭優勢。

d.控制措施:企業應當考慮外包商的內部控制措施;遵循監管要求的合規性;外包商保持的有關記錄;高級管理層及其代表、外部審計人員和監管當局有權在任何時候接觸與外包商任務有關的記錄,包括審計工作計劃和工作報告。

e.審計條款:合同應當注明外包商提供的內部審計報告類型(如財務、內部控制和安全評估)。合同也應當注明內部審計次數、有關審計成本和企業獲取內部審計結果的權利。

f.報告制度:合同條款應當規定企業收到的內部審計報告的時間、類型和次數。

g.審計收費:合同應當明確內部審計服務收費的計費依據、計費標準及付款方式與時間。

h.爭議解決:企業應當在合同中訂立一個爭議解決規定,以解決未來可能出現的問題。

環境的變化會給企業的內部審計業務帶來新的問題,企業管理當局在簽訂外包合同時應考慮合同是否具備足夠的靈活性,所以企業與外包商之間也應當訂立可以改變合同條款的協議,尤其是會預料到可能出現重大問題而需要擴大審計工作的時候。在簽字之前,雙方應當聘請法律顧問進行審查。

四、控制和監督

內部審計外包后,企業面對的不再是企業內部的審計人員,而是承包商,這樣就增加了企業的運作風險。因此,對整個外包活動的控制和監督就顯得額外重要,它直接關系到整個外包工作的成敗,是整個外包工作的關鍵所在。對于外包過程的風險,如果企業不能很好地甄別并加以控制,那么企業不僅不能從外包中獲益,還有可能面臨難以估量的損失。特別是當企業將一項重要的內部審計業務外包出去的時候,就更需要對這些風險進行控制和監督。

企業可以不參與外包審計,但不能不控制審計過程。企業的內部審計工作無論是否外包,企業的董事會和最高管理層都應對確保內部控制體系、內部審計工作的適當性和有效性負最終的責任。部分外包內部審計業務的企業,應當考慮維持一支少量精干的內部審計隊伍,并讓具備資深和經驗豐富的審計人員擔任內部審計部門負責人。外包商協助內部審計人員確定要審查的風險,提出建議,實施經內部審計經理批準的審計程序,并與內部審計人員共同向董事會或其審計委員會報告其發現的問題。全部外包內部審計業務的企業,應保留一名內部審計部門負責人,對內部審計日程進行適當的安排和控制。

對外包過程的監督,主要是監督承包商的行為及結果,企業可以從以下幾個方面著手:

a.監督外包商的運作狀況

審查審計報告和獲取的監管檢查報告,評價外包商控制措施的完備性;跟蹤檢查審計報告所指明的任何缺陷;定期審查外包商與內部控制有關的政策;監督外包商在內部審計方面的人動;實施現場監督檢查等。

b.評估外包商提供的內部審計服務質量

企業應當定期審查有關外包商業績的報告,確定這些報告是否準確;及時追查內部審計發現的問題,評估外包商加強內部審計工作水準的計劃;評價外包商支持和增強企業戰略導向的能力等。

c.監督合同遵守情況

企業應當定期審查合同條款是否得到遵守,是否有必要根據企業需要對某些條款進行修改;保留與合同遵守、修改和爭議解決相關的檔案記錄。

如果外包合同出現突然終止的情況,企業要有應急措施。假如在內部審計領域還有許多可待選擇的外包商,應急措施應當對某個候選外包商進行詳細的調查。假如新外包商需要過一段時間才能開展工作,企業就必須考慮臨時增加其自身的內部審計能力。

內部審計外包合同完成后,企業要對本輪外包進行評估和總結,及時地解決本輪外包中遺留的各種問題,如解決合同爭議、進行事后的補救工作等,為下一輪外包的開展做好準備工作。

【參考文獻】

篇（3）

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

原標題：淺析我國中小企業內部審計的外部化

收錄日期：2013年3月26日

內部審計的作用在于對企業進行獨立、客觀、公正的測評，以達到企業的最終目標――實現增值，提高經營效率。內部審計通過專業而有效的評價方法為改善企業的管理及經營效率而努力，以期實現企業目標。

外部審計的作用在于知識水平更高、更專業，評價更客觀、更準確、更有說服力，它們的評價指標和意見對企業的經營發展更具備說服力和更公允。

一、內部審計外部化的理論依據

所謂的內部審計外部化就是聘請社會審計（會計師事務所）對本企業一切經濟往來業務進行全面的審計評價、測量、記錄和報告，審計在會計提供了受托責任的各種各樣的會計報告的基礎上，賦予責任過程和結果來評價。外部的每個委托人往往采用確定標準來評估公司高層管理者履行受托責任的情況，檢查它是否值得信賴，公司高層管理者將以“委托人標準”來評估下屬部門委托的責任結果。內部審計在企業內部為“參賽者”和“裁判者”的雙重角色，而不是從根本上解決委托-關系下形成的逆向選擇和道德風險問題。只有內部審計外部化，從根本上解決內部審計的獨立性。所以，理論上講，內部審計外部化是可行的，也是必要的。

二、提高內部審計的獨立性

審計的獨立性受兩個因素的制約，一是外在形式的獨立，即審計人員在經濟上、業務上和組織關系上獨立于被審計部門；二是實質上的獨立性，即審計人員在精神上應保持獨立。外部CPA根據與企業簽訂的契約開展內部審計，與企業其他的部門沒有內在的利益沖突和聯系。他們能夠毫無顧忌地指出企業經營和控制中存在的漏洞，提供更具獨立性和客觀性的評價結果。因此，無論是在形式上還是精神上，外部審計都具有相對較好的獨立性。

三、外部化審計的實施途徑

從西方國家的經驗來分析，內部審計外部化大致有三種形式：一是內部審計全部實行外包；二是部分內部審計職能外包；三是協力式委外。我國中小企業眾多，存在很多不同的經濟形式，企業的經營規模不同，地區發展不平衡，導致中小企業公司治理之間、會計、財務管理水平、內部控制和內部審計機構的設置存在很多不同之處。因此，中小企業必須以自身發展狀況為依據，在企業的經營范圍、管理方式、文化特色、財務機構、審計部門等方面來綜合考慮，全面分析各種方式的可行性，最后選擇適宜企業自身發展的方式。

四、外包形式

1、全部外包：內部審計全部外包即將企業的內部審計工作全部交予會計師事務所全權處理。在這種方式之下，企業可以不設立內審機構，但是在企業內部，還是有必要設立內審負責人，由其對審計工作進行監督，對外包工作進行分析，還可以在企業與外部服務機構之間擔當起“橋梁”作用。

2、部分外包：內部審計部分外包，即企業將全部內部審計工作中的一部分或審計項目的某些程序外包給會計師事務所等外部專業機構。

3、協力式外包：協力式外包是指企業在相關部門的帶領下，企業內部的工作人員與外部的CPA共同合作完成審計工作。當企業進一步發展，逐步成熟起來，內部審計人員在前一階段實行部分外包的過程中得到培訓，各方面都得到了很大提高，已經具備了獨立完成審計工作的能力。這時，部分外包的優勢不再明顯，消極方面不斷暴露出來，當外部審計人員為企業長期工作后，其與企業內部員工之間不再像開始時那樣不存在任何利益關系，這時，內部審計便不再具有很強的獨立性。采用協力式外包這種方式，不但可以使內部審計部門保持原有的位置，而且企業在這種方式下，可以得到CPA在專業知識方面的支持，可以實現中小企業的長足發展。

五、內部審計外部化應注意的問題

1、注冊會計師的綜合技能和職業道德。注冊會計師在專業知識技能方面要優于企業內部的審計人員，必須嚴以律己，嚴格遵守法規，遵守行業規章，具備很強的辨別能力和學習實踐能力，必須有專業勝任能力，敢挑重擔，樂于奉獻，勤勤懇懇，有很強的人格魅力；在人際交往方面，有很強的團隊精神；具備以上條件，企業方可實行內部審計外包。

2、內部審計外部化要以企業現實條件為基礎。在我國的中小企業內部設置審計部門可以實現其功能，適合實行外部化，但大部分內審機構的獨立性得不到有效保證，只有內部審計機構在企業中處于較高層次，才可以保證內部審計充分發揮職能作用，內部審計的獨立性、權威性才能得到真正體現。因此，我國中小企業要想將內部審計工作做好，就需要為其創造良好的現實條件。

