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序論:好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過(guò)程,我們?yōu)槟扑]十篇增值稅的稅收籌劃范例,希望它們能助您一臂之力,提升您的閱讀品質(zhì),帶來(lái)更深刻的閱讀感受。
一、稅收籌劃在企業(yè)管理中的重要性
稅收籌劃是納稅人在合法前提下,自覺(jué)運(yùn)用稅收、會(huì)計(jì)、法律、財(cái)務(wù)等綜合知識(shí),采取合法合理或“非違法”的手段,通過(guò)策劃涉稅活動(dòng)來(lái)規(guī)避或減輕稅負(fù),以期降低稅收成本、價(jià)值最大化的經(jīng)濟(jì)行為。稅收籌劃是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容,將它與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際情況相結(jié)合,對(duì)企業(yè)降低稅收成本,提高競(jìng)爭(zhēng)力有著十分重要的意義。
1.有助于企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化。通過(guò)稅收籌劃,選擇納稅較小的方案,有助于企業(yè)合理合法減輕稅收負(fù)擔(dān),減少交稅,節(jié)約成本支出,提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,利于企業(yè)價(jià)值最大化。
2.有助于企業(yè)現(xiàn)金流出最小化。通過(guò)稅收籌劃,企業(yè)將應(yīng)該交納的稅款延緩,獲得了資金在延緩這段時(shí)間的時(shí)間價(jià)值,相當(dāng)于獲得了一筆沒(méi)有利息的貸款。
3.有助于企業(yè)提高經(jīng)營(yíng)管理水平。稅收籌劃需要協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)外各種關(guān)系,需要企業(yè)自覺(jué)把稅法的各種要求貫徹到其各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中去,使得企業(yè)的納稅觀(guān)念、守法意識(shí)都得到強(qiáng)化,有助于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平,增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
(一)增值稅的稅收籌劃
1.增值稅納稅人與營(yíng)業(yè)稅納稅人的籌劃。具有混合經(jīng)營(yíng)行為和從事兼營(yíng)業(yè)務(wù)的納稅人,對(duì)于混合經(jīng)營(yíng)收入和兼營(yíng)收入要考慮繳納增值稅劃算,還是繳納營(yíng)業(yè)稅劃算。在進(jìn)行籌劃時(shí),主要比較增值稅和營(yíng)業(yè)稅稅務(wù)的高低,從而選擇稅負(fù)較低的稅種。
2.銷(xiāo)項(xiàng)稅額的稅收籌劃。應(yīng)主要考慮銷(xiāo)售方式的稅收籌劃和結(jié)算方式的稅收籌劃,看企業(yè)在不同銷(xiāo)售方式下的稅收利益。企業(yè)應(yīng)盡量采取有利于自身的結(jié)算方式,推遲納稅時(shí)間,獲得納稅期的遞延。如不能及時(shí)收到貨款,采用代銷(xiāo)或分期收款結(jié)算方式,可以避免墊付稅款。
3.進(jìn)項(xiàng)稅額的稅收籌劃。主要是供貨方的選擇和固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)時(shí)間的籌劃。從一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物,可開(kāi)具增值專(zhuān)用發(fā)票,企業(yè)可以抵扣,從小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)貨物,開(kāi)具普通發(fā)票,一般不能抵扣,故盡量選擇從一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物。企業(yè)應(yīng)合理安排購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的時(shí)間,控制購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證時(shí)間,統(tǒng)籌考慮購(gòu)進(jìn)設(shè)備的時(shí)機(jī),企業(yè)在增值稅稅額較多的月份抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額,可以減少當(dāng)月繳納的增值稅及附加,減少企業(yè)現(xiàn)金流出,獲得資金的時(shí)間價(jià)值。
4.增值稅減免稅的稅收籌劃。常用的是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免稅和國(guó)家對(duì)福利企業(yè)的優(yōu)惠。
5.具體案例分析。分公司變子公司,享受農(nóng)產(chǎn)品免稅政策。某公司是一家乳制品生產(chǎn)企業(yè),該公司下屬農(nóng)場(chǎng)、加工廠(chǎng)兩個(gè)分公司,集奶牛初加工、深加工一身。生產(chǎn)產(chǎn)品有鮮奶、奶制品等幾十個(gè)品種。年銷(xiāo)售額達(dá)到8000萬(wàn)元,增值稅率是鮮奶13%,其他奶制品17%。由于公司不需要對(duì)外采購(gòu)原材料,可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少,公司的增值稅負(fù)較高,成為公司發(fā)展的障礙。
6.籌劃分析。該公司根據(jù)自己的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn),將公司原有的分公司變?yōu)樽庸荆r(nóng)場(chǎng)、生產(chǎn)車(chē)間均單獨(dú)注冊(cè)為獨(dú)立核算的子公司。這樣,農(nóng)場(chǎng)生產(chǎn)的牛奶按照市場(chǎng)價(jià)格銷(xiāo)售給生產(chǎn)公司,生產(chǎn)公司為其開(kāi)具農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)憑證。農(nóng)場(chǎng)作為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者享受增值稅免稅待遇,不必繳納增值稅;而生產(chǎn)部門(mén)可以憑農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)憑證上注明的收購(gòu)金額,按13%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。以每年5000萬(wàn)元的收購(gòu)額計(jì)算,公司可以少繳納增值稅650萬(wàn)元。
(二)消費(fèi)稅稅收籌劃
1.關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)。與增值稅不同,我國(guó)消費(fèi)稅只對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品的生產(chǎn)企業(yè)征收,商業(yè)企業(yè)不征收消費(fèi)稅(煙草批發(fā)除外)。利用這一特征,如果企業(yè)集團(tuán)內(nèi)設(shè)立獨(dú)立核算的銷(xiāo)售機(jī)構(gòu),則企業(yè)可以利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行“轉(zhuǎn)讓定價(jià)”的避稅方法,以較低但不違反公平交易的銷(xiāo)售價(jià)格將應(yīng)稅消費(fèi)品銷(xiāo)售給其獨(dú)立核算的銷(xiāo)售機(jī)構(gòu),再由該銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)以高價(jià)賣(mài)出,以此降低集團(tuán)的整體稅負(fù)。
2.選擇合理的加工方式。消費(fèi)稅籌劃中,關(guān)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式有委托加工、自行加工兩種。選取委托加工還是自行加工存在一個(gè)以外部加工費(fèi)金額為參考的平衡點(diǎn)。在平衡點(diǎn)處兩種方式的稅后凈利相同;在平衡點(diǎn)以上時(shí),自行加工方式較優(yōu);在平衡點(diǎn)以下時(shí),委托加工方式為優(yōu)。
3.兼營(yíng)多種不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)的稅收籌劃。我國(guó)稅法規(guī)定:納稅人兼營(yíng)不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷(xiāo)售額、銷(xiāo)售數(shù)量。沒(méi)有分別核算銷(xiāo)售額、銷(xiāo)售數(shù)量的從高適用稅率。此外,對(duì)于糧食白酒除了要征收20%的比例稅還要征收0.5元/斤的定額稅。因此,當(dāng)與之相比稅率較低的應(yīng)稅消費(fèi)品與其組成成套消費(fèi)品銷(xiāo)售時(shí),不僅要按20%的高稅率從價(jià)計(jì)稅,而且還要按0.5元/斤的定額稅率從量計(jì)稅。與白酒類(lèi)似的還有卷煙。所以,企業(yè)兼營(yíng)不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)最好獨(dú)立核算以降低稅負(fù),應(yīng)將不同消費(fèi)品分開(kāi)按品種銷(xiāo)售給零售商,分別開(kāi)具發(fā)票。在賬務(wù)處理環(huán)節(jié)對(duì)不同產(chǎn)品分別核算銷(xiāo)售收入,以降低應(yīng)稅消費(fèi)品的總體稅負(fù)。
4.具體案例分析。設(shè)立銷(xiāo)售子公司,減少稅基近一半。某著名白酒生產(chǎn)企業(yè),生產(chǎn)銷(xiāo)售的白酒在市場(chǎng)上有一定知名度,產(chǎn)品供不應(yīng)求,2007年以零售價(jià)82元/斤的價(jià)格銷(xiāo)售100000斤。納稅情況
應(yīng)交消費(fèi)稅=(銷(xiāo)售數(shù)量×定額稅率)+(銷(xiāo)售金額×比例稅率)
=(100000×0.5)+(100000×82×20%)
=169萬(wàn)元
籌劃思路:為擴(kuò)大銷(xiāo)售,防止假酒沖擊市場(chǎng),同時(shí)成立自己的營(yíng)銷(xiāo)網(wǎng)絡(luò),酒廠(chǎng)決定組建獨(dú)立核算、獨(dú)立納稅的銷(xiāo)售子公司。經(jīng)估算,按30元/斤價(jià)格銷(xiāo)售給銷(xiāo)售公司,銷(xiāo)售公司再以82元/斤的價(jià)格對(duì)外銷(xiāo)售。籌劃后的納稅情況
應(yīng)交消費(fèi)稅=(銷(xiāo)售數(shù)量×定額稅率)+(銷(xiāo)售金額×比例稅率)
=(100000×0.5)+(100000×30×20%)
=70萬(wàn)元
籌劃結(jié)果表明,少交消費(fèi)稅:169-70=99萬(wàn)元。
綜上所述,增值稅、消費(fèi)稅稅收籌劃是企業(yè)在納稅上的一種精心安排,企業(yè)只要巧妙運(yùn)用稅收籌劃的方法,就能為企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)實(shí)和預(yù)期的收益,可使企業(yè)在合理合法的前提下減輕稅收費(fèi)用支出,降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本,最大限度地增加企業(yè)效益。
參考文獻(xiàn):
[1]《中華人民共和國(guó)稅收管理法》(2001).
1.2合理利用國(guó)家稅收優(yōu)惠政策根據(jù)我國(guó)《土地增值稅暫行條例》中的規(guī)定,房地產(chǎn)企業(yè)的納稅人在出售建造的普通住宅時(shí),如果增值稅額中沒(méi)有超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20%的部分,可以免征土地增值稅,一旦超過(guò),就應(yīng)該按照規(guī)定進(jìn)行扣除。另外,稅法還規(guī)定,對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的納稅人既是建造普通住宅的有實(shí)際進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的,就應(yīng)該分別核算增值稅額,對(duì)于不分別進(jìn)行計(jì)算的,其建造普通住宅的納稅人不適用于免稅的規(guī)定,因此合理利用國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策可以降低房地產(chǎn)企業(yè)自身的稅負(fù),根據(jù)自身的經(jīng)營(yíng)狀況制定合理的稅收籌劃。
1.3合理利用土地增值稅的征稅范圍在我國(guó)的房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的稅收籌劃中對(duì)于土地增值稅的征稅范圍的規(guī)定十分重要,首先,土地增值稅的課稅對(duì)象是對(duì)具有土地使用權(quán)以及其他地上建筑物的轉(zhuǎn)讓行為進(jìn)行合理的征稅,根據(jù)稅法的規(guī)定,可以將房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的裝修費(fèi)用計(jì)入開(kāi)發(fā)成本中,并予以合理的扣除;其次,房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的征稅范圍不包括轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)以及房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行為;最后,房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅是對(duì)國(guó)有土地使用權(quán)以及地上建筑物及附著物進(jìn)行轉(zhuǎn)讓的行為,我國(guó)的房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅的稅收籌劃時(shí)可以根據(jù)以上三點(diǎn)進(jìn)行合理的規(guī)劃。總而言之,以上三種房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的具體方法應(yīng)該根據(jù)企業(yè)自身的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行,在不違反國(guó)家稅法的相關(guān)規(guī)定的前提下,靈活的利用房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的稅收籌劃為企業(yè)減輕稅收成本,以實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)利潤(rùn)的最大化目標(biāo)。
2.房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的案例分析
案例描述:A企業(yè)使一家房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè),2014年6月出售一棟普通住宅,面積總為110000平方米,支付土地出讓金5000萬(wàn)元,開(kāi)發(fā)成本12000萬(wàn)元,利息支出2000萬(wàn)元,根據(jù)國(guó)家規(guī)定,城市建設(shè)稅率為7%,教育稅附加征收率為3%,營(yíng)業(yè)稅稅率為5%,印花稅稅率為0.05%,當(dāng)?shù)卣块T(mén)對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用所允許扣除的比例為10%,試問(wèn)房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該怎樣制定銷(xiāo)售方案,才能保證稅收籌劃方案最合理??jī)煞桨傅乃枚惗惽袄麧?rùn)差額為7493.225-6538.7=954.525(萬(wàn)元)從上述兩種方案可以看出,雖然方案2降低了銷(xiāo)售價(jià)格,但是免征了土地增值稅,一定程度上降低了稅收成本,使企業(yè)的利潤(rùn)額增加了954.525萬(wàn)元。
稅收籌劃起源于西方國(guó)家,于上個(gè)世紀(jì)九十年代中期引入我國(guó)。稅收籌劃,又被稱(chēng)為:合理避稅、稅務(wù)籌劃、納稅籌劃。指在符合國(guó)家法律和稅收法規(guī)的前提下,通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)、籌資活動(dòng)、資產(chǎn)管理等事項(xiàng)進(jìn)行籌劃和安排,充分利用稅法提供的各種優(yōu)惠,事先進(jìn)行減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的謀劃和對(duì)策,以達(dá)到納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)、企業(yè)價(jià)值最大化的目的。
(二)稅收籌劃的內(nèi)容
稅收籌劃作為企業(yè)重要的稅負(fù)調(diào)節(jié)手段,主要包括以下四方面內(nèi)容,以下將對(duì)稅收籌劃的內(nèi)容進(jìn)行簡(jiǎn)要介紹。
1、避稅籌劃。避稅籌劃是指在符合國(guó)家法律及稅法立法初衷的前提下,納稅人利用稅法中存在的空白之處和漏洞,以達(dá)到減輕稅負(fù)的一種即不違法也不合法的行為。避稅籌劃作為企業(yè)減輕稅負(fù)的一種手段,與偷稅漏稅等有著實(shí)質(zhì)性的區(qū)別。偷稅漏稅是嚴(yán)重違反稅法的違法行為,但避稅是企業(yè)對(duì)稅法存在的空白、漏洞等進(jìn)行了利用,不屬于違法行為,因此,國(guó)家沒(méi)有權(quán)利對(duì)企業(yè)避稅行為進(jìn)行法律制裁,而應(yīng)加強(qiáng)對(duì)稅收法規(guī)的完善和規(guī)范,以彌補(bǔ)稅法存在的不足。
2、節(jié)稅籌劃。節(jié)稅籌劃是指企業(yè)以國(guó)家法律為前提,以稅收政策為依據(jù),充分利用稅法中減免稅、即征即退、先征后退、先征后返、起征點(diǎn)等一系列優(yōu)惠政策,通常采取分立或分散經(jīng)營(yíng)的方式,對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)進(jìn)行事先的安排和籌劃,由于企業(yè)是對(duì)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行的合理利用,得到國(guó)家法律和法規(guī)的認(rèn)可,是一種合法的行為。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)可以減少自身稅負(fù),增強(qiáng)自身的法律意識(shí),有利于企業(yè)作出投融資項(xiàng)目決策,優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。對(duì)于國(guó)家來(lái)說(shuō),可以防止企業(yè)偷稅逃稅的行為,增加稅收。
3、轉(zhuǎn)嫁籌劃。轉(zhuǎn)嫁籌劃,指納稅人在商品的流通環(huán)節(jié),通過(guò)對(duì)商品交易價(jià)格進(jìn)行控制和調(diào)節(jié),提高銷(xiāo)售價(jià)格或降低購(gòu)買(mǎi)價(jià)格,將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給顧客或供應(yīng)商的稅收調(diào)節(jié)過(guò)程。雖然,企業(yè)能通過(guò)稅收轉(zhuǎn)移的方式減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),但企業(yè)在進(jìn)行稅收轉(zhuǎn)嫁時(shí),應(yīng)充分考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、市場(chǎng)狀況,制定符合企業(yè)自身情況的稅收轉(zhuǎn)嫁方案。