3、關注內部審計為企業增加的價值。首先是顯性價值，通過實行有效的內部審計，我們在此過程中發現了問題，在有限的時間內將其解決，從而為企業避免了不必要的損失，這就是顯性價值。這是過去的審計工作需要達到的一項任務，用這種方法把損失降到最低，并以此得到關注，相關部門采取措施修正，此種審計方法非常有效；其次是隱性價值，隱性價值應被理解為非直接性的價值，它一般是通過在企業價值創造活動中充當參謀和顧問而體現的，通過這種合理化的建議，可能會優化組織行動方案，從而提升組織可持續發展的能力，這是內部審計增加隱性價值的重要表現。

總之，通過以上理論分析，我們不難得出結論：我國中小企業如果選擇內部審計外包的形式，首先選擇部分外包形式將優于其他外包形式。內部審計對于中小企業而言，屬于成本中心，它只是間接地為企業帶來效益，可以將這方面的工作視為次要工作，把這一次要做的工作交由外部的事務所來做，迎合了企業的成本效益要求。我國的中小企業這樣做以后，就可以集中實力突破主要的工作，這樣將自己力所不及的事情外包給外部人員來處理，自己保留實力全力以赴做更重要的工作，彌補了自己的不足。中小企業審計部分外包，既解決了內審問題，也使得內部審計人員在此項過程中得到了鍛煉，增長了實踐經驗和見識。在審計的過程中也培養了本單位的儲備人才。我國的中小企業一定要在對外部化審計的積極方面和消極方面的影響做了全面了解以后，權衡得失，選用適合自身實際情況的方式；歸根結底，不管企業最終選用什么方式，均需全面考慮企業的綜合能力及統籌費用與效益。當然，企業也無需把費用這一因素放在首要位置。其他方面也需要考慮，綜合起來選擇一個最優方案。如果企業有能力在內部設立內審機構，最好的方式是選擇部分外包。

主要參考文獻：

[1]李楊.內部審計外部化問題研究.中國經貿，2009.12.

[2]張興玉.加強集團公司內部審計重要性研究.新財經，2011.

[3]高雪.關于我國內部審計外包的探討.時代經貿，2010.16.

[4]董愛.企業內審外包決策問題研究.蘇州大學學位論文，2009.

篇（4）

隨著建筑業的發展，高速公路項目逐漸引起了人們的關注，在全社會廣泛開展內部控制的同時，高速公路也開展探求內部審計監督的有效措施，以加強企業的內部管理，在整體上提升管理水平，從而促進企業的進一步發展。

一、高速公路項目內部審計監督的現狀

1、對項目內部審計監督的認識不夠

當前，高速公路在全國大部分省份都是公司化運作，特別是江浙一帶很多是民營經營。在單位內部，多數領導都將財務和審計視為一家，缺乏應有重視。

2、內部審計監督機構設置不夠健全，內部審計監督制度不夠完善

當前，高速公路各個管理處并未設置比較獨立的內部審計監督機構，而其內部審計人員往往也并非專職，基本都是各個管理處財務人員來兼任。從而造成財務機構的負責人就成為了內部審計監督機構的負責人，相關的內部審計工作只能對下級單位進行監督。

3、審計人員的業務素質較低

當前的市場大環境要求從事內部審計工作的人員應具備較寬的知識面，而從高速公路內部審計監督工作的人員更應該具備較高的素質，擁有全面的掌握財務、施工、工程技術以及收費管理等許多方面的知識。然而，在實際審計監督工作中，審計人員并沒有全面掌握相關法律法規，通常只做到知其一，而不知其二。從而導致難以適當運用好審計方法，或者運用的審計方法比較單一等現象的出現，為嚴格按照法律法規開展審計程序，無法抓住審計的重點，更無法準確找出問題的隱藏領域。

4、審計監督方法不恰當，不能符合交通事業的發展需求

因為缺乏具體的準則，因此審計方法局限在財務收支審計中，對于違紀違規事項的糾正，只可以產生事后的監督作用。在會計電算化廣泛應用以及會計人員整體素質不斷提高的同時，一般差錯的出現機會不斷減少，若仍舊沿用舊的審計方法與思路，必將無法滿足當前的發展新形勢。

5、缺乏審計責任感

部分審計人員缺乏較強的審計責任感，因而在審計監督的過程中瞻前顧后，逐漸地淡化了自身職責，以為了追求任務的完成情況，而未顧及到審計的質量。

二、加強高速公路項目內部審計監督的有效措施

1、加強監督，提升關于內部審計的認識

高速公路單位只有強化了內部審計在經濟上的監督作用，在問題的萌芽狀態就將其解決掉，才可以提升相關負責人關于內審工作認識的程度。如果有關人員正確認識內部審計監督，就可以將其重要作用充分發揮出來，以營造較好的內部審計監督的外部環境。

2、強化審計機構的建設，健全內部審計監督體系

關于審計組織體系及其管理方式，應與高速公路實際情況以及組織管理需要相結合，找到有效可行的審計組織體系以及管理方式，從而不斷推動審計管理體制的創新，以建設內部的專職與兼職審計網絡體系。同時，還應將內部審計監督工作加到具體工作中，從而及時地發現并抓住管理過程中有關的熱點、難點以及重點問題，以促進內部審計監督更好更準確地找準審計定位。

3、加強審計基礎建設，提升審計工作質量

為了保證審計工作有序順利地發展，必須要加強制度方面的建設，不斷改善人員的結構，并加強人員培訓。事實表明，單純的、舊的財務人員發生器難以滿足高速公路項目內部審計監督工作的需求，因此應配備工程技術、法律、征費管理、以及計算機等諸多方面的專業技術人員。同時，審計人員也應積極參加到各種業務培訓當中，以更新自己的審計理念，提升業務能力，拓寬視野，從而促進內部審計監督工作的進行，提升審計監督工作的質量。 轉貼于

4、抓緊審計重點，促進審計職能的全面履行

關于高速公路項目制度的建設，應從內部控制制度的建立健全入手，加強關于內部控制制度的測試以及評價，并將其作為審計工作重點的確定基礎，結合合理科學的審計方法，促進審計監督工作效率的提高。

5、制定合理的審計實施方案

審計實施方案作為審計跟蹤的核心，在審計監督質量控制中起著關鍵作用，因而成為審計監督的一項主要依據。所以，制訂審計實施方案過程中，應加以全面和周密的好驢，保證在內部審計機構規定的總體框架范圍內按照確定的進程實施跟蹤審計。審計實施方案需具備審計目標、審計內容及重點、審計實施時間、審計方式、審計報告的格式和內容等要點，并作為審計業務約定書的正式條款。

6、開展全過程跟蹤審計

改變以往事后審計方式，把審計監督關口前移至工程實施前的項目可行性論證開始，并在實施過程中開展全過程跟蹤審計監督，在此過程中發現問題，同時可以指導解決問題。

三、結束語

綜上所述，關于高速公路項目內部審計監督有效措施的探討具有重要的意義，其不但有利于企業管理水平的提高，也可以促進企業長足發展。因此，高速公路相關負責人應針對其內部審計監督中存在的問題，來采取相應措施改善現狀，為高速公路的發展提供保證。

參考文獻

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[2]胡汛.內部審計外包的優劣勢及風險規避的思考[J].鐵道運輸與經濟，2010;01

[3] 顧建榮.風險導向內部財務審計在小規模企業中具體應用[J].知識經濟，2010;01

篇（5）

1、內部審計力量不足

雖然內部審計在規范學校內部控制、提高辦學經濟效益、堵塞經濟漏洞等方面發揮著不可替代的作用，內部審計工作也得到了更多的認可和關注，但是受學校編制的限制，審計人員的配備卻十分有限，使得日益繁重的審計任務與有限的審計資源不相匹配。由于審計資源的有限，也使得審計人員整日忙于工程項目的審計，而且經常要面對多個項目的同時審計，這樣就會使審計人員無暇去顧及一些高風險領域的審計，也無更多的精力去投入后續審計，或者去檢查、回訪被審計單位執行審計決定、采納審計建議的情況。由于內部審計力量不足，會導致審計工作的粗放，在一定程度上將導致審計風險。