二、增值稅稅收籌劃方法
(一)農(nóng)產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策及稅收籌劃
1、農(nóng)產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠政策。我國(guó)稅法規(guī)定,從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的單位和個(gè)人生產(chǎn)并自行銷(xiāo)售初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅,同時(shí),增值稅一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買(mǎi)免稅農(nóng)產(chǎn)品時(shí),按農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或買(mǎi)價(jià)13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額,準(zhǔn)予從當(dāng)期的銷(xiāo)項(xiàng)稅額中扣除;但是使用自己生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額不準(zhǔn)予扣除。
2、具體稅收籌劃方法。如果企業(yè)用自己生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)一步生產(chǎn)工業(yè)品,則增值稅不得減免,因此,為了達(dá)到抵稅的目的,生產(chǎn)企業(yè)可以采取分立或分散經(jīng)營(yíng)的方式進(jìn)行增值稅稅收籌劃。即通過(guò)分設(shè)獨(dú)立的法人企業(yè),將生產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品和農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)一步加工進(jìn)行分立,這樣,就變成了兩個(gè)獨(dú)立的法人機(jī)構(gòu)之間進(jìn)行產(chǎn)品的交易,以達(dá)到抵稅的目的。
(二)廢舊物資收購(gòu)政策及稅收籌劃
1、廢舊物資收購(gòu)政策。財(cái)政部規(guī)定經(jīng)營(yíng)廢舊物資回收的單位,銷(xiāo)售其收購(gòu)的廢舊物資時(shí)享受免征增值稅的優(yōu)惠,增值稅一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收單位銷(xiāo)售的廢舊物資,可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開(kāi)具的由稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票上注明的金額,按10%扣除率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,但是這項(xiàng)規(guī)定只適用于專(zhuān)門(mén)從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的一般納稅人,其他納稅人不能按此規(guī)定執(zhí)行。因此,增值稅一般納稅人自行收購(gòu)廢舊物資和從經(jīng)營(yíng)廢舊物資回收的單位購(gòu)買(mǎi)廢舊物資之間存在稅負(fù)的差異,因此可以進(jìn)行增值稅稅收籌劃。
2、具體稅收籌劃方法。與農(nóng)產(chǎn)品稅收籌劃方法類(lèi)似,生產(chǎn)企業(yè)可通過(guò)分設(shè)獨(dú)立的法人企業(yè),進(jìn)行增值稅的納稅籌劃。如果生產(chǎn)企業(yè)自行收購(gòu)廢舊物資,由于只能取得增值稅普通發(fā)票,按規(guī)定企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額不可以抵扣;如果生產(chǎn)企業(yè)直接從經(jīng)營(yíng)廢舊物資回收的單位購(gòu)買(mǎi)廢舊物資,雖然可以享受進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣,但是這必然帶來(lái)廢舊物資收購(gòu)成本的大幅增加;所以,在對(duì)各種方式下企業(yè)可能的稅負(fù)情況進(jìn)行分析后,企業(yè)合理避稅最佳的方式就是,自己成立獨(dú)立的法人公司,專(zhuān)門(mén)收購(gòu)廢舊物資,這樣一來(lái),生產(chǎn)企業(yè)可以通過(guò)分立機(jī)構(gòu)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票,進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。同樣,新成立的廢舊物資收購(gòu)公司也可以根據(jù)國(guó)家廢舊物資收購(gòu)政策,享受?chē)?guó)家免稅政策。
例如,乙企業(yè)時(shí)一家從事生產(chǎn)塑料瓶的企業(yè),其生產(chǎn)塑料瓶所需的原材料主要是廢棄的塑料容器,如果乙企業(yè)直接收購(gòu)廢塑料容器共計(jì)500萬(wàn)元,由于乙企業(yè)只能取得增值稅普通發(fā)票,因此按規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;如果乙企業(yè)設(shè)立獨(dú)立的法人公司,專(zhuān)門(mén)從事生產(chǎn)塑料瓶所需的廢舊塑料容器的收購(gòu)業(yè)務(wù),這樣一來(lái),乙企業(yè)成立的獨(dú)立的法人機(jī)構(gòu),其收購(gòu)的500萬(wàn)元廢舊塑料容器可以按照10%抵扣率扣減進(jìn)項(xiàng)稅額,而對(duì)新成立的收購(gòu)廢舊塑料容器的公司,在該收購(gòu)環(huán)節(jié)可以享受免稅優(yōu)惠。
(三)小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策及稅收籌劃
1、小微企業(yè)增值稅優(yōu)惠政策。我國(guó)絕大多數(shù)企業(yè)為民營(yíng)企業(yè),最近幾年,小微企業(yè)數(shù)量增多,發(fā)展迅速,推動(dòng)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展。為了進(jìn)一步促進(jìn)小微企業(yè)的向前發(fā)展,保障增值稅稅收征收工作的順利實(shí)施。2016年4月19日,國(guó)家稅務(wù)總局了公告,明確了2016年至2017年小微企業(yè)增值稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)。公告指出,自2016年5月1日起到2017年12月31日止,負(fù)有納稅義務(wù)的增值稅小規(guī)模納稅人,在月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)元時(shí),可享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策。
2、具體稅收籌劃方法。由于小微企業(yè)享受增值稅優(yōu)惠政策是存在一定條件的,即月銷(xiāo)售額不超過(guò)3萬(wàn)元,只有在這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)內(nèi),小微企業(yè)才能享受?chē)?guó)家的免稅政策。由于,隨著小微企業(yè)的發(fā)展壯大,不可能長(zhǎng)時(shí)間的享受此優(yōu)惠政策,為了能長(zhǎng)久的享受小微企業(yè)增值稅優(yōu)惠政策,小微企業(yè)有必要進(jìn)行合理的稅收籌劃。與上述方法類(lèi)似,小微企業(yè)可采取分立或分散經(jīng)營(yíng)的方式,將不符合享受小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策條件的公司進(jìn)行分立,即將該企業(yè)按經(jīng)營(yíng)方式、業(yè)務(wù)特征分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上的小微型企業(yè),使得分立后的公司能繼續(xù)享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策,從而降低整個(gè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
例如,丙是一家從事銷(xiāo)售電腦及零配件的小微企業(yè),2016年9月份實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入4萬(wàn)元,其中銷(xiāo)售電腦的銷(xiāo)售收入為2.5萬(wàn)元,銷(xiāo)售電腦零配件的銷(xiāo)售收入為1.5萬(wàn)元,如果,丙企業(yè)不進(jìn)行分立,就不能享受小微企業(yè)暫免征收增值稅優(yōu)惠政策;如果丙企業(yè)經(jīng)過(guò)合法的審批程序,分別設(shè)立兩個(gè)小微型企業(yè),一家專(zhuān)賣(mài)電腦,另一家專(zhuān)賣(mài)電腦零配件,則2016年9月份兩公司取得的月銷(xiāo)售收入都未超過(guò)3萬(wàn)元,因此都可以享受暫免征收增值稅優(yōu)惠政策。
土地增值稅稅收籌劃可從其自身特點(diǎn)出發(fā),結(jié)合有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策,綜合考慮房地產(chǎn)企業(yè)的整體利益,把握好增值率的節(jié)點(diǎn),降低增值額,達(dá)到節(jié)約稅金的目的。
(一)增加扣除項(xiàng)目金額房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中,一般都會(huì)有大量借款,利息支出不可避免。我國(guó)現(xiàn)行土地增值稅對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)中的利息支出分兩種情況扣除:一是凡是能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的,允許據(jù)實(shí)扣除,但最高不得超過(guò)按商業(yè)銀行同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用,按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本金額之和(簡(jiǎn)稱(chēng)“合計(jì)數(shù)”)的5%以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。二是凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的,利息支出或不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的,可按“合計(jì)數(shù)”的10%以?xún)?nèi)計(jì)算扣除包括利息在內(nèi)的所有費(fèi)用支出。
案例1:某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)商品房,當(dāng)?shù)卣?guī)定的扣除比例為5%和10%,其支付的地價(jià)款為600萬(wàn)元,開(kāi)發(fā)成本為1000萬(wàn)元,針對(duì)利息支出為90萬(wàn)元和70萬(wàn)元兩種情況進(jìn)行籌劃(假設(shè)該利息支出為可分?jǐn)偳夷芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明,并未超過(guò)商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額)。
1.扣除的利息支出差異=(1000+600)×(10%-5%)=80(萬(wàn)元);
2.允許扣除的利息支出為90萬(wàn)元時(shí),由于90萬(wàn)元<80萬(wàn)元,所以該公司應(yīng)嚴(yán)格按房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偫⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明,則利息支出和其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除共計(jì)90+(600+1000)×5%=170(萬(wàn)元),否則只能按(600+1000)×10%=160(萬(wàn)元)扣除,扣稅基數(shù)將減少10(萬(wàn)元)而多繳稅款;
3.允許扣除的利息支出為70萬(wàn)元時(shí),由于70萬(wàn)<80萬(wàn),所以應(yīng)選擇不按房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偫⒒虿惶峁┯嘘P(guān)金融機(jī)構(gòu)的證明,則利息支出和其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除共計(jì)(600+1000)×10%=160(萬(wàn)元),可以多扣除160-(70+80)=10(萬(wàn)元)利息支出,扣稅基數(shù)增加10萬(wàn)元。
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)時(shí),可以通過(guò)比較上述兩種情況下的利息費(fèi)用高低,選擇是否分?jǐn)傓D(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目的利息支出或提供金融機(jī)構(gòu)證明,以達(dá)到節(jié)稅目的。
(二)對(duì)于不同增值率的房產(chǎn)的籌劃同一房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的房地產(chǎn)有不同的檔次,針對(duì)不同消費(fèi)者,其銷(xiāo)售價(jià)格也有所不同,不同地區(qū)的開(kāi)發(fā)成本受各種因素的影響也有所不同,這就導(dǎo)致各類(lèi)房地產(chǎn)的增值額和增值率有所差別。如果對(duì)不同增值率的房地產(chǎn)合并核算,就有可能降低高增值率房產(chǎn)的適用稅率,使稅負(fù)下降。
案例2:某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司2008年同時(shí)開(kāi)發(fā)兩個(gè)項(xiàng)目,項(xiàng)目1為寫(xiě)字樓,營(yíng)業(yè)收入為20000萬(wàn)元,可扣除項(xiàng)目金額為6000萬(wàn)元;項(xiàng)目2為普通住宅,營(yíng)業(yè)收入為4000萬(wàn)元,可扣除項(xiàng)目金額為2400萬(wàn)元。
1.分開(kāi)核算:項(xiàng)目1:增值額=20000-6000=14000(萬(wàn)元),增值率=14000÷6000×100%=233%,取60%的稅率和速扣數(shù)35%,應(yīng)納土地增值稅額=14000×60%-6000×35%=6300(萬(wàn)元)。項(xiàng)目2:增值額=4000-2400=1600(萬(wàn)元),增值率=1600÷2400×100%=67%,取40%的稅率和速扣數(shù)5%,應(yīng)納土地增值稅額=1600×40%-2400×5%=520(萬(wàn)元)。應(yīng)納土地增值稅總額=6300+520=6820(萬(wàn)元)。
2.合并核算:該公司營(yíng)業(yè)總收入=20000+4000=24000(萬(wàn)元),扣除項(xiàng)目總金額=6000+2400=8400(萬(wàn)元),增值額=24000-8400=15600(萬(wàn)元),增值率=15600÷8400×100%=186%,取50%的稅率和速扣數(shù)15%,應(yīng)納土地增值稅總額=15600×50%-8400×15%=6540(萬(wàn)元)。
比較可以看出,合并核算能夠節(jié)省土地增值稅280萬(wàn)元,合并核算對(duì)公司更加有力。
二、合理定價(jià)
根據(jù)土地增值稅有關(guān)起征點(diǎn)的規(guī)定,納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20%,免征土地增值稅。利用這一規(guī)定,納稅人在出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的時(shí)候,就應(yīng)該綜合考慮提高銷(xiāo)售價(jià)格帶來(lái)的收益和放棄起征點(diǎn)優(yōu)惠而增加的稅收負(fù)擔(dān)之間的權(quán)重。
案例3:某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司建成一批商品住房待售,全部允許扣除項(xiàng)目的金額1000萬(wàn)元,銷(xiāo)售金額為P,相應(yīng)的銷(xiāo)售稅金及附加為5%P(1+7%+3%)=5.5%P,其中,5%,7%,3%分別為營(yíng)業(yè)稅率,城建稅率,教育費(fèi)附加征收率。此時(shí),該公司所有可以扣除項(xiàng)目的總金額為:1000+5.5%P。如果該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司希望享受起征點(diǎn)的優(yōu)惠,則最高售價(jià)P=1.2×(1000+5.5%P),可得P=1285(萬(wàn)元)。即當(dāng)該公司的銷(xiāo)售價(jià)格在1285萬(wàn)元以?xún)?nèi),不需交納土地增值稅,此時(shí)扣除項(xiàng)目金額總和為1071萬(wàn)元,獲利214萬(wàn)元。
如果企業(yè)想通過(guò)提供銷(xiāo)售價(jià)格帶來(lái)更大收益,此時(shí)增值率大于20%,適用于“增值率小于50%時(shí),稅率為30%,速扣數(shù)為0”。假設(shè)價(jià)格提高了y,此時(shí)房產(chǎn)的新價(jià)格為P+y,相應(yīng)的允許扣除項(xiàng)目總金額增加了5.5%y,此時(shí),允許扣除項(xiàng)目的金額=1071+5.5%y;增值額=1285+y-(1071+5.5%y)=94.5%y+214.應(yīng)納土地增值稅額=30%×(94.5%y+214)=0.2835y+64.2.若企業(yè)想獲得效益,則其提高銷(xiāo)售價(jià)格帶來(lái)的收益必須高于因放棄起征點(diǎn)優(yōu)惠而新增加的稅收,即y>0.2835y+64.2,有y>89.6.也就是說(shuō),如果企業(yè)想通過(guò)提供銷(xiāo)售價(jià)格來(lái)獲得更多收益,那么它的銷(xiāo)售價(jià)格就必須高于1364.6萬(wàn)元(1285+89.6)以彌補(bǔ)稅負(fù)上漲帶來(lái)的負(fù)擔(dān)。
三、綜合應(yīng)用
以華德房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司的房地產(chǎn)項(xiàng)目為例,運(yùn)用上述節(jié)稅措施,合理節(jié)省土地增值稅。
華德房地產(chǎn)公司在同一塊土地上開(kāi)發(fā)兩個(gè)項(xiàng)目,其中住宅樓為商品住房,精品樓為寫(xiě)字樓,開(kāi)發(fā)項(xiàng)目共支付地價(jià)款為1000萬(wàn)元,合計(jì)開(kāi)發(fā)成本費(fèi)用為5000萬(wàn)元,如果該企業(yè)按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偫⒉⑶夷軌蛱峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的應(yīng)扣除利息為420萬(wàn)元(當(dāng)?shù)卣?guī)定的兩類(lèi)扣除比例分別為5%和10%)。其中商品住房全部允許扣除項(xiàng)目金額為3269萬(wàn),寫(xiě)字樓全部允許扣除項(xiàng)目金額為4670萬(wàn)元。那么銷(xiāo)售該批房產(chǎn)時(shí)應(yīng)如何稅收籌劃呢?