2、審計主體行為風險

內部審計主體行為風險包括：（1）審計決策行為風險。審計決策行為所導致的風險是指在確定審計小組成員、擬訂審計工作方案、選擇審計方法與程序等問題決策時，因決策的問題與決策人的愿望發生背離，從而使審計工作達不到預期的目的，甚至出現較大失誤的可能性。（2）內審外包行為風險。所謂內審外包，是指高校內部審計部門將部分業務委托給社會中介機構或專業技術人員來完成，從而避免承擔不能勝任或不能按時完成業務的風險。然而，在具體實踐中，并非所有實行外包的項目都能化解風險，這與中介機構的信譽、實力以及委派審計人員的素質密切相關。如果實施具體項目的審計人員未能保持應有的職業謹慎，從被審計單位獲得有損于職業判斷的利益時，就不能保證審計質量，降低審計風險。（3）審計失察行為風險。審計失察行為風險是指審計人員在審計調查取證過程中，由于受到審計對象的干擾或被審計對象的表象所蒙蔽，而產生重大的覺察或取證失誤，從而做出錯誤的審計判斷和結論的風險。（4）審計失實行為風險。審計失實行為風險是指審計人員在搜集審計證據的過程中，可能會遇到偽證等情況，從而使得搜集到的審計證據有悖于客觀性和真實性，依此而做出的審計結論和決定就有可能與客觀事實相背離的可能性。（5）審計評價行為風險。審計評價行為風險是指審計人員對被審計單位的財務收支、資產負債的真實性、有效性和效益性以及對被審人評價不當的可能性。比如：在對領導干部經濟責任審計時，對被審計對象的審計評價措辭不當、定性不精準，該追溯事項未追溯以及對未涉及審計事項進行了評價，都可能產生審計評價風險。

3、審計主體方法技術不當

由于被審計單位的實際情況各不相同，審計的目標也不完全相同，采用何種審計程序，運用哪些方法就顯得尤關重要。如果高校內部審計人員選擇的審計方法不當、審計技術運用不妥、審計抽樣不科學，就會造成審計時間過長、審計成本加大，還可能會遺漏一些重要的審計內容，從而影響到審計工作的質量。另外，由于目前一些高校尚未運用現代風險導向審計這一方法，也未開展風險管理審計，使得在審計過程中往往造成高風險的審計項目審計不充分。如果內部審計人員專業技能不高、業務能力不強，或者運用了帶有缺陷的技術方法，就容易導致審計風險。

二、審計客體原因

1、被審計單位內部控制缺乏或無效

內部控制是為了保證實現經營和管理目標，在分工負責的前提下，組織內部經營活動而建立的各職能部門之間對業務活動進行組織、制約、考核和調節的程序和方法，明確高校內部各職能部門的職責和權限，形成一種相互聯系、協調、制約的控制系統的總稱。2012年財政部印發的《行政事業單位內部控制規范（試行）》中第三條所稱“內部控制”是指單位為實現控制目標，通過制定制度、實施措施和執行程序，對經濟活動的風險進行防范和管控。內部審計機構作為高校治理和內部控制的重要部門，內審人員往往需要依據被審計單位內部控制制度是否有效作為判斷確定審計重點。如果被審計單位內部控制制度健全、有效，審計人員不僅可以對其形成信賴或部分信賴，相應減少工作量，而且還能夠有效降低查賬風險。反之，如果內部審計人員發現被審計單位內部控制制度缺失或形同虛設，則出現錯誤和舞弊的可能性就會增大，那么審計人員不僅因為無法依賴其內部控制制度而要增加相應的工作量，同時還要承受著較大的風險。

2、被審計單位的舞弊行為

依據內部審計定義，我們知道被審計單位存在重大錯報的原因有兩方面，一是無意性的錯誤，二是故意性的舞弊。錯誤包括在信息的收集、記錄和整理過程中因隨機誤差發生的錯誤以及因對交易、事項、情況了解不全面、不深入而誤用會計準則產生的錯誤。舞弊行為與無意識的差錯有著本質的區別。舞弊行為的發生是相關當事人在對利弊得失權衡之后做出的選擇，是人的趨利行為所致。導致舞弊行為的發生主要是由于內控制度缺失、內部監督機制軟弱、考核機制不健全、用人失察等所致；舞弊制造者常常凌駕于制度之上，視規章制度為絆腳石；舞弊者心態失衡；舞弊者常常心存僥幸，自以為是。舞弊行為都存在主觀上的故意，性質十分惡劣，后果也非常嚴重，可能造成學校在經濟上的損失，也可能造成學校聲譽的損害，對學校的內部控制更具有極強的破壞作用。被審計單位的舞弊行為往往事前精心設計，事后極力隱瞞，因此，給審計工作帶來了巨大的挑戰。如果審計人員不能有效識別蓄意舞弊與無意差錯之間的區別，或者對舞弊行為缺乏應有的判斷和警覺性，那么就會給審計工作留下隱患，給學校造成經濟損失。

3、被審計單位的不配合

雖然被審計單位相關人員在口頭上承諾得很好，但是在配合行為中卻存在著許多的不確定性因素。尤其是當被審計單位視內部審計人員為“警察”而非“醫生”時，就會產生抵觸情緒，在配合程度上也會大打折扣。這些因素又會連鎖地反應到具體的審計工作中，使得審計時間延長、審計成本增大、審計方案變動等。被審計單位的不配合還表現在提供不完整、不充分或者不真實、不準確的審計資料，甚至提供虛假的資料以蒙混過關。另外被審計單位的反審計意識和手段也在不斷翻新，且具有較強的隱匿性，這些都使得審計風險加大。

三、審計環境原因

內部審計風險的生成都不是獨立和片面的，也與所處的環境密切相關。

1、內部審計的工作環境

內部審計的工作環境是影響內部審計職能作用發揮的重要因素。內部審計的氛圍跟領導的重視程度、有關部門的理解、支持程度以及被審單位的配合程度直接相關。雖然內部審計工作發揮著越來越重要的作用，也得到了越來越多部門的認可，但是由于內審工作本身的批判性所造成的被審單位的對抗，可能延伸到內審人員個人，打擊報復、冷嘲熱諷、明槍暗箭、排擠壓制等明顯的敵意司空見慣，可以用一句“得罪人”的俗語來形容。如果內部審計工作環境不理想，審計人員的心理承受能力不夠、抗壓能力不足，就會面臨進退兩難的困惑，如果再得不到學校領導的信任和支持，再沒有相應的激勵機制，會挫傷審計人員的積極性，會阻礙了內部審計職能的有效發揮，從而引發內部審計職業風險。

2、外界干擾

由于內部審計的內向性，決定了它是通過檢查和評價學校內部的各種經濟活動為本單位服務的。內審人員又是學校的成員之一，他們的工資、福利及人事關系均由學校所決定，他們的工作職責、工作范圍也只能限于管理部門的意見，與外部審計相比，其獨立性不可避免地要受到一定限制，因此，審計人員在實施審計過程中不可避免地要受到一些外界的干擾。外界干擾主要來自于被審計單位負責人的直接暗示；被審計單位或其他單位相關人員的間接暗示；被審計單位分管校領導找審計部門負責人詢問審計情況；被審計單位負責人向主管審計工作的校領導訴說“難處”；等等。另外，被審計單位在大多數情況下不會容忍不利于自己的審計結論在審計報告中出現，所以往往就會以直接或間接的方式來干擾正常的審計工作。如果審計人員未保持應有的獨立性，就會導致審計風險。

3、職業環境的影響

眾所周知，內部審計具有雙重身份，一方面要代表國家（出資人）監督學校的經濟活動，另一方面，內部審計人員作為學校內部管理人員，又要為其服務，監督與服務并舉的職能，常常使內審人員處于兩難的尷尬境地。內部審計作為一種職業，它不僅有其自身的職業道德規范，同時它又是學校內部的機構，因此，對于組織忠誠和職業忠誠的選擇，也常使內審人員左右為難。有時內審人員遵守了本職業的道德準則，就有可能與其組織的利益發生沖突，從而引發組織忠誠與職業忠誠的矛盾。在組織利益與職業利益發生沖突時，內審人員要么有效地抵制本組織的影響對內部審計職業特征的蠶食，要么以放棄自己的職業特征為代價，成為組織的成員。這樣，內審人員就必須在組織利益和自身利益之間尋求平衡點。由于經濟環境和自身的利益需求等因素的不斷發展變化，它們之間的平衡狀態便會不斷地被打破，每次失衡狀態的出現都會給審計帶來一定的風險。