一是在利息部分,由于(1000+5000)×(10%-5%)=6000×5%=300(萬(wàn)元),當(dāng)允許扣除的利息支出為420萬(wàn)元時(shí),420萬(wàn)元>300萬(wàn)元,應(yīng)該分?jǐn)偫⒅С霾⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明。
二是對(duì)于兩棟房產(chǎn)應(yīng)如何定價(jià)做出判斷。如想在享受起征點(diǎn)優(yōu)惠的情況下得到最大收益,則A=1.2×(3269+5.5%A),A=4200(萬(wàn)元);B=1.2×(4670+5.5%B),B=6000(萬(wàn)元),此時(shí)免征土地增值稅。
三是如果銷(xiāo)售住宅樓時(shí),開(kāi)發(fā)商通過(guò)提供價(jià)格來(lái)提高收益,其總收入為5600萬(wàn)元,寫(xiě)字樓價(jià)格不變,總收入為6000萬(wàn)元。此時(shí)住宅樓增值額=5600-3500=2100(萬(wàn)元),住宅樓增值率=2100÷3500×100%=60%,對(duì)應(yīng)稅率40%,速扣數(shù)5%,應(yīng)納稅額=2100×40%-3500×5%=665(萬(wàn)元),寫(xiě)字樓不納稅。如果一起核算,增值額=(5600+6000)-(3500+5000)
=3100(萬(wàn)元),增值率=3100÷8500×100%=36%,對(duì)應(yīng)稅率30%,速扣數(shù)0,納稅額=3100×30%=930(萬(wàn)元)。930萬(wàn)元>665萬(wàn)元,所以此時(shí)分開(kāi)納稅更能達(dá)到節(jié)稅的目的。
稅收籌劃是納稅人為實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化,在法律許可的范圍內(nèi),通過(guò)財(cái)務(wù)、投融資、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)的安排選擇,對(duì)納稅義務(wù)作出的規(guī)劃。增值稅轉(zhuǎn)型后,一般納稅人購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)可以抵扣,小規(guī)模納稅人征收率下降,在此背景下,對(duì)增值稅納稅人進(jìn)行稅收籌劃,科學(xué)選擇納稅人類(lèi)型,有利于企業(yè)降低稅負(fù),獲取最大的節(jié)稅收益。
一、增值稅轉(zhuǎn)型后納稅人的稅法規(guī)定
(一)增值稅轉(zhuǎn)型的基本內(nèi)涵
增值稅是我國(guó)第一大稅種,為推進(jìn)增值稅制度完善,促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展,2008年11月10日,國(guó)務(wù)院總理簽署國(guó)務(wù)院令,公布了修訂后的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》,決定自2009年1月1日起,在全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。所謂增值稅轉(zhuǎn)型,即把我國(guó)自1994年以來(lái)實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)變。生產(chǎn)型增值稅,是指納稅人在繳納增值稅時(shí),所購(gòu)置的固定資產(chǎn)中所含進(jìn)項(xiàng)增值稅款不能抵扣,存在重復(fù)征稅問(wèn)題;而消費(fèi)型增值稅則允許企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅金可在銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。增值稅轉(zhuǎn)型的意義在于完善稅制建設(shè),為企業(yè)減負(fù),促進(jìn)企業(yè)技術(shù)更新改造,有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革,需要對(duì)原增值稅條例進(jìn)行相應(yīng)的修訂,新修訂的《條例》在增值稅納稅人稅法規(guī)定上也作出了調(diào)整。
(二)增值稅納稅人的稅法規(guī)定
參照國(guó)際慣例,我國(guó)《增值稅暫行條例》將納稅人按其經(jīng)營(yíng)規(guī)模及會(huì)計(jì)核算健全程度劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。修訂前的增值稅條例規(guī)定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為:從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主、兼營(yíng)貨物批發(fā)或零售的納稅人,年應(yīng)稅銷(xiāo)售額在100萬(wàn)元以下的;從事貨物批發(fā)或零售的納稅人,年應(yīng)稅銷(xiāo)售額在180萬(wàn)元以下的。符合以上銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)的,且會(huì)計(jì)核算不健全者,為小規(guī)模納稅人。個(gè)人、非企業(yè)性單位,不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè),即使年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn),也視同小規(guī)模納稅人;而一般納稅人,是指年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn),會(huì)計(jì)核算健全的企業(yè)和企業(yè)性單位。一般納稅人基本適用17%和13%的法定稅率(出口退稅適用0%稅率),采用規(guī)范的“購(gòu)進(jìn)扣稅法”計(jì)算增值稅額;小規(guī)模納稅人采取簡(jiǎn)易征收辦法計(jì)算增值稅額,適用6%(工業(yè)企業(yè))或4%(商業(yè)企業(yè))的征收率。修訂后的增值稅條例,在納稅人稅法規(guī)定上與修訂前的有兩個(gè)重要不同:一是降低小規(guī)模納稅人征收率。考慮到增值稅轉(zhuǎn)型改革后,一般納稅人的增值稅負(fù)擔(dān)水平總體降低,為了平衡小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的稅負(fù)水平,促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展和擴(kuò)大就業(yè),降低小規(guī)模納稅人的征收率。同時(shí)考慮到現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中,小規(guī)模納稅人混業(yè)經(jīng)營(yíng)十分普遍,實(shí)際征管中難以明確劃分工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人,因此修訂后的增值稅條例對(duì)小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率,將征收率統(tǒng)一降至3%。二是降低小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)。修訂后的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為:從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人,以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主,并兼營(yíng)貨物批發(fā)或零售的納稅人,年應(yīng)征增值稅銷(xiāo)售額(以下簡(jiǎn)稱(chēng)應(yīng)稅銷(xiāo)售額)在50萬(wàn)元以下的;從事貨物批發(fā)或零售的納稅人,年應(yīng)稅銷(xiāo)售額在80萬(wàn)元以下的為小規(guī)模納稅人。符合以上銷(xiāo)售額標(biāo)準(zhǔn)的,且會(huì)計(jì)核算不健全者,即為小規(guī)模納稅人;而年應(yīng)稅銷(xiāo)售額在50萬(wàn)元以上的工業(yè)企業(yè)或年應(yīng)稅銷(xiāo)售額在80萬(wàn)元以上的商業(yè)企業(yè),都為增值稅一般納稅人。年應(yīng)稅銷(xiāo)售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人(自然人)繼續(xù)按小規(guī)模納稅人納稅,而非企業(yè)性單位和不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)可以自行選擇是否按小規(guī)模納稅人納稅。稅收政策及稅收政策的調(diào)整客觀(guān)上造成了兩類(lèi)納稅人稅收負(fù)擔(dān)與稅收利益上的差別,為增值稅轉(zhuǎn)型后的小規(guī)模納稅人與一般納稅人進(jìn)行納稅籌劃提供了可能性。
二、增值稅納稅人身份的判別方法
增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則對(duì)一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇,為增值稅納稅人的稅收籌劃提供了可能。增值稅轉(zhuǎn)型后,納稅人可根據(jù)自己的具體情況,在設(shè)立、變更時(shí),正確選擇增值稅納稅人身份。企業(yè)選擇哪種類(lèi)別的納稅人有利呢?主要判別方法有以下幾種。
(一)無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法
從兩類(lèi)增值稅納稅人的計(jì)稅原理看,一般納稅人的增值稅計(jì)算是以增值額為計(jì)稅基礎(chǔ),而小規(guī)模納稅人的增值稅計(jì)算是以全部不含稅收入為計(jì)稅基礎(chǔ)。在銷(xiāo)售價(jià)格相同的情況下,稅負(fù)的高低取決于增值率的大小。一般來(lái)說(shuō),對(duì)于增值率高的企業(yè),適宜作為小規(guī)模納稅人;反之,適宜作為一般納稅人。當(dāng)增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí),兩類(lèi)納稅人的稅負(fù)相同,這一數(shù)值稱(chēng)為無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率,其計(jì)算公式如下:
進(jìn)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額×(1-增值率)×增值稅稅率
增值率=(銷(xiāo)售額-可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額)÷銷(xiāo)售額
或 增值率=(銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額)÷銷(xiāo)項(xiàng)稅額
假設(shè)一般納稅人銷(xiāo)售貨物及購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅稅率均為17%,增值稅轉(zhuǎn)型改革后的小規(guī)模納稅人征收率為3%(下同)。
又:一般納稅人應(yīng)納稅額=銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額
=銷(xiāo)售額×17%-銷(xiāo)售額×17%×(1-增值率)=銷(xiāo)售額×17%×增值率
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷(xiāo)售額×3%
當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí),其增值率則為無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率,即:
銷(xiāo)售額×17%×增值率=銷(xiāo)售額×3%
增值率=3%÷17%=17.65%
(注: 銷(xiāo)售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額)
以上計(jì)算分析為,當(dāng)增值率為17.65%時(shí),兩者稅負(fù)相同;當(dāng)增值率低于17.65%時(shí),小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人,適宜選擇作一般納稅人;當(dāng)增值率高于17.65%時(shí),則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人,適宜選擇作小規(guī)模納稅人。
(二)無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法
在稅收實(shí)務(wù)中,一般納稅人稅負(fù)高低取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。通常情況下,若可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較多,則適宜作一般納稅人,反之則適宜作小規(guī)模納稅人。當(dāng)?shù)挚垲~占銷(xiāo)售額的比重達(dá)某一數(shù)值時(shí),兩種納稅人的稅負(fù)相等,稱(chēng)為無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率。其計(jì)算公式如下:
進(jìn)項(xiàng)稅額=可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額×增值稅稅率
增值率=(銷(xiāo)售額-可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額)÷銷(xiāo)售額
=1-可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額÷銷(xiāo)售額
=1-抵扣率
又:一般納稅人應(yīng)納稅額=銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額
=銷(xiāo)售額×增值稅稅率-銷(xiāo)售額×增值稅稅率×(1-增值率)=銷(xiāo)售額×增值稅稅率×增值率=銷(xiāo)售額×增值稅稅率×(1-抵扣率)
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=銷(xiāo)售額×征收率
當(dāng)兩者稅負(fù)相等時(shí),其抵扣率則為無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率。
銷(xiāo)售額×增值稅稅率×(1-抵扣率)=銷(xiāo)售額×征收率
抵扣率=1-征收率÷增值稅稅率=1-3%÷17%=82.35%
(注: 銷(xiāo)售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額)
這就是說(shuō),當(dāng)?shù)挚勐蕿?2.35%時(shí),兩種納稅人稅負(fù)完全相同;當(dāng)?shù)挚勐矢哂?2.35%時(shí),一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人,適宜選擇作一般納稅人;當(dāng)?shù)挚勐实陀?2.35%時(shí),則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人,適宜選擇作小規(guī)模納稅人。
(三)含稅購(gòu)貨金額占含稅銷(xiāo)售額比重判別法
當(dāng)納稅人提供的資料是含稅銷(xiāo)售額和含稅購(gòu)進(jìn)金額,可根據(jù)前述計(jì)算公式求得無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率。假設(shè)Y為含增值稅的銷(xiāo)售額,X為含增值稅的購(gòu)貨金額(兩額均為同期),則下式成立。Y/(1+17%)×17%-X/(1+17%)×17%=Y(jié)/(1+3%)×3%
解得平衡點(diǎn)為:X=79.95%Y
即,當(dāng)企業(yè)的含稅購(gòu)貨額為同期含稅銷(xiāo)售額的79.95%時(shí),兩種納稅人的稅負(fù)完全相同。當(dāng)企業(yè)的含稅購(gòu)貨額大于同期含稅銷(xiāo)售額的79.95%時(shí),一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人;當(dāng)企業(yè)含稅購(gòu)貨額小于同期含稅銷(xiāo)售額的79.95%時(shí),則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人。
下面以一實(shí)例對(duì)上述分析進(jìn)行佐證。
三、實(shí)例分析
某生產(chǎn)性企業(yè), 2009年應(yīng)納增值稅銷(xiāo)售額為98萬(wàn)元,會(huì)計(jì)核算制度比較健全,符合作為一般納稅人的條件,適用17%增值稅稅率,但該企業(yè)準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額較少,只占銷(xiāo)項(xiàng)稅額的35%。在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅人身份審核時(shí)涉及到該企業(yè)如何核算的問(wèn)題。
要求解答:該企業(yè)應(yīng)怎樣進(jìn)行納稅人身份的增值稅籌劃。
(一)采用無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法
假設(shè)本例中的銷(xiāo)售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額
增值率=(銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額)÷銷(xiāo)項(xiàng)稅額=(銷(xiāo)售額×17%-購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目?jī)r(jià)款×17%)÷(銷(xiāo)售額×17%)=(98×17%-98×17%×35%)÷(98×17%)×100%=65%
由無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率可知,企業(yè)的增值率為65%>無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率17.65%,該企業(yè)作為一般納稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人,企業(yè)適宜作小規(guī)模納稅人。
(二)采用無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法
同樣,假設(shè)本例中的銷(xiāo)售額與購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額均為不含稅金額。
由于該企業(yè)可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額為98×35%=34.3萬(wàn)元,銷(xiāo)售額為98萬(wàn)元,購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額占銷(xiāo)售額的比重為34.3萬(wàn)元÷98萬(wàn)元×100%=35%
由無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率可知,該企業(yè)的抵扣率35%<無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率82.35%,則一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人,企業(yè)適宜作小規(guī)模納稅人。
(三)采用含稅銷(xiāo)售額與含稅購(gòu)貨額比較法
本例中,假設(shè)該廠(chǎng)年銷(xiāo)售額98萬(wàn)元為含增值稅的銷(xiāo)售額,購(gòu)進(jìn)價(jià)款34.3萬(wàn)元(98×35%)也為含增值稅的價(jià)款,用含稅購(gòu)貨額34.3萬(wàn)元比同期含稅銷(xiāo)售額98萬(wàn)元,即34.3萬(wàn)元÷98萬(wàn)元×100%=35%<79.95%。
當(dāng)企業(yè)含稅購(gòu)貨額小于同期含稅銷(xiāo)售額的79.95%時(shí),一般納稅人稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人,企業(yè)適宜作小規(guī)模納稅人。
以上分析說(shuō)明,該企業(yè)作為小規(guī)模納稅人優(yōu)于一般納稅人。對(duì)于這一結(jié)論,還可以通過(guò)以下方法進(jìn)行判斷:
一是采用小規(guī)模納稅人方法計(jì)算增值稅。
該企業(yè)將總廠(chǎng)分設(shè)為兩個(gè)分廠(chǎng),各自作為獨(dú)立核算單位,一分為二的兩個(gè)單位年應(yīng)稅銷(xiāo)售額分別為49萬(wàn)元和49萬(wàn)元,符合小規(guī)模納稅人的條件,適用3%的征收率。在這種情況下,該納稅人應(yīng)納增值稅額為:
應(yīng)納增值稅=49×3%+49×3%=2.94(萬(wàn)元)。
二是采用一般納稅人方法計(jì)算增值稅。
不設(shè)立分廠(chǎng),總廠(chǎng)為一個(gè)獨(dú)立的核算單位,年應(yīng)稅銷(xiāo)售額為98萬(wàn)元,會(huì)計(jì)核算制度比較健全,符合作為一般納稅人的條件,適用17%增值稅稅率,進(jìn)項(xiàng)稅額占銷(xiāo)項(xiàng)稅額的35%,在這種情況下,應(yīng)納增值稅額為:
應(yīng)納增值稅=98×17%-98×17%×35%=10.829(萬(wàn)元)
顯然,該企業(yè)以小單位核算,作為小規(guī)模納稅人,可較一般納稅人減輕稅負(fù)7.889(10.829-2.94)萬(wàn)元。經(jīng)過(guò)如此籌劃,可達(dá)到節(jié)稅目的,因此,該企業(yè)決定下設(shè)兩個(gè)分廠(chǎng)進(jìn)行獨(dú)立核算。
四、結(jié)語(yǔ)
綜上所述,增值稅轉(zhuǎn)型后,增值稅納稅人應(yīng)該選擇稅負(fù)最輕,對(duì)自己最為有利的增值稅納稅人身份。當(dāng)然,這種選擇是有條件限制的:一是企業(yè)產(chǎn)品的性質(zhì)及客戶(hù)的要求決定著企業(yè)進(jìn)行納稅人籌劃空間的大小。假如企業(yè)產(chǎn)品多是銷(xiāo)售給一般納稅人,客戶(hù)因收到的增值稅專(zhuān)用發(fā)票可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,一般會(huì)要求企業(yè)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票,在此情況下,企業(yè)必須選擇作一般納稅人,才有利于產(chǎn)品的銷(xiāo)售。二是根據(jù)新修訂的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十四條之規(guī)定,銷(xiāo)售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn),未辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)的納稅人,應(yīng)按銷(xiāo)售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額,不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,也不得使用增值稅專(zhuān)用發(fā)票,所以,納稅人只要具備了一般納稅人條件就必須辦理一般納稅人資格,否則就不能按小規(guī)模納稅征收率計(jì)算稅款,而必須按17%或13%的稅率直接計(jì)算應(yīng)納稅額。另外,企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)是價(jià)值最大化,這就決定著企業(yè)必須擴(kuò)大銷(xiāo)售收入來(lái)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo),在此情況下,即使采用小規(guī)模納稅人合算,也必須辦理一般納稅人資格。當(dāng)然,盡管納稅人在選擇納稅人身份認(rèn)定或納稅方式時(shí)會(huì)受到上述諸因素的制約,但基于稅收籌劃的角度,企業(yè)在合并、分立、新建時(shí),納稅人可通過(guò)對(duì)稅負(fù)平衡點(diǎn)的測(cè)算巧妙籌劃,根據(jù)所經(jīng)營(yíng)貨物的總體增值率水平,選擇不同的納稅人身份,獲取最大的節(jié)稅收益。
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自2009年1月1日起,我國(guó)在全國(guó)所有地區(qū)、所有行業(yè)全面實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。改革的主要內(nèi)容包括:允許企業(yè)抵扣新購(gòu)入設(shè)備所含的增值稅;取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅;取消外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅;將小規(guī)模納稅人增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)至3%;等等。這次改革是自1994年我國(guó)推出增值稅制度以來(lái)涉及面最廣、影響最大的一次變革,預(yù)計(jì)可減輕企業(yè)稅負(fù)1233億元。半年過(guò)去了,轉(zhuǎn)型效果初現(xiàn):消費(fèi)型增值稅刺激了固定資產(chǎn)投資的增長(zhǎng),2009年1-5月城鎮(zhèn)固定資產(chǎn)投資情況累計(jì)完成53520.32億元,比去年同期增長(zhǎng)32.9%;其中新建固定資產(chǎn)25330.67億元,比去年同期增長(zhǎng)42.8%。同時(shí),新的增值稅制度也使得企業(yè)更加注重通過(guò)稅收籌劃來(lái)獲得更大的利益。本文將對(duì)新的增值稅制度下的主要籌劃方法進(jìn)行探討。
增值稅的籌劃可以從納稅人、征稅范圍、計(jì)稅依據(jù)、出口退稅等幾個(gè)方面來(lái)進(jìn)行。
一、增值稅納稅人的稅收籌劃
人們通常認(rèn)為,小規(guī)模納稅人由于沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)扣除,所以稅負(fù)重于一般納稅人,但實(shí)際并非盡然。對(duì)于一般納稅人與小規(guī)模納稅人身份的籌劃,可以通過(guò)計(jì)算增值率和抵扣率來(lái)判定。
(一)均衡點(diǎn)增值率判別法
增值率=征收率÷增值稅稅率
適用不同稅率情況下一般納稅人與小規(guī)模納稅人的無(wú)差別均衡點(diǎn)增值率(見(jiàn)表1)。
無(wú)差別均衡點(diǎn)意味著在某個(gè)特定的增值率下小規(guī)模納稅人與一般納稅人有相同的稅收負(fù)擔(dān),即稅負(fù)無(wú)差別,納稅人身份的選擇無(wú)差異;而在特定增值率點(diǎn)的兩邊,小規(guī)模納稅人與一般納稅人有不同的稅收負(fù)擔(dān),當(dāng)增值率高于無(wú)差別均衡點(diǎn)增值率時(shí),一般納稅人應(yīng)納稅額大于小規(guī)模納稅人的應(yīng)納增值稅額,這時(shí)小規(guī)模納稅人稅收負(fù)擔(dān)較輕,選擇小規(guī)模納稅人身份較有利;反之,增值率低于無(wú)差別均衡點(diǎn)增值率時(shí),一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)較輕,則選擇一般納稅人身份較有利。
(二)均衡點(diǎn)抵扣率判別法
抵扣率=1-征收率/增值稅稅率
適用不同稅率情況下一般納稅人與小規(guī)模納稅人的無(wú)差別均衡點(diǎn)抵扣率(見(jiàn)表2)。
無(wú)差別均衡點(diǎn)抵扣率的含義是:當(dāng)企業(yè)可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目占不含稅銷(xiāo)售額的比重在無(wú)差別均衡點(diǎn)抵扣率時(shí),小規(guī)模納稅人與一般納稅人有相同的稅收負(fù)擔(dān),即稅負(fù)無(wú)差別,納稅人身份的選擇無(wú)差異;當(dāng)企業(yè)可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目占不含稅銷(xiāo)售額的比重大于無(wú)差別均衡點(diǎn)抵扣率時(shí),一般納稅人稅負(fù)輕于小規(guī)模納稅人,這時(shí)選擇一般納稅人身份較有利;當(dāng)企業(yè)可抵扣的購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目占不含稅銷(xiāo)售額的比重小于無(wú)差別均衡點(diǎn)抵扣率時(shí),則一般納稅人的稅負(fù)重于小規(guī)模納稅人,這時(shí)選擇小規(guī)模納稅人身份較有利。
二、增值稅計(jì)稅依據(jù)的稅收籌劃
一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為:
應(yīng)納增值稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
因此,可以對(duì)銷(xiāo)項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額分別進(jìn)行增值稅納稅籌劃。
(一)銷(xiāo)項(xiàng)稅額的納稅籌劃
在保證產(chǎn)品銷(xiāo)售利潤(rùn)不變的情況下盡可能減少銷(xiāo)項(xiàng)稅額,可以有效減少增值稅負(fù)擔(dān)。而銷(xiāo)項(xiàng)稅額的多少與銷(xiāo)售額緊密相關(guān),銷(xiāo)售額的實(shí)現(xiàn)又取決于銷(xiāo)售方式,不同銷(xiāo)售方式下稅法規(guī)定了不同的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間和銷(xiāo)售額的確定方法。
1、銷(xiāo)售方式的稅收籌劃。企業(yè)的銷(xiāo)售方式多種多樣,除了一般銷(xiāo)售方式以外,企業(yè)還經(jīng)常采用各種促銷(xiāo)方式以擴(kuò)大銷(xiāo)售額,如折扣銷(xiāo)售、現(xiàn)金返還、贈(zèng)送購(gòu)物券等。選擇何種促銷(xiāo)方式,關(guān)鍵因素即稅收負(fù)擔(dān)的高低。這時(shí)不僅要考慮增值稅,還要考慮企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等相關(guān)稅種的稅負(fù)高低,根據(jù)企業(yè)各稅種的綜合稅收負(fù)擔(dān)的高低來(lái)確定銷(xiāo)售方式。
2、結(jié)算方式的稅收籌劃。在增值稅條例中根據(jù)結(jié)算方式分別規(guī)定了納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,因此,要推遲納稅義務(wù)的發(fā)生,關(guān)鍵是采取何種結(jié)算方式。納稅人可以根據(jù)具體情況選擇合適的結(jié)算方式進(jìn)行籌劃。納稅人通常采取以下兩種結(jié)算方式:
第一,賒銷(xiāo)和分期收款方式。稅法規(guī)定,賒銷(xiāo)和分期收款結(jié)算方式都是以合同約定日期為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。因此,企業(yè)在產(chǎn)品銷(xiāo)售過(guò)程中,在應(yīng)收貨款一時(shí)無(wú)法收回或部分無(wú)法收回的情況下,可以選擇賒銷(xiāo)或分期收款結(jié)算方式。經(jīng)過(guò)測(cè)算,采用這兩種結(jié)算方式,可以為企業(yè)節(jié)約大量的流動(dòng)資金,節(jié)約銀行利息支出。
第二,委托代銷(xiāo)方式。委托代銷(xiāo)商品是指委托方將商品交付給受托方,受托方根據(jù)合同要求,將商品出售后開(kāi)具銷(xiāo)貨清單并交給委托方。此時(shí),委托方才確認(rèn)銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)。因此,根據(jù)這一原理,如果企業(yè)的產(chǎn)品銷(xiāo)售對(duì)象是商業(yè)企業(yè),并且產(chǎn)品以商業(yè)企業(yè)再銷(xiāo)售后付款結(jié)算方式的銷(xiāo)售業(yè)務(wù),則可以采用委托代銷(xiāo)結(jié)算方式,根據(jù)實(shí)際收到的貨款分期計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額,從而延緩納稅時(shí)間。
利用結(jié)算方式進(jìn)行稅收籌劃的目的都是為了推遲納稅時(shí)間,獲得遞延納稅的利益。
(二)進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅納稅籌劃
增值稅采用進(jìn)項(xiàng)稅額憑購(gòu)貨專(zhuān)用發(fā)票扣稅法,增值稅一般納稅人從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)的貨物不能進(jìn)行抵扣,或只能抵扣3%,為了減少納稅時(shí)抵扣過(guò)低帶來(lái)的稅收負(fù)擔(dān)的加重,一般納稅人必然要求小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予一定程度的優(yōu)惠。小規(guī)模納稅人價(jià)格折扣是多少才合適?這里存在一個(gè)價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。
根據(jù)測(cè)算,一般納稅人與小規(guī)模納稅人適用不同稅率情況下的臨界點(diǎn)(見(jiàn)表3)。
當(dāng)增值稅稅率為17%,小規(guī)模納稅人征收率為3%時(shí),價(jià)格折讓臨界點(diǎn)為86.80%。這意味著當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格為一般納稅人的86.80%時(shí),即價(jià)格折讓幅度為86.80%時(shí),無(wú)論是從一般納稅人處還是從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物,承擔(dān)的稅負(fù)相等。其他組合含義相同。
企業(yè)在采購(gòu)貨物時(shí),可根據(jù)以上價(jià)格臨界點(diǎn)值,正確計(jì)算出臨界點(diǎn)時(shí)的價(jià)格,從中選擇采購(gòu)方,從而取得較大的稅后收益。
三、兼營(yíng)與混合銷(xiāo)售的稅收籌劃
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的激烈競(jìng)爭(zhēng)中,企業(yè)的跨行業(yè)經(jīng)營(yíng)現(xiàn)象已越來(lái)越普遍。兼營(yíng)和混合銷(xiāo)售就是指納稅人在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中同時(shí)涉及了增值稅和營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。稅法對(duì)這兩種經(jīng)營(yíng)行為如何征稅做出了比較明確的界定,企業(yè)在其經(jīng)營(yíng)決策時(shí)若能做出一些合理的稅收籌劃,可以獲得節(jié)稅利益。
(一)兼營(yíng)的稅收籌劃
稅法規(guī)定,對(duì)兼營(yíng)行為,納稅人若能分開(kāi)核算的,則分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅;不能分開(kāi)核算的,一并征收增值稅,不征營(yíng)業(yè)稅。這一征稅規(guī)定說(shuō)明,在兼營(yíng)行為中,屬于增值稅的應(yīng)稅貨物或勞務(wù)不論是否分開(kāi)核算,都要征增值稅,沒(méi)有籌劃余地;而對(duì)營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù),納稅人可以選擇是否分開(kāi)核算,來(lái)選擇是繳納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅。
兼營(yíng)行為的產(chǎn)生有兩種可能,進(jìn)行籌劃時(shí)也應(yīng)按照實(shí)際情況分別處理。