作者:周曉敏 單位:西安航空學院

參考文獻

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內部審計的外部協同是指企業管理層將本企業的內部審計職能全部或部分的委托外界第三者實施。企業內部審計外部協同可以表現為外包會計師事務所、與注冊會計師或其他企業內審人員合作內審、與其他企業內審機構合作實施交叉審計等三種模式。這是按照成本效益原則建立的、符合現代公司治理原則的企業治理方式,它既具有深厚的理論基礎,又是制度變遷過程中的現實選擇。

一、委托理論與契約理論

審計產生的基本前提或首要前提是受托經濟責任關系即委托關系的存在。按照委托理論的觀點,審計的產生和發展都是與企業(企業集團)內部的各種委托行為密切相關的。外部審計的產生,其根本原因在于現代企業制度下財產所有權與經營管理權的分離。在現實生活中,經營者可能會利用所有者與經營者,特別是在經營管理活動上存在的空間與時間的分離,以及法律、專業知識障礙和時間、成本方面的若干限制,作出違背所有者目標的行為,出現“內部人控制”的現象,使得委托人往往不能直接控制受托人的責任履行過程和會計報告的質量,而必須借助于一個獨立的第三者來實現這種控制。內部審計的產生,主要是企業(企業集團)內部管理層次的增多和分權管理的出現促進了對內部審計的需要,高層管理者為了監督次一級管理者經營管理責任的履行情況,也需要建立和利用內部審計機構,即內部審計產生于內部受托責任的存在。

委托理論由簡森和梅克林(JensenandMeckling)于1976年首先提出。這一理論后來發展成為契約成本理論。契約成本理論假定企業由一系列契約所組成,包括資本的提供者(股東和債權人等)和資本的經營者(管理當局)、企業與供貸方、企業與顧客、企業與員工等的契約關系。理論主要涉及企業資源的提供者與資源的使用者之間的契約關系。內部審計既是緣起于問題,又是一種降低契約成本,使企業價值最大化的制度安排。因此,如果內部審計外部協同能夠降低企業的總體成本,內部審計的外部協同就有可能實現。此外,內部審計外部協同還與董事會和高級管理層對風險的偏好程度和不同類型合約所具有的風險狀況有關。市場上對于內部審計專業人員及其專業知識和技能這一資源的競爭,使得度量和比較資源的價值成為可能,也使不同的風險偏好者做出不同的選擇,各得其所。

二、外部審計協同內部審計的可能性和合理性分析

注冊會計師作為熟練的審計專家,都受過正規的訓練,并經過考試合格,所以在專業能力上優于內部審計人員,這是導致注冊會計師進軍內部審計領域的先決條件。同時,注冊會計師多具有較強的觀察能力和分析能力,能發現和處理內部審計中存在的問題。注冊會計師長期從事鑒證業務,服務對象分布于各行各業,同一個行業內部又有眾多的公司,這樣在進行內部審計時,既可以借鑒較好企業的經驗,又可以吸取較差企業的教訓,能更好地完成內部審計業務。

三、內部審計外部協同的優勢與劣勢分析

(一)內部審計外部協同的優勢

1、內部審計外部協同能夠提高內部審計的獨立性。內部審計的基本職能是通過對會計系統實施審計來監督企業的內部控制和經營管理活動,并對內部控制的充分性和經營活動的效率與效果進行評價,最后將審計結果報告董事會審計委員會或公司的最高決策機構。雖然內部審計機構代表所有者履行監督職能,具有權威性和獨立性,但在日常工作中,它總是和經營者有著千絲萬縷的聯系,使得有些監督職能與建議得不到有效的履行,從而影響了內部審計的獨立性。而從事外部審計工作的注冊會計師獨立于所有者和經營者,其能夠站在一個比較獨立客觀的立場來對企業的財務狀況進行審計,并客觀地報告審計結果。

2、內部審計外部協同能夠降低企業的成本。隨著市場環境的變化和企業間競爭的日益激烈,內部審計的傳統職能已不能滿足企業增加價值的需求。因此,內部審計為適應企業經營管理的需要而不斷擴充其職能,逐漸向風險管理和管理咨詢拓展。風險管理和管理咨詢業務的開展需要金融、會計、人事、市場、工程、計算機等方面的專業人士來共同完成,因此,企業將面臨高額的成本。而內部審計外部協同則可以從節約招募、培訓費用和維持成本、節約開發軟件和新方法成本、降低雇傭成本等方面降低企業成本。

3、內部審計外部協同能夠提高審計質量。注冊會計師作為熟練的審計專家,都接受過正規的職業訓練,并經過嚴格考核,因此在專業能力上多優于內部審計人員。同時,注冊會計師多具有較強的觀察能力和分析能力,能熟練地發現和處理內部審計中存在的問題,再者,注冊會計師的服務對象廣泛分布于各行各業,在進行內部審計時,既有好的經驗可以借鑒,又有經驗教訓可以吸取,從而能夠更好地完成內部審計業務。

(二)內部審計外部協同的局限性盡管內部審計外部協同有諸多優勢,但是,在實施過程中也存在一定的局限性。例如:無法滿足企業的個性化要求;不利于企業內部控制的建立和完善;難以和企業的長遠目標協調一致;在內部審計外部協同的過程中可能會涉及到商業秘密的泄漏等問題。

綜上所述,內部審計外部協同既有理論上的支撐,又有現實的可能性和合理性。因此,在企業治理過程中,應當著重從兩方面開展工作:一是設計相應的內部控制制度,以利于內部審計外部協同的順利實施;二是對內部審計是否選擇外部協同進行評估,運用成本效益原則進行方案的決策。在內部審計制度變遷的歷史過程中,內部審計的外部協同作為有效地解決契約問題的一種制度安排,是導致制度演進的各種因素共同作用而發生的誘致性變遷,因此,它具有現實的可能性和合理性。

(一)外部審計協同內部審計的可能性

1、按照受托責任學說,審計是在會計提供的各類受托責任報告的基礎上,對受托責任的履行過程和結果進行重新認定、計量和報告。由于企業外部各委托人往往以自己確定的標準來評價企業最高管理當局履行受托責任的情況,所以企業最高管理當局會依據這些“委托人標準”來評價其下屬各部門受托責任的履行結果,這樣最高管理當局對外是受托人,對內則是委托人。這說明內部受托責任是外部受托責任向企業內部的延伸,內部受托責任的基本目標就是完成外部受托責任。這種內、外部受托責任的一致性,使外部審計取代內部審計成為可能。

2、內部審計目標在一定程度上與外部審計是相同的,因而可以通過外部審計實現內部審計的目標。內部審計目標是通過分析、評價、建議和恰當評價被審計單位的經濟活動來幫助公司管理人員有效地履行責任,外部審計目標是通過對被審計單位一定時期內會計報表所反映的經濟活動和數據進行審計,并在此基礎上對會計報表的合法性、合理性以及會計處理方法的一貫性發表意見。由此可見,內部審計和外部審計的目標在一定程度上是統一的,因此,外部審計可以實現內部審計的一部分審計目標。

3、內部審計外部協同的供求已經形成。我國已存在內部審計外部協同的需求市場,因為內部審計實現外部協同可有效地解決目前內部審計存在的嚴重不足。因而,有些企業愿意把內部審計職能的部分甚至全部包出去。一則可以提高內部審計質量;二則可以減少企業成本;三則可以提高內部審計的獨立性。同時,隨著國外會計師事務所業務范圍的擴大,外部審計業務的競爭將越來越激烈。嚴峻的現實將迫使大量會計師事務所拓展新的業務,管理咨詢、稅務服務和內部審計業務等也將向更廣闊的領域發展。內部審計外部協同的供應方已經形成了強大的供給能力,這必將有效地解決內部審計外部協同的需求。

(二)外部審計協同內部審計的合理性分析

篇（7）

 