1、增值稅的納稅人為加強(qiáng)售后服務(wù)或擴(kuò)大自己的經(jīng)營(yíng)范圍,涉足營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍,提供營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)。在這種情況下,若該企業(yè)是增值稅的一般納稅人,因?yàn)樘峁?yīng)稅勞務(wù)時(shí),可以得到的允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額也就少,所以選擇分開(kāi)核算分別納稅有利;若該企業(yè)是增值稅小規(guī)模納稅人,則要比較一下增值稅的含稅征收率,選擇不分開(kāi)核算有利。
2、營(yíng)業(yè)稅納稅人為增強(qiáng)獲利能力轉(zhuǎn)而也銷(xiāo)售增值稅的應(yīng)稅商品或提供增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)。這種情況下,由于企業(yè)原來(lái)是營(yíng)業(yè)稅納稅人,轉(zhuǎn)而從事增值稅的貨物銷(xiāo)售或勞務(wù)提供時(shí),一般是按增值稅小規(guī)模納稅人方式來(lái)征稅,這和小規(guī)模納稅人提供營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)的籌劃方法一樣。
(二)混合銷(xiāo)售的稅收籌劃
稅法對(duì)混合銷(xiāo)售的稅務(wù)處理為:從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者(包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位即個(gè)體經(jīng)營(yíng)者)的混合銷(xiāo)售行為,視為銷(xiāo)售貨物,應(yīng)當(dāng)征收增值稅;其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為,視為銷(xiāo)售非應(yīng)稅勞務(wù),不征收增值稅。這里所謂“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主,并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)”,是指納稅人的年貨物銷(xiāo)售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的合計(jì)數(shù)中,年貨物銷(xiāo)售額超過(guò)50%,非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不到50%。
納稅人在進(jìn)行籌劃時(shí),可以通過(guò)控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的所占比例,來(lái)達(dá)到選擇繳納低稅負(fù)稅種的目的。在實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中,納稅人的兼營(yíng)和混合銷(xiāo)售往往同時(shí)進(jìn)行,納稅人只要使應(yīng)稅貨物的銷(xiāo)售額能占到50%以上,則繳納增值稅;反之若非應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷(xiāo)售額的50%以上,則繳納營(yíng)業(yè)稅。
四、出口退稅的稅收籌劃
(一)選擇經(jīng)營(yíng)方式
通過(guò)選擇經(jīng)營(yíng)方式進(jìn)行籌劃,即選擇是自營(yíng)出口還是來(lái)料加工方式,使用的出口退稅方法不同,得到的退稅額也不同。自營(yíng)出口,包括進(jìn)料加工,一般采用“免、抵、退”稅辦法辦理出口退稅;來(lái)料加工則采用“不征不退”辦法。
一般來(lái)講,對(duì)于利潤(rùn)率較低、出口退稅率較高及耗用的國(guó)產(chǎn)輔助材料較多(進(jìn)項(xiàng)稅額較大)的貨物出口宜采用進(jìn)料加工方式,對(duì)于利潤(rùn)率較高的貨物出口宜采用來(lái)料加工方式。
選用“免、抵、退”方法還是“免稅”方法的基本思路,就是如果出口產(chǎn)品不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小于為生產(chǎn)該出口產(chǎn)品而取得的全部進(jìn)項(xiàng)稅額,則應(yīng)采用“免、抵、退”辦法,否則應(yīng)采用“不征不退”的“免稅”辦法。
而對(duì)于退稅率等于征稅率的產(chǎn)品,無(wú)論其利潤(rùn)率高低,采用“免、抵、退”的自營(yíng)出口方式均比采用來(lái)料加工等“不征不退”免稅方式更優(yōu)惠,因?yàn)閮煞N方式出口貨物均不征稅,但采用“免、抵、退”方式可以退還全部的進(jìn)項(xiàng)稅額,而“不征不退”免稅方式則要把該進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入成本。
(二)選擇出口方式
對(duì)于有出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的企業(yè)有兩種出口方式,即自營(yíng)出口和出口。兩種方式均可獲得退稅但數(shù)額卻不盡相同。
在退稅率與征稅率相等的情況下,企業(yè)選擇自營(yíng)出口還是委托外貿(mào)企業(yè)出口,兩者稅負(fù)相等。
在退稅率與征稅率不等的情況下,企業(yè)選擇自營(yíng)出口還是委托外貿(mào)企業(yè)出口,兩者稅負(fù)是不同的,即選擇自營(yíng)出口收到的出口退稅數(shù)額小于委托外貿(mào)企業(yè)出口應(yīng)獲的出口退稅數(shù)額,選擇外貿(mào)企業(yè)出口有利于減輕增值稅稅負(fù)。
五、利用稅收優(yōu)惠的規(guī)定進(jìn)行籌劃
增值稅有多方面的稅收優(yōu)惠政策,企業(yè)要通過(guò)自身創(chuàng)造條件,來(lái)適應(yīng)稅收政策的要求,以享受?chē)?guó)家的減免稅規(guī)定,達(dá)到少繳稅的目的。例如,某鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)的主要原材料為廢舊鋼材,除少數(shù)來(lái)源于廢舊物資單位外,大部分來(lái)源于個(gè)體的廢品站,從廢舊物資回收公司購(gòu)入的材料有合法發(fā)票可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,而從個(gè)人處收購(gòu)的不能按收購(gòu)額的10%抵扣進(jìn)項(xiàng)。對(duì)此,企業(yè)可以自己依法設(shè)立廢舊物資回收公司,從個(gè)人處收購(gòu)的廢舊鋼材通過(guò)廢舊物資回收公司后,再由廢舊物資回收公司開(kāi)具發(fā)票給鋼鐵企業(yè)入賬。
參考文獻(xiàn):
稅收籌劃是指納稅人在符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)的前提下,按照稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向,事前選擇稅收利益最大化的納稅方案的一種企業(yè)籌劃行為。增值稅是以商品生產(chǎn)流通各環(huán)節(jié)或提供勞務(wù)的增值額為計(jì)稅依據(jù)而征收的一個(gè)稅種,以扣除項(xiàng)目中對(duì)外購(gòu)固定資產(chǎn)的處理方式為標(biāo)準(zhǔn)。增值稅可分為生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅和消費(fèi)型增值稅。增值稅從生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型后,一般納稅人購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)可以抵扣,在此背景下,對(duì)一般納稅人購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)進(jìn)行稅收籌劃,有利于企業(yè)降低稅負(fù),獲取最大的節(jié)稅收益。
一、增值稅轉(zhuǎn)型的目的及意義
所謂增值稅的轉(zhuǎn)型就是由生產(chǎn)型向消費(fèi)型增值稅的直接轉(zhuǎn)變。為推進(jìn)增值稅制度完善,促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快地發(fā)展,2008年11月10日,國(guó)務(wù)院總理簽署國(guó)務(wù)院令,公布了修訂后的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》,決定自2009年1月1日起,在全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。轉(zhuǎn)型改革將消除生產(chǎn)型增值稅存在的重復(fù)征稅因素,降低企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān),有利于鼓勵(lì)投資和擴(kuò)大內(nèi)需,促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變,對(duì)于提高我國(guó)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力、克服國(guó)際金融危機(jī)的不利影響將起到積極的作用,也可實(shí)現(xiàn)國(guó)家稅收公平合理的目標(biāo)。
二、增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容
根據(jù)修訂后的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》與實(shí)施細(xì)則相關(guān)規(guī)定,本次增值稅轉(zhuǎn)型改革的主要內(nèi)容如下:
第一,自2009年1月1日起,全國(guó)所有增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額可以計(jì)算抵扣,并明確:
1.除專(zhuān)門(mén)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目等的機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣外,包括混用的機(jī)器設(shè)備在內(nèi)的其他機(jī)器設(shè)備均可抵扣。
2.不動(dòng)產(chǎn)在建工程不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
3.購(gòu)進(jìn)的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車(chē)、摩托車(chē)和游艇不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。但如果是外購(gòu)后銷(xiāo)售的屬于普通貨物,仍可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
4.對(duì)企業(yè)新購(gòu)設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額采用規(guī)范的直接抵扣辦法,即納稅人當(dāng)年新購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額,可以抵扣其應(yīng)繳納的增值稅額,抵扣不完的結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣。
5.固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。取消了單位價(jià)值在2 000元以上的規(guī)定。
第二,對(duì)小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率,將征收率統(tǒng)一降至3%。
第三,取消了進(jìn)口設(shè)備增值稅免稅政策和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。
三、增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)的納稅籌劃
上述規(guī)定中,固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的直接抵扣性,購(gòu)進(jìn)的“專(zhuān)用性”與“混用性”,以及一般納稅人與小規(guī)模納稅人稅率的差異性,客觀(guān)上為固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)的稅收籌劃提供了可能。
(一)是否放棄抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的籌劃
放棄進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣,進(jìn)項(xiàng)稅額可以計(jì)入固定資產(chǎn)原值,在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí),可以多提折舊,少繳企業(yè)所得稅。但是否意味著放棄抵扣,就可以少交稅款呢?
例1,方勝公司2009年1月購(gòu)進(jìn)設(shè)備300萬(wàn)元,進(jìn)項(xiàng)稅額51萬(wàn)元,1月份銷(xiāo)項(xiàng)稅額100萬(wàn)元,固定資產(chǎn)以外購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額為40萬(wàn)元。購(gòu)進(jìn)設(shè)備折舊時(shí)間為5年,采用直線(xiàn)法折舊,凈殘值為零。該企業(yè)預(yù)計(jì)每年可盈利100萬(wàn)元。企業(yè)所得稅率25%。請(qǐng)為該公司設(shè)計(jì)購(gòu)進(jìn)設(shè)備籌劃方案。
籌劃分析:
方案一,不放棄進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。
第一年增值稅=100-51-40=9(萬(wàn)元) (不考慮當(dāng)年2-12月份及第2-第5年的增值稅情況,下同)
1-5年應(yīng)交企業(yè)所得稅總額=100×25%×5=125(萬(wàn)元)
1-5年總稅負(fù)=9+125=134(萬(wàn)元)
方案二,放棄進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
第一年增值稅=100-40=60(萬(wàn)元)
放棄進(jìn)項(xiàng)稅抵扣權(quán),將51萬(wàn)元進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入固定資產(chǎn)原值,按直線(xiàn)法計(jì)提折舊,每年可多提折舊=51÷5=10.2(萬(wàn)元),每年利潤(rùn)為100-10.2=89.8(萬(wàn)元)。
1-5年應(yīng)交企業(yè)所得稅總額=89.8×25%×5=112.25(萬(wàn)元)
五年總稅負(fù)=60+112.25=172.25(萬(wàn)元)
可見(jiàn),放棄進(jìn)項(xiàng)稅抵扣比不放棄進(jìn)項(xiàng)稅抵扣,要多交稅金
=172.25-134=38.25(萬(wàn)元),顯然放棄購(gòu)進(jìn)設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不劃算,說(shuō)明少繳企業(yè)所得稅的好處遠(yuǎn)遠(yuǎn)比不上抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。因此企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí),應(yīng)盡可能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票,不放棄抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
(二)采購(gòu)對(duì)象的籌劃
現(xiàn)行增值稅法規(guī)定,增值稅納稅義務(wù)人有一般納稅人與小規(guī)模納稅人之分,其增值稅抵扣或征收的稅率分別為17%和3%。因此,企業(yè)向一般納稅人與小規(guī)模納稅人采購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí),由于得到的增值稅專(zhuān)用發(fā)票稅率的不同,進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的金額也不同。在采購(gòu)價(jià)格相同的情況下,顯然向一般納稅人采購(gòu)比向小規(guī)模納稅人采購(gòu),進(jìn)項(xiàng)稅抵扣要多得多。但通常情況是,向一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物,由于其能開(kāi)具17%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票,價(jià)格往往比小規(guī)模納稅人要高,這時(shí),就不能簡(jiǎn)單地以得到抵扣多少來(lái)衡量,而必須通過(guò)權(quán)衡結(jié)算方式以及現(xiàn)金流量后作出選擇。
例2,某企業(yè)準(zhǔn)備購(gòu)進(jìn)一臺(tái)新設(shè)備,向一般納稅人購(gòu)進(jìn),不含稅價(jià)為20萬(wàn)元,增值稅率為17%,向小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn),不含稅價(jià)為16萬(wàn)元,增值稅率為3%,請(qǐng)就采購(gòu)對(duì)象進(jìn)行稅收籌劃。
籌劃分析:向一般納稅人購(gòu)進(jìn),進(jìn)項(xiàng)稅抵扣為20×17%=3.4萬(wàn)元,向小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn),可抵扣16×3%=0.48萬(wàn)元。有些企業(yè)一般會(huì)就此簡(jiǎn)單地認(rèn)為應(yīng)向一般納稅人采購(gòu),因?yàn)槠涞玫降挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅要比小規(guī)模納稅人要多3.4-0.48=2.92萬(wàn)元。事實(shí)是否如此呢?
在采購(gòu)對(duì)象均要求一次性付款提貨的情況下,雖然向小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)設(shè)備,要多交稅款2.92萬(wàn)元(即少得抵扣),但由于其采購(gòu)價(jià)格便宜4萬(wàn)元,現(xiàn)金流出量實(shí)際比向一般納稅人采購(gòu)要節(jié)約4-2.92=1.08萬(wàn)元,因此,從節(jié)約現(xiàn)金流出量的角度來(lái)考慮,應(yīng)向小規(guī)模納稅人采購(gòu)較好。
(三)購(gòu)進(jìn)時(shí)機(jī)的籌劃
從2009年1月1日起,由于新購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備所含的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣,未抵扣完的部分可以結(jié)轉(zhuǎn)到下一期繼續(xù)抵扣。若把進(jìn)項(xiàng)稅抵扣提前,企業(yè)當(dāng)期可以少交稅款,獲取資金的時(shí)間價(jià)值。因此企業(yè)可以在不影響正常經(jīng)營(yíng)的前提下,合理選擇購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備的時(shí)間,以盡量推遲交納增值稅,以獲取資金的時(shí)間價(jià)值。
例3,宏興公司增值稅的納稅期限為1個(gè)月。2009年1月,銷(xiāo)項(xiàng)稅額為50萬(wàn)元,固定資產(chǎn)以外的貨物進(jìn)項(xiàng)稅額為30萬(wàn)元。2009年2月,銷(xiāo)項(xiàng)稅額為80萬(wàn)元,固定資產(chǎn)以外的貨物進(jìn)項(xiàng)稅額為78萬(wàn)元。該企業(yè)計(jì)劃在2009年1月或2月購(gòu)買(mǎi)一臺(tái)價(jià)值為50萬(wàn)元(不含增值稅)的設(shè)備來(lái)擴(kuò)大生產(chǎn),購(gòu)買(mǎi)當(dāng)月即可投入使用,預(yù)計(jì)生產(chǎn)出來(lái)的產(chǎn)品自購(gòu)進(jìn)設(shè)備當(dāng)月起兩個(gè)月后即可對(duì)外銷(xiāo)售并實(shí)現(xiàn)效益。其納稅籌劃方案如下:
方案一,假定2009年2月購(gòu)進(jìn)設(shè)備,則:
2009年1月應(yīng)納增值稅=50-30=20(萬(wàn)元)
2009年2月應(yīng)納增值稅=80-78-50×17%=-6.5(萬(wàn)元)。本月不用繳納增值稅,6.5萬(wàn)元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額留待以后月份抵扣。
方案二,假定2009年1月購(gòu)進(jìn)設(shè)備,則:
2009年1月應(yīng)納增值稅=50-30-50×17%=11.5(萬(wàn)元)
2009年2月應(yīng)納增值稅=80-78=2(萬(wàn)元)
可見(jiàn),2009年1月,方案二比方案一少納增值稅8.5萬(wàn)元即(20-11.5),雖然方案二在2009年1月支出了58.5萬(wàn)元即(50+50×17%)購(gòu)買(mǎi)設(shè)備,比方案一早支出了一個(gè)月,但同樣也使設(shè)備提前一個(gè)月投入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)以獲取經(jīng)營(yíng)利潤(rùn),而且能使購(gòu)買(mǎi)設(shè)備的當(dāng)月少納稅款或不交稅款,從而獲得資金的時(shí)間價(jià)值。因此,從納稅籌劃的角度來(lái)看,方案二優(yōu)于方案一。
(四)“混用”設(shè)備的籌劃
新《增值稅暫行條例》規(guī)定,用于集體福利等而購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額,不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。但細(xì)則第二十一條第一款又規(guī)定:不能抵扣的固定資產(chǎn)范圍不包括既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)。也就是說(shuō),混用的設(shè)備也可以抵扣。因此對(duì)于該類(lèi)固定資產(chǎn)的購(gòu)進(jìn),只要設(shè)法讓其符合“混用”規(guī)定,就可以達(dá)到抵扣的目的。
例4,某大型企業(yè)除基本生產(chǎn)車(chē)間外,擁有供電、供氣兩個(gè)輔助生產(chǎn)車(chē)間及職工食堂、職工澡堂等集體福利設(shè)施。2009年3月,因職工食堂、職工澡堂的改造需要購(gòu)進(jìn)鍋爐一臺(tái),價(jià)值300 000元,進(jìn)項(xiàng)稅額51 000元,并取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。如何籌劃可抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅?
籌劃分析:企業(yè)購(gòu)進(jìn)的鍋爐,如果單純用于職工食堂和職工澡堂供熱,因其屬于集體福利項(xiàng)目,按現(xiàn)行增值稅法規(guī)定,其進(jìn)項(xiàng)稅額是不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的,但如果為生產(chǎn)車(chē)間和職工食堂、職工澡堂共用,則符合法規(guī)中有關(guān)設(shè)備“混用”的規(guī)定,無(wú)論廠(chǎng)區(qū)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)與職工食堂、生活區(qū)各用多少,都可以憑取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票,全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
因此,該企業(yè)要使購(gòu)進(jìn)的鍋爐符合抵扣規(guī)定,只要在“混用”上做文章就可以實(shí)現(xiàn)。由于該企業(yè)有供氣車(chē)間,做到共同使用鍋爐是完全可行的。
(五)在建工程領(lǐng)用材料的籌劃
增值稅轉(zhuǎn)型前,購(gòu)進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅,如果用于不動(dòng)產(chǎn)或動(dòng)產(chǎn)的“在建工程”項(xiàng)目,一般要進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理,即不得抵扣。按照現(xiàn)行增值稅法理解,購(gòu)進(jìn)生產(chǎn)用設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣,購(gòu)建的廠(chǎng)房等不動(dòng)產(chǎn)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣。那么,購(gòu)建生產(chǎn)用設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)所用材料的進(jìn)項(xiàng)稅是否可以抵扣呢?新增值稅條例及細(xì)則對(duì)此沒(méi)有明確。按照我國(guó)稅法的立法原則,對(duì)稅收條款采取的是正列舉方法,法無(wú)明文禁止的屬可行。因此,對(duì)購(gòu)入的用于動(dòng)產(chǎn)在建工程所用材料的進(jìn)項(xiàng)稅,按照稅法的立法精神,應(yīng)是可以抵扣的。這就為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了空間,對(duì)此項(xiàng)政策運(yùn)用得好可以為企業(yè)帶來(lái)節(jié)稅收益。例如,一個(gè)新建企業(yè),企業(yè)要建造廠(chǎng)房,也要購(gòu)買(mǎi)安裝生產(chǎn)設(shè)備。企業(yè)在自建廠(chǎng)房、安裝設(shè)備所使用的電纜、電線(xiàn)等材料,如果從預(yù)算、領(lǐng)用、賬務(wù)處理、決算各環(huán)節(jié)都做在“生產(chǎn)設(shè)備”上而不是“廠(chǎng)房或其他建筑物、構(gòu)筑物”里,其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅是可以抵扣的;如果做在建筑物、構(gòu)筑物中,則屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的范疇而不可抵扣。
四、轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)購(gòu)建籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題
由于增值稅轉(zhuǎn)型后,有關(guān)法律條文剛實(shí)行不久,企業(yè)有些特殊情況,法律可能尚未明確,因此,企業(yè)在進(jìn)行固定資產(chǎn)購(gòu)建的稅收籌劃時(shí),一定要注意以下問(wèn)題:
第一,認(rèn)真學(xué)習(xí)、領(lǐng)會(huì)新條例、新細(xì)則及相關(guān)法規(guī)精神,特別要嚴(yán)格把握準(zhǔn)予抵扣固定資產(chǎn)的范圍,準(zhǔn)確把握增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目與非應(yīng)稅項(xiàng)目、動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)、專(zhuān)用與混用的尺度,防止納稅籌劃向反向發(fā)展。
第二,因各地、各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的理解不同,對(duì)某些固定資產(chǎn)購(gòu)建的進(jìn)項(xiàng)稅或給予抵扣或不予抵扣,這就需要企業(yè)有理、有節(jié)地?fù)?jù)理力爭(zhēng),還應(yīng)該與當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)充分溝通、協(xié)商取得共識(shí)后,進(jìn)行紙質(zhì)資料的備案,才能取得良好的節(jié)稅效益。
總之,新增值稅條例及細(xì)則允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的規(guī)定,為納稅人增加了增值稅的納稅籌劃空間,納稅人應(yīng)認(rèn)真研究,根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況,作出相應(yīng)的納稅籌劃方案,以獲取稅收籌劃利益。
土地增值稅稅額=增值額×30%
(二)增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額50%,未超過(guò)100%的
土地增值稅稅額=增值額×40%-扣除項(xiàng)目金額×5%
(三)增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額100%,未超過(guò)200%
土地增值稅稅額=增值額×50%-扣除項(xiàng)目金額×15%
(四)增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額200%
土地增值稅稅額=增值額×60%-扣除項(xiàng)目金額×35%
(注:公式中的5%、15%、35%為速算扣除系數(shù))
在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)生活中,企業(yè)涉及到轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的土地增值稅方面的經(jīng)濟(jì)行為較多,如何根據(jù)土地增值稅的稅收政策進(jìn)行納稅籌劃,降低土地增值稅稅負(fù),日益為各企業(yè)所關(guān)注。土地增值稅的納稅籌劃方法主要是根據(jù)土地增值稅的征收政策努力降低土地增值額,從而降低土地增值率,享受土地增值稅免征或從低稅率征收。
現(xiàn)舉例說(shuō)明企業(yè)土地增值稅的納稅籌劃方法。(以下納稅籌劃時(shí)考慮的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%,城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7%,教育費(fèi)附加稅率為3%,所得稅稅率為25%,契稅稅率為4%,其他稅種暫不考慮)
一、重新測(cè)算并制定普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷(xiāo)售價(jià)格,爭(zhēng)取利用普通標(biāo)準(zhǔn)住宅土地增值稅免征政策
【例1】萬(wàn)均房地產(chǎn)企業(yè)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅兩幢,售價(jià)定為2600萬(wàn)元,開(kāi)發(fā)成本等扣除項(xiàng)目金額合計(jì)為2000萬(wàn)元,該企業(yè)應(yīng)納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=2600×5%=130(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=130×7%=9.10(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=130×3%=3.90(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=2000+130+9.10+3.90=2143(萬(wàn)元)
土地增值額=2600-2143=457(萬(wàn)元)
土地增值率=457÷2143=21%
應(yīng)繳納土地增值稅 =457×30%=137.10(萬(wàn)元)
企業(yè)稅前利潤(rùn)=2600-2143-137.10=319.90(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=319.90×25%=79.975(萬(wàn)元)
企業(yè)稅后利潤(rùn)=319.90-79.975=239.925(萬(wàn)元)
納稅籌劃思路:企業(yè)土地增值率為21%,根據(jù)土地增值稅征收細(xì)則對(duì)于納稅人建造出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的規(guī)定,“納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,增值額未超過(guò)土地增值稅細(xì)則第七條(一)、(二)、(三)、(五)、(六)項(xiàng)扣除項(xiàng)目金額之和20%的,免征土地增值稅”。企業(yè)土地增值率臨近免征點(diǎn)20%,可考慮重新測(cè)算并制定銷(xiāo)售價(jià)格,適當(dāng)降低銷(xiāo)售價(jià)格,爭(zhēng)取讓土地增值率達(dá)到免征點(diǎn),具體方法如下:
設(shè)免征點(diǎn)銷(xiāo)售價(jià)格為P,P=(1+20%)×(2000+5.50%P),解得P=2569.5931(萬(wàn)元),按此免征點(diǎn)銷(xiāo)售價(jià)格,考慮將現(xiàn)行銷(xiāo)售價(jià)格定為略低為免征點(diǎn)銷(xiāo)售價(jià)格,如定為2569萬(wàn)元,按此價(jià)格,該企業(yè)應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=2569×5%=128.45(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=128.45×7%=8.9915(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=128.45×3%=3.8535(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=2000+128.45+8.9915+3.8535=2141.295(萬(wàn)元)
土地增值額=2569-2141.295=427.705(萬(wàn)元)
土地增值率 = 427.705÷2141.295=19.97%,低于免征點(diǎn)20%,可享受免征土地增值稅,應(yīng)繳納土地增值稅為零,
企業(yè)稅前利潤(rùn)=2569-2141.295=427.705(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=427.705×25%=106.92625(萬(wàn)元)
企業(yè)稅后利潤(rùn)=427.705-106.92625=320.77875(萬(wàn)元)
從上述計(jì)算過(guò)程可看出,經(jīng)過(guò)重新測(cè)算制定銷(xiāo)售價(jià)格的籌劃,企業(yè)銷(xiāo)售收入減少了2600-2569=31(萬(wàn)元),但稅后利潤(rùn)增加了320.77875-239.925=80.85375(萬(wàn)元)。
此外,在進(jìn)行此項(xiàng)籌劃時(shí)要注意以下兩點(diǎn):
1. 此項(xiàng)籌劃僅對(duì)于納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅適用,對(duì)于建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定需符合“《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2006]第021號(hào))第一條關(guān)于納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售和居民個(gè)人轉(zhuǎn)讓普通住宅的征免稅問(wèn)題規(guī)定: 《條例》第八條中“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”和《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場(chǎng)若干稅收政策的通知》(財(cái)稅字[1999]210號(hào))第三條中“普通住宅”的認(rèn)定,一律按各省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)《國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門(mén)關(guān)于做好穩(wěn)定住房?jī)r(jià)格工作意見(jiàn)的通知》([2005]26號(hào))制定并對(duì)社會(huì)公布的“中小套型、中低價(jià)位普通住房”的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。納稅人既建造普通住宅,又建造其他商品房的,應(yīng)分別核算土地增值額。
2.對(duì)于重新測(cè)算并制定普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷(xiāo)售價(jià)格要考慮免征土地增值稅稅額應(yīng)大于銷(xiāo)售收入的降低幅度,確保企業(yè)籌劃后的稅后利潤(rùn)大于籌劃前的稅后利潤(rùn)。
二、分立銷(xiāo)售合同,分散銷(xiāo)售收入,降低土地增值額