1 國外關于企業內部審計獨立性的研究成果 

1.1 國外內部審計的發展階段 

隨著資本主義經濟的發展，內部審計的職能也從以查找錯誤為導向，單純的監督、控制以及保護企業財產的“警察”角色，發展至今日以企業風險管理為導向。 

1.1.1 以“控制”為導向的內審階段 

20世紀40至60年代，在內審制度產生的初期，企業只在總公司一級設立內審機構，實行自上而下的巡回式審計，一般由會計部門領導，實質上履行的是會計監督職能。 

1.1.2 以“流程”為導向的內審階段 

內審職能到了20世紀70至80年代，變成以業務流程為關注點，對組織內關鍵業務流程的設計、效果和效益進行評價。 

1.1.3 以“風險基礎”為導向的內審階段 

演進至20世紀80到90年代，隨著國際金融一體化進程加快，以“風險基礎”為導向的內審應時而出，主要關注對企業關鍵業務流程以及關鍵控制的風險的辨識，從而采取措施，降低組織面臨的風險。 

1.1.4 以“企業風險管理”為導向的內審階段 

到了上世紀90年代后期，企業對風險的認識產生了較大的轉變——認為企業所面臨的是包含了財務管理、業務經營、流程管理以及戰略管理等多方面的風險，是企業的整體風險，而不是局限于某一部分、某一功能或某一區域。 

1.2 國外內部審計獨立性的研究現狀 

早在1947年，國際內部審計師協會（iia）就將內部審計界定為一種“獨立評價活動”，此后，內部審計的定義雖幾經變遷，但“獨立”作為內部審計的顯著特征一直被包含在有關定義中。根據iia2001年提出的內部審計最新定義，認為內部審計是一項獨立、客觀的保證與咨詢活動，目的是為組織增加價值并提高機構的運作效率，從而幫助組織實現其目標。 

iia（2003）也指出，恰當的報告關系對實現獨立性、客觀性及在組織中的地位是至關重要的，它們是內部審計有效履行其義務的必要因素。iia進而提出“雙報告模型”。iia建議：cae在職能上應向審計委員會、董事會或其他適當的治理機構報告并負責；cae的行政性報告應當面向ceo或另一位具有充分權利的高級管理人員，以使日常審計工作得到適當的支持。 

2 我國關于企業內部審計獨立性的研究成果 

2.1 我國內部審計的發展階段 

第一階段（1983年-1994年）為我國內部審計初步建立的階段。中華人民共和國審計署成立后，就一直依靠行政力量推動企事業單位建立內部審計制度。1983年國務院批轉了審計署《關于開展審計工作幾個問題的請示》，首次提到了內部審計監督問題；1985年國務院頒布《關于審計工作的暫行規定》；1989年審計署了《關于內部審計工作的規定》，這是我國第一部關于內部審計的部門規章。這一階段通過行政法規確立了內部審計的基本制度，促使我國內部審計走上了依法審計的軌道。 

第二階段（1994年-2002年）為我國內部審計立法進一步完善的階段。1994年8月頒布了《審計法》；1995年7月審計署了《關于內部審計工作的規定》；1998年經審計署批準，中國內部審計學會更名為中國內部審計協會，使其成為對企業、事業行政機關和其他事業組織的內審機構進行行業自律管理的全國性社會團體組織。2001年中國內部審計協會開始實行國際上通行的行業自律管理，推動我國內部審級逐步走向職業化。 

第三階段（從2003年開始至今）為我國內部審計法規體系全面建立健全的階段。2003年3月審計署頒發了《關于內部審計工作的規定》，這一新規定的頒布，是我國內部審計逐步走上法制化、規范化軌道的重要標志。 

2.2 我國企業內部審計獨立性的研究現狀 

近年來，隨著我國加入世界貿易組織，經濟的快速增長，經濟行為越加國際化，我國企業內部審計也得到了較快的發展，目前已具備了一定數量的組織機構和人員，它在維護國家財經法紀、改善企業經營管理、提高經濟效益等方面都發揮了積極作用。但同時我們也要看到，企業內部審計在認識、地位、人員素質等方面還存在著一些問題。 

3 影響我國企業內部審計部門獨立性的主要因素分析 

由于我國經濟發展的特殊形式我國內部審計的發展是先天不足。 

3.1 公司治理結構存在缺陷 

在我國的上市公司中，比較常見的公司治理結構缺陷主要表現在股東大會形同虛設、董事會難以對經理層進行有效約束、獨立董事難以發揮作用、監事會未能充分發揮監督作用等方面，這就嚴重影響了內部審計部門職能的發揮。 

3.2 內部審計的機構設置不完善 

目前，我國企業內部審計的報告關系呈現多元化狀態。盡管一些企業建立了審計委員會，并規定了內部審計部門對審計委員會負責。但是對于內部審計機構對財會部門負責，多數的內部審計機構則對總經理負責，內部審計機構對董事會負責這樣的機構設置，就嚴重的影響了內部審計部門的獨立性，使其職能的發揮受到很大的限制。 

3.3 內部審計人員缺乏獨立性 

內部審計人員作為單位的一名成員，他們的工作、工資、其它福利等受本公司有關負責人的支配。這就使得內部審計人員在履行其監督和評價職能時有很多的顧慮。另外，由于領導的重視程度不夠，內部審計被不切實際的精簡，人員隊伍不穩定，從而使內部審計人員對在審計部門的前途缺乏信心，嚴重影響了內部審計人員的獨立性。 

3.4 內部審計機構缺乏獨立性 

在我國現階段，上市公司的內部審計機構多是在本公司主要負責人的直接領導下開展工作的，直接對公司負責人負責，其人員配置、職務升遷、工作地位及工資福利待遇等都由本單位負責人決定。這也就引出了一系列的問題，首先，內部審計機構在經濟上不夠獨立；其次內部審計人員執紀執法的程度直接受公司負責人的影響，缺乏獨立性。所以，我們從現階段我國上市公司機構設置的現狀發現，內部審計機構缺乏獨立性，這就使得該機構的整體職能難以發揮。 

4 提高我國企業內部審計獨立性的對策 

4.1 提高內部審計機構的獨立性 

內部審計獨立性的一個最主要標志，就是內部審計機構設置的獨立性。科學、有效的內部審計機構設置是內部審計發揮作用的保障。內部審計機構在企業中處于什么樣的地位，內部審計部門與業務部門及其他各職能部門之間存在著怎樣的制衡關系等因素，最終決定了內部審計工作的獨立性程度。 

4.2 實行統管統派制度，強化內部審計的獨立性 

為了強化內部審計人員的獨立性，部門、單位的內部審計人員可由內部審計部門統一委派，內部審計部門向委派單位收取一定費用，用以支付派出內部審計人員的工資和福利。內部審計人員實行統管統派制，從行政上和經濟上解除了內部審計人員對委派單位（或稱服務單位）的依存關系，消除了內部審計人員的后顧之憂，增強了內部審計人員的獨立性，擴大了內部審計人員的自主權。內部審計部門為了監控審計質量，考核內部審計人員的政績，要求他們定期制訂審計計劃，并報送內部審計部門；另一方面要規定內部審計人員的試用期（如一年或二年），如果在試用期間不合格或不能取得相應的職稱者，除進行必要的教育外，必要時可以撤換。制定內部審計輪崗制度，保證內部審計人員定期輪換，內部審計人員長期負責對某一部門或單位的審計工作，人情因素不可避免，影響其客觀、公正地履行審計職責。 

4.3 提高內部審計人員的獨立性 

審計獨立性除了要求內部審計機構具有獨立性，還要求內審人員在精神上保持獨立性、客觀性和遵守職業操守。我國《內部審計準則》規定：內部審計機構和人員應保持其獨立性和客觀性，不得參與被審計單位的任何實際經營管理活動。 

目前，我國多數企業在任用內審人員時，僅僅考察其是否具備財務知識。因此，我國大多數內部審計人員是從企業財務部門分離出來的。而財務收支審計是內部審計的基礎性內容，這種狀況造成內部審計人員的獨立性較差。要提高內部審計人員的獨立性，必須對內部審計機構實行專職化的人員配備。對從事內部審計工作的人員在實行嚴格準入制度的同時，也要對其進行職業道德教育，使之對審計事項的判斷和決定不屈從于他人的意志，不受外界的干擾，保持客觀性和公正性。 