【例2】華興房地產(chǎn)企業(yè)建造的精裝修住宅10幢,總售價(jià)定為8000萬(wàn)元(其中毛坯房售價(jià)收入4800萬(wàn)元,精裝修售價(jià)收入3200萬(wàn)元,建安成本合計(jì)3800萬(wàn)元(其中商品房開(kāi)發(fā)成本3000萬(wàn)元,精裝修成本800萬(wàn)元),該企業(yè)應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=8000×5%=400(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=400×7%=28(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=400×3%=12(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=3800+400+28+12=4240(萬(wàn)元)
土地增值額=8000-4240=3760(萬(wàn)元)
土地增值率=3760÷4240=89%
應(yīng)繳納土地增值稅=3760×40%-4240×5%=1292萬(wàn)元
企業(yè)稅前利潤(rùn)=8000-4240-1292=2468(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=2468×25%=617(萬(wàn)元)
企業(yè)稅后利潤(rùn)=2468-617=1851(萬(wàn)元)
納稅籌劃思路:企業(yè)土地增值率為89%,適用土地增值稅率達(dá)到40%,可考慮改變銷(xiāo)售合同簽訂方式,將毛坯房銷(xiāo)售和精裝修裝飾分別簽訂合同,毛坯房銷(xiāo)售合同定為售價(jià)收入4800萬(wàn)元, 精裝修裝飾合同定為裝飾收入3200萬(wàn)元,總合同收入不變,但單個(gè)合同銷(xiāo)售收入降低,從而達(dá)到降低土地增值額,適用較低的土地增值稅率的目的。經(jīng)分立合同后,企業(yè)應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
1.毛坯房銷(xiāo)售合同應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=4800×5%=240(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=240×7%=16.80(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=240×3%=7.20(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=3000+240+16.80+7.20=3264(萬(wàn)元)
土地增值額=4800-3264=1536(萬(wàn)元)
土地增值率=1536÷3264=47%
應(yīng)繳納土地增值稅=1536×30%=460.80(萬(wàn)元)
2.精裝修裝飾合同應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=3200×3%=96(萬(wàn)元)(注:裝修營(yíng)業(yè)稅稅率為3%)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=96×7%=6.72(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=96×3%=2.88(萬(wàn)元)
企業(yè)稅前利潤(rùn)(1+2)合計(jì)=4800-3000-264-460.80+3200-800-96-6.72-2.88=3369.60(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=3369.60×25%=842.40(萬(wàn)元)
企業(yè)稅后利潤(rùn)=3369.60-842.40=2527.20(萬(wàn)元)
經(jīng)過(guò)上述籌劃,企業(yè)稅后利潤(rùn)增加了2527.20-1851=676.20(萬(wàn)元)。
三、增加銷(xiāo)售環(huán)節(jié),降低土地增值率
【例3】實(shí)華集團(tuán)公司有一塊土地準(zhǔn)備出售給躍進(jìn)公司,原土地購(gòu)入成本為1000萬(wàn)元,現(xiàn)準(zhǔn)備6000萬(wàn)元出售,該企業(yè)應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=(6000-1000)×5%=250(萬(wàn)元)
(注:根據(jù)財(cái)稅[2003]16號(hào)文件規(guī)定:?jiǎn)挝缓蛡€(gè)人銷(xiāo)售或轉(zhuǎn)讓其購(gòu)置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán),以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購(gòu)置或受讓原價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅。按此文件規(guī)定,自建不動(dòng)產(chǎn)和外購(gòu)不動(dòng)產(chǎn)在銷(xiāo)售納稅時(shí)是有區(qū)別的,外購(gòu)不動(dòng)產(chǎn)在銷(xiāo)售時(shí)實(shí)行余額納稅,自建不動(dòng)產(chǎn)在銷(xiāo)售時(shí)沒(méi)有減除的規(guī)定,應(yīng)以購(gòu)買(mǎi)者支付給納稅人的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用作為營(yíng)業(yè)額計(jì)繳營(yíng)業(yè)稅。)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=250×7%=17.50(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=250×3%=7.50(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=1000+250+17.50+7.50=1275(萬(wàn)元)
土地增值額=6000-1275=4725(萬(wàn)元)
土地增值率=4725÷1275=371%
應(yīng)繳納土地增值稅=4725×60%-1275×35%=2388.75(萬(wàn)元)
企業(yè)稅前利潤(rùn)=6000-1275-2388.75=2336.25(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=2336.25×25%=584.0625(萬(wàn)元)
企業(yè)稅后利潤(rùn)=2336.25-584.0625=1752.1875(萬(wàn)元)
納稅籌劃思路:企業(yè)土地增值率為371%,適用土地增值稅率達(dá)到60%,可考慮增加銷(xiāo)售環(huán)節(jié),利用二次銷(xiāo)售的方法降低土地增值額,適用較低的土地增值稅率。具體方法為實(shí)華集團(tuán)公司將土地作價(jià)3000萬(wàn)元出售給下屬全資子公司實(shí)林公司,再由實(shí)林公司將土地作價(jià)6000萬(wàn)元出售給躍進(jìn)公司,通過(guò)二次銷(xiāo)售的方法降低土地增值額。經(jīng)籌劃后實(shí)華集團(tuán)公司應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=(3000-1000)×5%=100(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=100×7%=7(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=100×3%=3(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=1000+100+7+3=1110(萬(wàn)元)
土地增值額=3000-1110=1890(萬(wàn)元)
土地增值率=1890÷1110=170%
應(yīng)繳納土地增值稅=1890×50%-1110×15%=778.50(萬(wàn)元)
企業(yè)稅前利潤(rùn)=3000-1110-778.50=1111.50(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=1111.50×25%=277.875(萬(wàn)元)
實(shí)華集團(tuán)公司稅后利潤(rùn)=1111.50-277.875=833.625(萬(wàn)元)
實(shí)林公司應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=(6000-3000)×5%=150(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=150×7%=10.5(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=150×3%=4.50(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納契稅=3000×4%=120(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=3000+150+10.50+4.50+120=3285(萬(wàn)元)
土地增值額=6000-3285=2715(萬(wàn)元)
土地增值率=2715÷3285=83%
應(yīng)繳納土地增值稅=2715×40%-3285×5%=921.75(萬(wàn)元)
企業(yè)稅前利潤(rùn)=6000-3285-921.75=1793.25(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=1793.25×25%=448.3125(萬(wàn)元)
實(shí)林公司稅后利潤(rùn)=1793.25-448.3125=1344.9375(萬(wàn)元)
經(jīng)過(guò)上述籌劃,實(shí)華集團(tuán)公司合并實(shí)林公司稅后利潤(rùn)合計(jì)為833.625+1344.9375=2178.5625(萬(wàn)元),比籌劃前實(shí)華集團(tuán)公司稅后利潤(rùn)增加2178.5625-1752.1875=426.375(萬(wàn)元)。
四、改變不動(dòng)產(chǎn)出售方式,利用土地增值稅免征政策
【例4】南京機(jī)械廠(chǎng)有一自建辦公樓,造價(jià)600萬(wàn)元,現(xiàn)準(zhǔn)備出售給宏圖書(shū)城作為辦公樓,擬作價(jià)2000萬(wàn)元出售, 南京機(jī)械廠(chǎng)應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=2000×5%=100(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=100×7%=7(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納教育費(fèi)附加=100×3%=3(萬(wàn)元)
扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=600+100+7+3=710(萬(wàn)元)
土地增值額=2000-710=1290(萬(wàn)元)
土地增值率=1290÷710=182%
應(yīng)繳納土地增值稅=1290×50%-710×15%=538.50(萬(wàn)元)
企業(yè)稅前利潤(rùn)=2000-710-538.50=751.50(萬(wàn)元)
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=751.50×25%=187.875(萬(wàn)元)
企業(yè)稅后利潤(rùn)=751.50-187.875=563.625(萬(wàn)元)
納稅籌劃思路:根據(jù)財(cái)稅字[1995]48號(hào)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》規(guī)定:對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的,投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí),暫免征收土地增值稅。根據(jù)上述文件,可考慮改變銷(xiāo)售方式,將辦公樓作為投資投入宏圖書(shū)城,作為宏圖書(shū)城辦公樓,投資額為2000萬(wàn)元, 待辦公樓辦理完產(chǎn)權(quán)過(guò)戶(hù)手續(xù)后, 南京機(jī)械廠(chǎng)再將2000萬(wàn)元股份全額轉(zhuǎn)讓給宏圖書(shū)城原法人股東,經(jīng)過(guò)籌劃, 南京機(jī)械廠(chǎng)可享受免征收土地增值稅,企業(yè)應(yīng)繳納的各項(xiàng)稅金計(jì)算如下:
應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=(2000-600)×25%=350(萬(wàn)元)
南京機(jī)械廠(chǎng)稅后利潤(rùn)=(2000-600-350)=1050(萬(wàn)元)
一、增值稅一般納稅人運(yùn)費(fèi)稅收籌劃的思路
(一)增值稅一般納稅人運(yùn)費(fèi)涉稅處理
1.混合銷(xiāo)售行為運(yùn)費(fèi)涉稅處理。銷(xiāo)售方自備運(yùn)輸工具,向購(gòu)買(mǎi)方銷(xiāo)售貨物而收取的運(yùn)費(fèi),此項(xiàng)銷(xiāo)售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物,又涉及非增值稅勞務(wù)——運(yùn)輸,涉及的運(yùn)輸勞務(wù)是為了銷(xiāo)售貨物而提供的,兩者之間具有緊密的從屬關(guān)系,在稅法上該行為被認(rèn)定為混合銷(xiāo)售行為,即不僅對(duì)銷(xiāo)售貨物征收增值稅,也對(duì)運(yùn)輸勞務(wù)收入征收增值稅,不再征收營(yíng)業(yè)稅。
2.價(jià)外費(fèi)用運(yùn)費(fèi)涉稅處理。銷(xiāo)售方企業(yè)委托其他運(yùn)輸單位承運(yùn)貨物,該運(yùn)輸單位將運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給銷(xiāo)售方,銷(xiāo)售方支付運(yùn)費(fèi)后,再向購(gòu)貨方開(kāi)具普通發(fā)票收取運(yùn)費(fèi)。如果取得合法的運(yùn)輸發(fā)票,向運(yùn)輸單位支付的運(yùn)費(fèi)根據(jù)稅法規(guī)定可以按照運(yùn)費(fèi)金額(為運(yùn)輸發(fā)票上運(yùn)費(fèi)和建設(shè)基金的金額之和)的7%計(jì)算可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,其余部分銷(xiāo)售方作為營(yíng)業(yè)費(fèi)用處理;收取的運(yùn)費(fèi)是向購(gòu)買(mǎi)方收取的價(jià)外費(fèi)用,價(jià)外費(fèi)用應(yīng)視為含稅收入,在計(jì)算增值稅時(shí)應(yīng)換算成不含稅收入,再并入銷(xiāo)售額。由于所銷(xiāo)售貨物適用稅率不同,細(xì)分為銷(xiāo)售增值稅基本稅率貨物發(fā)生的運(yùn)費(fèi)、銷(xiāo)售增值稅低稅率貨物發(fā)生的運(yùn)費(fèi)、銷(xiāo)售免稅貨物發(fā)生的運(yùn)費(fèi)。
3.代墊運(yùn)費(fèi)涉稅處理。一般納稅人銷(xiāo)售貨物,經(jīng)購(gòu)銷(xiāo)雙方約定由銷(xiāo)貨方委托運(yùn)輸公司將貨物運(yùn)給購(gòu)買(mǎi)方,同時(shí)先由銷(xiāo)貨方墊付運(yùn)費(fèi),貨物運(yùn)達(dá)購(gòu)買(mǎi)方后,購(gòu)買(mǎi)方再歸還銷(xiāo)貨方墊付的運(yùn)費(fèi),對(duì)銷(xiāo)貨方而言稱(chēng)為代墊運(yùn)費(fèi)。代墊運(yùn)費(fèi)必須同時(shí)符合以下條件:承運(yùn)者將運(yùn)輸發(fā)票開(kāi)給購(gòu)貨方;購(gòu)貨方收到該發(fā)票。由于銷(xiāo)貨方只是代墊運(yùn)費(fèi),無(wú)論所銷(xiāo)售貨物適用稅率多少,都不必征收增值稅。代墊運(yùn)費(fèi)時(shí),應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”科目,貸記“銀行存款”科目。收到購(gòu)貨方支付的運(yùn)費(fèi)金額時(shí)作相反的會(huì)計(jì)分錄,購(gòu)貨方由于取得了運(yùn)輸發(fā)票,可以按照票面金額的7%作為進(jìn)項(xiàng)稅額,其余金額工業(yè)企業(yè)作為采購(gòu)物資的成本,商業(yè)企業(yè)作為營(yíng)業(yè)費(fèi)用。
(二)增值稅一般納稅人運(yùn)費(fèi)籌劃思路
增值稅一般納稅人支付運(yùn)費(fèi)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅,收取運(yùn)費(fèi)應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅或增值稅。運(yùn)費(fèi)收支狀況發(fā)生變化時(shí),對(duì)企業(yè)納稅情況會(huì)產(chǎn)生一定的影響,這時(shí)可以進(jìn)行稅收籌劃。
一般納稅人自己擁有車(chē)輛并組織運(yùn)輸時(shí),運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常的修理費(fèi)支出等項(xiàng)目,如果取得了專(zhuān)用發(fā)票可以抵扣17%的進(jìn)項(xiàng)稅額,增值稅轉(zhuǎn)型后,購(gòu)入的運(yùn)輸車(chē)輛包含的進(jìn)項(xiàng)稅額也可以扣除;假定這些可扣除的支出項(xiàng)目金額占運(yùn)費(fèi)金額Y的比重為R,則相應(yīng)可抵扣的稅額為Y×R×17%。如果外購(gòu)運(yùn)輸,支付運(yùn)費(fèi)可按運(yùn)費(fèi)發(fā)票金額的7%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,即可抵扣稅額為Y×7%。令兩種方式抵扣稅額相等,則Y×R×17%=Y×7%,解得R=41.18%。此點(diǎn)可稱(chēng)之為運(yùn)費(fèi)抵扣的稅負(fù)平衡點(diǎn)。如果R>41.18%,表示自營(yíng)運(yùn)輸中可抵扣的物料耗費(fèi)較大,可抵扣的金額較多;如果R
如果企業(yè)將自有車(chē)輛單獨(dú)成立運(yùn)輸公司并向其支付運(yùn)費(fèi),還應(yīng)考慮運(yùn)輸公司收取的運(yùn)費(fèi)應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅,其金額為Y×3%。雖然企業(yè)可抵扣稅額為Y×7%,如果加上關(guān)聯(lián)企業(yè)負(fù)擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅,相當(dāng)于可抵扣稅收為Y×4%,則Y×R×17%=Y×4%,可解得R=23.53%。此時(shí)如果R>23.53%,可以通過(guò)自營(yíng)運(yùn)輸?shù)姆绞剑芟硎芨叩牡挚垲~;反之,則應(yīng)該從自己?jiǎn)为?dú)核算的運(yùn)輸公司外購(gòu)運(yùn)輸。
二、增值稅一般納稅人運(yùn)費(fèi)籌劃案例分析
例1:某企業(yè)為一般納稅人,年平均采購(gòu)原材料成本的運(yùn)輸費(fèi)用支出為400萬(wàn)元,如果企業(yè)自己組織運(yùn)輸,經(jīng)測(cè)算其中能取得專(zhuān)用發(fā)票的物料耗費(fèi)為80萬(wàn)元。但從增值稅角度考慮,企業(yè)是自己組織運(yùn)輸,還是將車(chē)隊(duì)成立運(yùn)輸公司后從該公司購(gòu)買(mǎi)運(yùn)輸,或直接從其他企業(yè)外購(gòu)運(yùn)輸,哪種方式最合算?