4.4 內部審計的外部化 

篇（8）

路橋施工企業內部審計不是和其他工作聯合起來的，它是由監督、服務與咨詢連續結合起來在路橋施工企業的內審機構開展，加強內審主要是為了企業的發展目標，從而提高施工企業的價值、建立全面的企業內控制、使其治理公司的結構能夠有效發揮，公司的運營效率得到有效提高。在這個多元化的變化中，路橋施工企業必須盡快融入其中，將重點矛頭指向大力開展內部控制審計，從而服務于為企業的發展目標。

一、路橋施工企業加強內部審計的必要性

（一）路橋施工企業內部審計應該開展內部審計以適應改革和發展的需要

在現代化管理機制管控下的路橋施工企業，其管理者對審計的要求已不局限于合理、合法的企業經濟活動。因此傳統的財務審計已經不能達到其要求。施工企業應根據實際，重點把控審計內控制度以及經濟效益，協助管理者謀劃最佳的經濟效益，因此要正確評價經營管理和經濟效益，這樣才能更好的提高經營管理，使企業取得更好的經濟效益。

（二）加強內部審計是提升施工企業管理水平的重要手段

企業管理水平的能力決定了施工企業在競爭中的勝負，但是施工企業管理加強的必要環節是加強內審工作。它可以經過對路橋企業的財務管理的優化，來改善公司治理框架，提高信息的質量。從而提升企業的經濟運營效率。

二、路橋施工企業開展內部審計工作的成效分析

H路橋建設集團公司是一家大型的綜合性企業。主營公路橋梁、隧道工程、景觀工程、交通工程、房屋建筑施工和科研設計、地質鉆探及機械設備、專業器材制造等。近年來H路橋建設集團通過在集團公司內開展內部審計，加強了集團管理效率和管理效果的提高，其取得的成效如下。

（一）健全了公司內部監督機制

和其他施工企業無異，在市場的需求里面，企業的不斷發展壯大都會在其內部射了更多的子公司和責任中心，并給與各階層管理人員與職位對應的責任和權限，H路橋建設集團公司成立了各個分公司，而各個子、分公司又根據中標的具體工程設置了責任中心來適應細分的市場對不同工程的需求，以便能夠結合各種專業技術力量優質、高效的完成施工項目。H路橋建設集團公司將管理與內部審計工作相結合，以此來積極推進內部審計工作。

（二）加強了公司整體內部控制

H路橋建設集團公司定制了各種與施工有關的合同范本，包括施工合同、工程合同、勞務合作合同、臨時用工合同等等，以便更好地進行統一管理，保證工程治理，降低經營風險。其中勞務合作合同樣本中規定：下屬分公司、責任中心必須簽訂勞動合同才能正式工程外包給施工隊或直接雇用勞動力有效。，而且要明確地注明勞務費用定額，雙方責任義務，出現勞務糾紛應在我方所在地法院根據合同解決，不允許進行勞動仲裁等等。但審計師在審計工作發現集團公司中有許多分公司和責任中心在現實的工作中因為工程緊、任務急，或圖省事，抱著僥幸心理不按照規定執行，經常隨意簽訂勞動合同，甚者非合同機制下允許雇用外部人員直接進入現場作業。在此情況下，審計師在現場審計時就需向負責人提出整改意見，并限期報告整改后的勞務合同附件。

（三）加強了施工項目內部控制

H路橋建設集團公司要求施工材料、物資的憐理工作要由計劃預算部門、物資部門、指定的施工現場材料收發員、財務部門等共同協調，并制定針對本工程的材料憐理制度，統一材料運作程序，各部門相互配合、監督、牽制，從而起到加強內部控制憐理，提高工作效率，減少企業什理漏洞，提高企業整體效益的作用。

三、路橋施工企業內部審計存在的問題

（一）思想上不夠重視內部審計

H路橋建設集團公司領導層忽略了對企業內審的管理，雖然很大效能都是內審活動在支撐著施工企業的良性發展，但企業領導層還是忽略了此，內審機制不夠全面、內審工作所需的基本的審計人員和設立的內審機構都達不到要求，導致內審工作做的不夠精細，雖然取得了一些小的成績，但是由于企業內審機制的運轉不良，也使得這些內審成果發揮作用的空間不大，只是在形式上走程序。

（二）缺乏全面風險管理意識，影響內部審計的全面應用

H路橋建設集團公司在風險審計中把更多的重心放在了項目合同執行風險上，而并沒有管制工程治理風險審計，但是施工一般都是大面積，長時間，大型消費的以及涉及國計民生的工程，質量在產品的生產中就顯得舉足輕重，施工企業更多需要規避的風險就是產品質量的風險。多方面的因素如：施工項目的設計、原材料質量、施工地理環境、施工單位的技術水平等等構成了路橋施工企業產品的質量好壞，比如。施工企業在注重效益的同時，只是原則上按施工圖紙設計進行施工，考慮的是怎樣節支增效，沒有針對具體施工項目的質量風險認識，風險防范也就無從談起。

（三） 內部財務控制與審計的內容不完善

H路橋建設集團公司內部財務控制與審計的內容不能使企業完全減少企業控制的力度，由于資金管理不到位，是的資金拖延及占用的頻率出現較高。 很多公路施工企業對信息的敏感度不搞，缺乏控制管理下屬的能力，路橋施工企業的內部財務控制與其他控制方式分開進行，致使信息不能完全共享、更加加強了會計審計工作的繁瑣。

四、完善路橋施工企業內部審計工作的對策

（一）對材料的審計，既是內部審計工作的重點，也是難點

原材料包含在存貨審計里，存貨審計的目標是驗證資產負債表日列示在資產負債表上存貨項目余額的真實性和正確性。在施工項目中，尤其是公路路面施工項目，流動資產中數額比例較高的就是原材料，有時流動資產總額的一半以上是原材料，而且品種非常復雜多，從開工到竣工都涵括了，因此材料比其他流動資產更容易發生錯誤或舞弊行為。在原材料審計實施過程中，要突出從材料購入價格、施工實際用量、自制材料的真實性、正確性進行審計。

（二）分項工程外包的計量確認是否真實準確，是內審工作中的重中之重

1、要審查計量的分項工程外包單價是不是符合常規，可以經過對施工承包合同的審查、項目成本預算或項目成本控制、中標合同等審計證據來檢驗是否有無超出本項目成本控制單價（預算單價）或中標單價。并合理的推斷所收集材料的相關性、可靠性。

2、要審查計量的分項工程數量是否真實準確，有無超出設計方量，有無重復計量。對分項工程外包的計量審計業務工作，提出了對內部審計業務人員更高的要除了對財務、審計業務非常了解外還要掌握相關的工程技術方面的知識，當然也可以請工程技術人員幫助統計工程技術方面。在針對查找外包分項工程超出設計量的情況時，要根據具體施工樁號，逐一統計對比，再對同一分項工程匯總比較，分析找出原因。

（三）固定資產的真實性、合理性也是內部審計中的重點

1、在路橋施工項目中，對固定資產的審計我們要把更多的目標放在固定資產交易事項的合法性、合理性上面，從驗證新增固定資產的手續是否完整，報廢、出售固定資產是否按照程序處理，以及對固定資產驗收報告的抽查等進行審計。

2、租賃固定資產的審查。主要審查：是不是在計劃范圍內租賃固定資產；不是不通過正確的手段租賃，手續是不是齊全；是不是按需租賃固定資產，是否有租用較為隨意，利用率低，甚至閑置的情況；臨時租用機械設備等固定資產結算方法是否合理，有無臺班虛數大，缺少必要的內部控制等情況。固定資產管理的失控將直接導致機械費用等直接工程成本的增加。

（四）領導層要重視內部財務控制與審計

施工企業整體發展水平直接受內部財務控制與審計工作的牽連，公路施工領導層必須重視審計，可以聆聽內部財務控制與審計人員的提出的意見，并可以采納有關好的建議，認真督促與貫徹執行工作內容。領導層更應任用專業財務與審計人才，要不惜代價去聘請專業審計人才。此外，審計部門缺乏獨立性是企業領導亟待解決的問題，建立健全獨立于管理層級的審計部門， 審計部門只需要向重要領導報告控制與審計內容即可，無需向他人透露，保證內部財務控制與審計部門的獨立性。

五、總結

在目前相當激烈的市場競爭環境里，路橋施工企業的內部審計應當明了內審工作的中心所在，這樣才能創建“促進管理，提高效益”的條件，帶領路橋企業穩健的朝著前方發展，發揮出“經濟衛士”的能力。

參考文獻：

[1]王光遠.受托憐理責任與憐理審計[M].中國時代經濟出版社，2004

篇（9）

1內部審計的定義

中國內部審計協會在2003年頒發的《內部審計基本準則》對內部審計定義為：它是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動即內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。這個定義不僅考慮到我國內部審計的現狀，還考慮了今后內部審計的發展要求。

本人認為：這個定義的構成要素分3部分，一是內部審計是組織內部的一項獨立客觀的工作，即受組織內部負責人的領導，其工作性質應體現獨立客觀性，只有在組織內部負責人直接領導下設立獨立審計部門才能滿足這一特性二是內部審計有三個職能，即監督、評價和控制職能。監督職能是包括內部審計在內的所有審計活動的本質反映主要通過審查地勘單位內部經營活動的真實、合法性加以表現；評價職能是內部審計的又一重要職能，內部審計在監督地勘單位經濟活動規范運作的吲時，應對單位提供有關改善經營管理方面的評價、分析及咨詢的報告與建議；控制職能，是內部審計的一個獨特職能，也是內部審計上作表現為地勘單位價值增值的重要途徑。內部審計是單位內部控制的重要組成部分，但同時又是一個獨特的部分，因為內部審計是把單位內部控制作為審計對象，特別是內部會計控制。通過對內部控制制度的健全性與有效性的審計堵塞內部控制環節上存在的漏洞，為地勘單位增收節支或提高投入產出率而創造價值增值的機會。三是內部審計把審查與評價地勘單位經營活動及內控制度的適當性、合法性和有效性作為審計目標，通過這些審計目標的完成，達到提高單位經濟效益的目的。

2內部審計在地勘單位中的地位

內部審計作為地勘單位管理的一個手段，其地位不僅得到了國家法律的支持，而且由于內部審計的重要價值和特殊的工作性質，使其在地勘單位中處于重要的地位。

2．1開展內部審計是國家法律法規的要求，體現了內審計重要的法律地位《中華人民共和國會計法》、《審計署關于內部審計工作的規定》、《內部審計基本準則》等一系列法律法規都對開展內部審計作了明確的規定，這說明內部審計是一項極其重要的工作。同時，規定內部審計機構直接在組織內部負責人領導下開展工作，說明了內部審計部門職能定位與內部其他職能部門有明確的不同，體現了內部審計部門的獨立性、高層次性、廣泛性和綜合性，內部審計這種在組織內部的特殊的職能定位和權威性，為開展內部審計工作提供了良好的平臺。

2．2內部審計是地勘單位自我完善和自我約束的內在要求，體現了其在內部管理職能殊的控嗣地位首先它不是直接的管理控制，而是通過檢查和評價各管理環節的控制程序所實施的再控制，目的是改善經營管理績效，為實現地勘單位目標服務。其次這種控制不是局部的控制，而是對整個地勘單位經營管理過程的全方位監控，審計控制范圍包括財務、經營管理、投資、基建、資源管理、制度、績效和工作流程等。人們常把內部審計比作領導的眼睛，這種特殊的專業職能體現了內部審計特殊的價值。

3如何充分發揮地勘單位內部審計的作用

3．1繼續做好財務收支的真實性審計

現在的內部審計除了開展各項專業審計工作外，愈來愈重視內部審計機構在組織中的位置以及內部審計工作給地勘單位經營活動帶來的影響與效果，希望內部審計成果通過有關方面的落實或改進，帶來改善單位經營管理活動的疊加效應。在這種情形下，內部審計與有關方面的協調溝通就顯得十分重要。內部審計與外部審計協調的專項準則對協調的原則、方法與內容加以說明，即內外部審計主要指政府審計、內部審計和社會審計之間應相互配合，評價利用各自的審計成果，改進審計方法，確保充分的審計范圍。但在具體實施中還有有待于改進的地方，如政府審計對內部審計的成果缺乏可信度與評價的標準，內部審計業務外包給社會審計組織的問題，有政府要求的法定業務，如年度會計報表審計，還有各種委托的專項審計，從事這些業務的社會審計組織應與內部審計部門及時溝通，使內部審計人員能及時了解財務處理及調整事項的可行性與合法性。所以會計師事務所在與單位財務部門溝通的同時，應與單位內部審計部門溝通，減少社會審計由于受托費用而影響其工作質量的因素。內部審計作為單位管理層的一個職能部門，在做好內外部審計溝通的同時，應更加注意與單位財務、投資、經營及綜合管理部門的溝通與聯系，并按照地勘單位管理程序和審計工作程序辦事。

3．2培養一瀧人才，做好審計隊伍建設

篇（10）

內部審計在現代企業中已逐漸被納入戰略管理的軌道，并為實現組織目標發揮積極作用。20世紀90年代以來，基于資源能力的分析和西方企業對內部組織機構的調整和重構，加上“四大”的極力推動，使內部審計外部化在西方越來越普遍。據有關資料披露，在美國企業界，實行內部審計外部化的企業已占到20％以上，在汽車、電子、航空、化工、信息等行業已超過50％。內部審計外部化已逐漸成為一種趨勢，許多理論工作者也極力主張內審外部化。

內審外部化是指審計業務由企業外部的民間審計組織全部或部分承擔，主要有外包與合作兩種形式。前者指企業將其內部審計工作全部或大部分外包給外部審計組織，后者指企業在開展內部審計工作時，根據需要借助外部審計力量，共同完成內部審計工作。

支持者指出了內部審計外部化的一系列優點，主要有提高內部審計的獨立性，為企業降低成本，提高和穩定審計質量等等。不可否認，內部審計外部化的確有一定的優點，然而，它也不可避免地具有一些缺點和不足。企業能否內部審計外部化，不能一概而論。本文主要從對以上三個優點的分析和對內部審計內置的優勢進行討論，借以說明企業不能盲目跟風，應認真權衡利弊，做出正確的戰略選擇。

二、分析與質疑

(一)內部審計外部化未必能保證提高審計的獨立性

支持者認為，內部審計外部化能夠提高內部審計的獨立性。他們對內部審計的基本職能進行了探討，認為雖然內部審計機構代表所有者履行監督職能，具有權威性和獨立性，但其實際工作和管理層總有千絲萬縷的聯系。管理層會以直接或間接的方式干預內部審計，同時，內部審計機構為了能順利地完成自己的工作必須主動同管理層協調好關系。在這種利益牽制下，內部審計機構可能會失去獨立性，而外部審計工作一般都是由注冊會計師領導完成，它們獨立于企業的所有者和經營者，有一套保證審計準則受到遵循的機制，從而能夠客觀公正地對企業的財務狀況進行審計并報告審計結果。但本文認為，內部審計外部化是否一定能保證審計獨立性的提高有待于進一步探討。

首先，內部審計外部化只能在一定程度上提高形式上的獨立。一般認為，審計的獨立性是指“審計能夠公正不偏地進行調查與報告的一種狀態”，包括實質上的獨立性和形式上的獨立性兩個層次。實質上的獨立是指審計師的一種精神狀態，是不允許審計師的觀點和結論變得依賴和屈從于持反對意見的利害關系人施加的任何壓力和影響的一種精神上的狀態。由于他強調的是一種精神上的獨立，所以也被稱為“精神上的獨立”。與之對應的是“形式上的獨立”，是指“在第三者眼里，審計人員與委托人或有關團體之間保持一種超然獨立的地位”。由于精神上的獨立比較抽象，難以把握，所以現實中更多的是通過制定一些約束制度，如回避制度等，來保證形式上的獨立。把內部審計業務委托給外部審計組織的做法，只是在形式上把審計單位和被審計單位的距離拉大，使審計人員在經濟上、業務上和組織關系上獨立于被審計部門，使得審計只對社會公眾和合伙人負責，至于精神上的獨立很難得到保證。

其次，價值核心才是獨立精神的理性回歸。行為約束不是最終目的，一種職業存在的意義歸根結底在于其價值的實現。早在1997年3月，美國審計準則委員會成員威廉教授在其論文《審計獨立性：行為約束還是價值核心?》一文中就率先呼吁獨立性應作為一種基本職業意識的回歸，提出了獨立性的核心價值觀。他認為：“獨立性是注冊會計師職業在市場經濟中之所以存在價值的三個核心組成部分之一(另外兩個是計量方面的專長和實施標準化規范的能力)，注冊會計師對獨立性的遵守應源于一種自發的動力”。三年后，美國注冊會計師協會下屬的獨立性準則委員會了《審計人員獨立性概念框架》，強調“保持獨立性不限于對規則的遵守”，“審計人員必須對自身的獨立性進行自省”等，再一次凸現了核心價值觀的觀點。這種意義上的獨立性是不能通過職業道德準則(規范)中一系列行為關系上的約束性規定來規定并配套相關的檢查監督機制來形成的。形式上的獨立在某種程度上可以起到防范作用，但卻不具備始終的約束力，不論是回避制度，還是禁止“殺價”競爭、不許請客吃飯、不準作虛假廣告，都只是停留在表層，沒有深入到獨立性問題的內核中去。

(二)內部審計外部化未必能為企業節約成本

主張內部審計外部化的另外一個理由就是外部化能為企業節約成本，主要表現在節約招募、培訓費用和維持成本，節約開發軟件的成本，以及降低雇傭成本等等。本文認為這只是暫時的表現，從長遠來看，企業設置內部審計機構與外聘事務所的成本高低是個動態演化的過程，是最終博弈的結果。因此，對于內部審計外部化能否為企業節約成本的問題，需要做深入地分析，以便做出有利于企業長期發展的戰略決策。

首先，內部審計外部化會增加機會成本和管理成本。內部審計的監督、控制、評價和咨詢是一個動態的過程，是一項經常性工作，貫穿于企業生產經營的整個過程。內審人員能夠及時獲得信息、傳遞信息和反饋信息，而外部審計人員的階段卻做不到，這本身就是內部審計外部化的一種機會成本。另外，內部審計外部化會使內部審計失去靈活性、針對性和及時性的優勢。內部審計機構可以根據需要隨時提供服務，而外部審計人員卻不能長期駐扎在委托單位，只是在接受聘用期間提供臨時服務，內部審計的服務范圍受到了限制，尤其是在發生突發事件時外聘審計機構不可能像內部審計部門那樣召之即來，及時解決問題。

其次，“低價進入式定價策略”不會使企業達到節約成本的目的。20世紀80年代，斯謬尼克(Simunic)、西蒙(Simon)和弗朗西斯(Francis)等人通過研究發現，“低價進入式定價策略”正在成為事務所一種普遍的定價策略，即事務所為招攬審計業務，在初次與被審計單位簽訂審計協議時會壓低審計收費，期望通過較長時期的審計約定來彌補此前的損失。因此，短期看來，被事務所壓低的審計收費遠遠低于組建一個內部審計部門或維持已有的內部審計部門的正常運轉的耗費，給企業的管理者造成一種節約成本的假象。迪?安吉羅認為，根據經濟學原理，“低價進入式定價策略”對事務所而言是一種沉沒成本，但由于最初的低審計收費使注冊會計師獲得審計委托，通過“邊干邊學”，在任注冊會計師擁有了成本優勢，較長的任期可以使其在隨后幾年內獲得特定委托人的“類租金”。同時，隨著咨詢業

占事務所收入比重的日益增大，事務所已經不僅僅為獲取某一客戶的審計服務而使用這種定價策略了，以先前的“五大”為代表的事務所紛紛借助前期的引導價格，將審計作為敲門磚以期兜售更為有利可圖的非審計服務。然而，內部審計卻恰恰是美國國會出臺的《薩班斯―奧克斯利法案》中被明令禁止的會計師事務所為其審計的上市客戶提供的非審計服務中的一項重要內容。隨著服務的多元化發展，非審計服務的收費大大超過了審計服務，那么，在最初以低價換來的較長的任期中，事務所會獲得更多的收益，相應地，企業也就要支付更多的服務費。尤其，當這些非審計服務與企業的需求不盡吻合，不能給企業帶來增值時，這些耗費所帶來的后果只能是經濟資源的浪費，這與當初為企業節約成本的預期背道而馳。

(三)內部審計外部化未必能提高和穩定審計質量

不可否認，外聘事務所從整體而言具有比較高的專業化程度，擁有豐富的經驗和廣闊的知識，但不能因此就斷定外部化的審計質量就一定高。第一，內部審計外部化后，企業委托關系的鏈條加長，同樣會因為信息不對稱而加大逆向選擇和道德風險的可能。

第二，前面提及的約束條件只是外部環境，要依靠道德來遵守，在強大的利益驅策下，道德的力量有時候會變得很微弱。另外，這些約束真正發揮效力的時候是在事后，往往以某種處罰的形式表現出來，其在事中的約束效力如何很難得知，所以根本無法保證審計過程中各個環節的審計質量。事實上，要想從根本上保證審計質量恰恰就得從每個審計項目的各個環節做起，實施全面的質量控制。再次，外部審計的視角上的缺陷和審計范圍可能受到的限制都會影響審計質量。外聘事務所的知識結構往往是通用有余，專用不足，處理具體問題時可能只見樹木，不見森林，對企業缺乏深入地了解，未必能很好的契合企業實際，從而也很難保證審計質量。

三、外部化和內部審計優勢分析

上述分析只是對內部審計外部化優勢的質疑，旨在說明不能把內部審計外部化的優勢絕對化。內部審計外部化的優勢是相對而言的，可能只能在某種程度上或在某些特殊條件下提高內部審計的獨立性、為企業節約成本和提高審計質量。同時，內部審計外部化能夠使社會人力資源得到充分有效的利用，外部咨詢機構由各方面的專家組成，他們通過了專業技術資格認證，并且在對不同類型企業提供咨詢服務的過程中積累了豐富的經驗，這一點是僅僅服務于某一企業的內部審計師所不能及的；內部審計外部化還可以充分利用地理資源優勢，對于跨國公司而言，聘請當地的咨詢機構或是熟悉該地區業務的外部審計人員可以幫助企業盡快融入該地區文化，避免過長的適應期所帶來的額外開支。

在看到內部審計外部化的上述優勢時，我們也應該本著實事求是的態度，客觀全面地認識內部審計自身的優勢，這對于企業的戰略決策和長遠發展有非常重要的意義。

首先，內部審計更利于企業實現增加價值的目標。2001年，國際內部審計協會將內部審計定義為“一項獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于增加價值和改進組織的營運。它通過系統化和規范化的方法，評價和改進風險管理、控制及管理過程的有效性，幫助組織實現其目標。”內部審計的目標正在從傳統的消極防弊向增加價值轉移，而內部審計在為增加組織的價值方面又有獨特的優勢。其一，內部審計部門具有相對的獨立性，與外部審計相比，它更能從組織的全局和實際出發，更清醒地識別和訐估風險，提出防范風險的建議。其二，內部審計還具有綜合性，它對組織所有經濟業務進行審查、評價，因而它能對組織面臨的風險進行全面地分析和評估，并及時發現和處理問題，防范和化解組織面臨的風險，在風險管理方面顯示出獨特的優越性。其三，內部審計機構還是內部控制制度健全有效的主要評價者和維護者。組織可以通過外聘審計師對組織的內部控制進行評價，但內部審計機構更了解本組織的情況，而且，更關心組織內部控制的健全有效性，從而他們的評價不僅更加準確、有效，而且成本更低，評價更及時。

其次，內部審計在公司治理結構中也發揮著重大作用。第一，審計機構內置有利于保證公司治理結構的完整性和企業的自。內部審計組織是現代公司治理結構的有機組成部分，資源依賴理論代表了組織間關系的傳統觀點。它強調組織基于資源的供應要盡力減少自身對其它組織的依賴，認為組織不希望受其它組織的控制和擺布，因為這會對其業績產生影響。當組織感受到更大的外界依賴性威脅的時候，它會竭盡全力利用各種戰略維持他的自。第二，審計機構內置有利于提高公司治理的效果。效率理論認為組織的存在在于協調各種組織內和組織外的經濟交易關系，那些能有效管理其經濟交易的組織將獲得成功。內部審計在管理經濟交易方面更能直接發揮作用，原因在于內部審計獨特的內部監督和信息傳遞角色，是高級管理層和審計委員會及時的信息反饋來源。

四、內部審計外部化的策略選擇