解析:R=80÷400=20%,低于兩個(gè)稅負(fù)平衡點(diǎn),不同情況的可抵扣稅額如下:
自營(yíng)運(yùn)輸?shù)挚鄱愵~=80×17%=13.6(萬(wàn)元)
從自己的運(yùn)輸公司可抵扣稅額=400×7%-400×3%=16(萬(wàn)元)
從其他企業(yè)外購(gòu)運(yùn)輸可抵扣稅額=400×7%=28(萬(wàn)元)
可見(jiàn),最后一種方式最合算。
例2:A、B兩個(gè)企業(yè)均為增值稅一般納稅人,2008年度,A企業(yè)每月固定向B企業(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品5 000件,不含稅售價(jià)為200元/件,價(jià)外運(yùn)費(fèi)20元/件(市場(chǎng)價(jià))。A企業(yè)該批貨物可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為85 000元,運(yùn)費(fèi)中物料耗費(fèi)取得專(zhuān)用發(fā)票的可抵扣的金額為30 000元。A企業(yè)有三個(gè)運(yùn)輸方案?jìng)溥x:
方案一:自營(yíng)運(yùn)輸。
增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=5 000×200×17%+(5 000×20)×(1+17%)×17%=184 529.91(元)
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=85 000+30 000=115 000(元)
應(yīng)納增值稅額= 184 529.91-115 000=69 529.91(元)
方案二:將自營(yíng)車(chē)輛獨(dú)立出去成立運(yùn)輸公司。
增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=5 000×200×17%=170 000(元)
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=85 000(元)
應(yīng)納增值稅額=170 000-85 000=85 000(元)
運(yùn)輸公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=5 000×20×3%=3 000(元)
方案三:從其他企業(yè)外購(gòu)運(yùn)輸
增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=5 000×200×17%=170 000(元)
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=85 000(元)
應(yīng)納增值稅額=170 000-85 000=85 000(元)
綜合分析:對(duì)A企業(yè)來(lái)說(shuō),由于可抵扣物料耗費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額較高,自營(yíng)運(yùn)輸方案的稅負(fù)最低,從其他企業(yè)外購(gòu)運(yùn)輸次之,成立運(yùn)輸公司的稅負(fù)反而最高;對(duì)B企業(yè)來(lái)說(shuō),方案一的情況下其進(jìn)項(xiàng)稅額為184 529.91元,方案二和方案三情況下運(yùn)費(fèi)可抵扣額7 000元,方案一可以多抵扣稅款7 529.91元。但在很多情況下,A企業(yè)采用稅負(fù)低的方式,對(duì)B企業(yè)來(lái)說(shuō)可能是稅負(fù)高的方式,可能影響雙方的購(gòu)銷(xiāo)行為。
三、增值稅一般納稅人運(yùn)費(fèi)籌劃中應(yīng)注意的問(wèn)題
1.企業(yè)在購(gòu)銷(xiāo)過(guò)程可能都需要車(chē)輛運(yùn)輸,自營(yíng)車(chē)輛運(yùn)輸時(shí),在銷(xiāo)貨時(shí)應(yīng)考慮收取的運(yùn)費(fèi)應(yīng)負(fù)擔(dān)的增值稅。稅法規(guī)定收取的運(yùn)費(fèi)作為價(jià)外費(fèi)用一并計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額,但是如果成立運(yùn)輸公司,收取的運(yùn)費(fèi)繳納營(yíng)業(yè)稅。
2.稅收籌劃作為一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng),在為企業(yè)帶來(lái)效益的同時(shí),也必然會(huì)耗費(fèi)一定的成本,比如將自備車(chē)輛單獨(dú)出來(lái)成立自己獨(dú)立運(yùn)輸公司時(shí)所發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)、管理費(fèi)支出等。因此,在運(yùn)用運(yùn)費(fèi)的稅收籌劃時(shí),需要事前進(jìn)行必要的估算和相應(yīng)的成本收益分析,以獲取整體節(jié)稅效益。
3.要考慮供貨方的意愿,方案的變更會(huì)影響到購(gòu)貨方的稅收負(fù)擔(dān),應(yīng)綜合考慮供貨方對(duì)這種變化的反應(yīng),通盤(pán)考慮企業(yè)的整體利益。
4.2009年之后的企業(yè)如果進(jìn)行稅收籌劃時(shí),購(gòu)進(jìn)運(yùn)輸車(chē)輛的進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣,能有效降低一般納稅人的增值稅稅負(fù),但如果只繳納營(yíng)業(yè)稅,則沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的資格。
參考文獻(xiàn):
1.李小瑞.稅收籌劃[M].北京:清華大學(xué)出版社,2012.
房?jī)r(jià)過(guò)高成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)最受關(guān)注的焦點(diǎn),隨著政府對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控力度的不斷加大,2011年我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)景氣逐步回落,尤以一、二線(xiàn)城市景氣下降較為明顯。新建房屋交易量增幅持續(xù)保持低位,二手房交易量持續(xù)下降,部分城市已降至2008年金融危機(jī)時(shí)的水平。房?jī)r(jià)地價(jià)漲幅回落,房?jī)r(jià)穩(wěn)中有降城市數(shù)量逐月增多,居民購(gòu)房意愿持續(xù)下降。當(dāng)前,我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)處于低迷狀態(tài),產(chǎn)生這個(gè)狀態(tài)的主要原因是我國(guó)房地產(chǎn)價(jià)格長(zhǎng)期以來(lái)居高不下,其中稅費(fèi)比重大是一個(gè)重要原因。在國(guó)外,地價(jià)及稅費(fèi)一般占房?jī)r(jià)的20%左右,而國(guó)內(nèi)卻高達(dá)50%~60%。在房地產(chǎn)稅費(fèi)中,土地增值稅由于稅率較高、稅負(fù)較重而引起社會(huì)廣泛關(guān)注。如何通過(guò)稅收籌劃的途徑有效降低土地增值稅,在保證其基本利潤(rùn)率的前提下使房?jī)r(jià)進(jìn)一步降低,成為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)發(fā)展中刻不容緩的一件大事。
一、土地增值稅稅收籌劃的基本內(nèi)涵
土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人,就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。該稅是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)承擔(dān)的一項(xiàng)重要稅種。稅收籌劃受到房地產(chǎn)企業(yè)的普遍關(guān)注,主要原因是土地增值稅稅率較高,并且實(shí)行超率累進(jìn)稅率,跳躍性大,不同級(jí)次之間稅收負(fù)擔(dān)差距較大,所以,稅收籌劃的空間也大。稅收籌劃是指在符合稅法立法精神的前提下,納稅義務(wù)人、扣繳義務(wù)人利用稅法的特定條款和規(guī)定,借助一定的方法和現(xiàn)實(shí)技術(shù),通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)、理財(cái)活動(dòng)的周密安排來(lái)實(shí)現(xiàn)稅款節(jié)省。房地產(chǎn)企業(yè)由于在開(kāi)發(fā)及經(jīng)營(yíng)過(guò)程中通常具有投入資金多、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)高、建設(shè)及銷(xiāo)售周期長(zhǎng)、涉稅金額大、收益高見(jiàn)效慢等特點(diǎn),所以運(yùn)用稅收籌劃這種理財(cái)方式,不僅能有效降低企業(yè)的涉稅成本和風(fēng)險(xiǎn),增強(qiáng)企業(yè)的盈利能力和競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力,而且有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)。在稅收實(shí)踐中,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可根據(jù)其特點(diǎn)和經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù),采用不同的土地增值稅稅收籌劃方法。
二、土地增值稅稅收籌劃具體方法分析
土地增值稅稅收籌劃是在稅法允許的前提下,從降低稅基和稅率兩個(gè)角度展開(kāi)的。
(一)減少銷(xiāo)售額的籌劃
土地增值稅是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)承擔(dān)的一項(xiàng)重要稅種,是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的主要成本之一。稅法規(guī)定,納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,如果增值額沒(méi)有超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的20%,免予征收土地增值稅。增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的,應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。因此,在確定房地產(chǎn)售價(jià)時(shí),要考慮制定價(jià)格的收益與享受稅收優(yōu)惠政策的關(guān)系。
例1:東方房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司建造一幢普通標(biāo)準(zhǔn)住宅,取得銷(xiāo)售收入1 020萬(wàn)元。該公司為建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅支付的地價(jià)款為200萬(wàn)元,投入400萬(wàn)元的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用為50萬(wàn)元(準(zhǔn)予稅前扣除),與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金為70萬(wàn)元。根據(jù)稅法的規(guī)定,該項(xiàng)目可以加計(jì)扣除(200+400)×20%=120萬(wàn)元。
該房地產(chǎn)企業(yè)的增值率為(1 020-200-400-50-70-120)/(200+400+50+70+120)=21.4%。
由于增值率為21.4%,該納稅人應(yīng)該按30%的稅率繳納土地增值稅,即:
土地增值稅=(1 020-200-400-50-70-120)×30%=54(萬(wàn)元)
稅后利潤(rùn)=1 020-200-400-50-70-120-54=126(萬(wàn)元)
如果東方公司進(jìn)行稅收籌劃,將該批住宅的銷(xiāo)售價(jià)格降低為1 008萬(wàn)元,則該公司的增值率為(1 008-200-400-50-70-120)/(200+400+50+70+120)=20%,根據(jù)稅法的規(guī)定,該企業(yè)不用繳納土地增值稅。企業(yè)稅后利潤(rùn)為1 008-200-400-50-70-120=168(萬(wàn)元)。進(jìn)行稅收籌劃后東方公司減輕稅收負(fù)擔(dān)168-126=42(萬(wàn)元)。
(二)增加扣除項(xiàng)目的籌劃
房地產(chǎn)企業(yè)在房屋銷(xiāo)售價(jià)格不變的情況下,增加可扣除項(xiàng)目金額,增值率會(huì)降低,從而帶來(lái)應(yīng)納土地增值稅稅額的減少。這樣做的好處:一是可以免繳或少繳土地增值稅;二是提高了房屋質(zhì)量,改善了房屋配套設(shè)施,提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。
例2:上例中,假定其他條件不變,住宅售價(jià)仍然為1 020萬(wàn)元,但是東方公司增加了住宅內(nèi)部設(shè)施,使其可扣除項(xiàng)目金額增加到850萬(wàn)元(原為840萬(wàn)元,即200+400+50+70+120=840萬(wàn)元),則土地增值稅情況為:增值額=1 020-850=170(萬(wàn)元),增值率=170/850=20%,
如此,東方公司土地增值稅可以免稅。稅收籌劃前后進(jìn)行比較,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本增加了10萬(wàn)元,但應(yīng)納稅額卻減少了54萬(wàn)元,所得稅前實(shí)際收益增加44萬(wàn)元。當(dāng)然,增加扣除項(xiàng)目金額必須以稅法的規(guī)定為準(zhǔn)。
(三)代收費(fèi)用的籌劃
稅法規(guī)定:對(duì)于按縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用,如果代收費(fèi)用是計(jì)入房?jī)r(jià)中向購(gòu)買(mǎi)方一并收取的,可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅,在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí),可予以扣除,但是不允許作為加計(jì)20%扣除的基數(shù);如果代收費(fèi)用未計(jì)入房?jī)r(jià)中,而是在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取的,可以作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入,在計(jì)算增值額時(shí)不允許扣除代收費(fèi)用。按照這個(gè)規(guī)定可以利用代收費(fèi)用進(jìn)行籌劃。
例3:東方房地產(chǎn)公司銷(xiāo)售商品房,獲得售價(jià)2 500萬(wàn)元,按當(dāng)?shù)卣笤谑鄯繒r(shí)代收了400萬(wàn)元的各項(xiàng)費(fèi)用,該公司的支出如下:支付土地出讓金150萬(wàn)元,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本為500萬(wàn)元,其他允許稅前扣除的項(xiàng)目金額為150萬(wàn)元。
方案一:如果公司未將代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià),而是單獨(dú)收取,則:
(1)允許扣除金額為:150+500+150+(150+500)×20%=930(萬(wàn)元)
(2)增值額:2 500-930=1 570(萬(wàn)元)
(3)增值率:1 570/930=168.8%
(4)應(yīng)繳納土地增值稅=1 570×50%-930×15%=785-139.5=645.5(萬(wàn)元)
方案二:如果公司將代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià)一并征收,則:
(1)允許扣除金額為:150+500+150+(150+500)×20%+400=1 330(萬(wàn)元)
(2)增值額:2 500+400-1 330=1 570(萬(wàn)元)
(3)增值率:1 570/1 330=118.05%
(4)應(yīng)繳納土地增值稅=1 570×50%-1 330×15%=785-199.5=585.5(萬(wàn)元)
顯然,東方公司無(wú)論代收費(fèi)用的方式如何,其銷(xiāo)售該商品房的增值額均為1 570萬(wàn)元,但是采用第二種代收方法,即將代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià),會(huì)使得可扣除項(xiàng)目增加400萬(wàn)元,從而使納稅人減少納稅60萬(wàn)元(645.5-585.5),取得稅收籌劃效益。
(四)不同核算方式的籌劃
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司在取得土地使用權(quán)之后,要對(duì)土地進(jìn)行房地產(chǎn)開(kāi)發(fā),但是并不一定只建筑一種標(biāo)準(zhǔn)的住宅,標(biāo)準(zhǔn)不同,則稅收依據(jù)不同,稅收依據(jù)不同,在核算時(shí)就應(yīng)該分別核算。如果能把普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值額控制在扣除項(xiàng)目金額的20%以?xún)?nèi),以免繳納土地增值稅;如果都是非普通住宅或商用房,則可合并核算,使總體增值率降低,從而達(dá)到節(jié)稅目的。
例4:東方房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司2010年同時(shí)開(kāi)發(fā)兩個(gè)項(xiàng)目,總銷(xiāo)售額為50 000萬(wàn)元,其中高層住宅樓(非普通住宅)的銷(xiāo)售額為30 000萬(wàn)元,別墅的銷(xiāo)售額為20 000萬(wàn)元。稅法規(guī)定的可扣除項(xiàng)目金額為38 000萬(wàn)元,其中高層住宅樓的可扣除項(xiàng)目金額為26 000萬(wàn)元,別墅的可扣除項(xiàng)目金額為12 000萬(wàn)元。
方案一:分開(kāi)核算,應(yīng)納的土地增值稅為:
(1)高層住宅樓增值率=(30 000-26 000)/26 000
=15.38%
(2)應(yīng)納稅額=4 000×30%=1 200(萬(wàn)元)
(3)別墅增值率=(20 000-12 000)/12 000
=66.67%
(4)應(yīng)納稅額=8 000×40%-12 000×15%
=3 200-180=3 020(萬(wàn)元)
(5)合計(jì)稅額=1 200+3 020=4 220(萬(wàn)元)
方案二:合并計(jì)算,應(yīng)納土地增值稅為:
(1)增值率=(50 000-38 000)/38 000=31.58%
(2)應(yīng)納稅額=12 000×30%=3 600(萬(wàn)元)
兩個(gè)方案相比,分開(kāi)核算比合并核算多支出稅金620萬(wàn)元(4 220 -3 600),因?yàn)楦邔幼≌脑鲋德蕿?5.38%,而別墅的增值率為66.67%,分開(kāi)核算會(huì)增加稅收負(fù)擔(dān),如果合并核算就可以使別墅的增值率由于平均而降低至31.58%,從而使總稅金少納620萬(wàn)元,本案例中,合并核算是最佳選擇。
(五)利用裝修費(fèi)的籌劃
對(duì)于一些正在開(kāi)發(fā)的未售項(xiàng)目,精裝修后再進(jìn)行出售,可增加扣除項(xiàng)目金額,以合理降低增值率。另外,還可以考慮增加一些與房產(chǎn)相互配套的特殊設(shè)施,以更大程度增加扣除額,降低增值率。
例5:東方房地產(chǎn)公司建造并出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅,預(yù)計(jì)收入為3 000萬(wàn)元,扣除項(xiàng)目金額(不含稅前可扣稅金)為800萬(wàn)元,營(yíng)業(yè)稅稅率5%,城建稅稅率7%,教育費(fèi)附加率3%。
方案一:如果不進(jìn)行裝修,計(jì)算如下:
(1)營(yíng)業(yè)稅=3 000×5%=150(萬(wàn)元)
(2)城建稅=150×7%=10.5(萬(wàn)元)
(3)教育費(fèi)附加=150×3%=4.5(萬(wàn)元)
(4)上述與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金合計(jì)為165萬(wàn)元,則扣除項(xiàng)目合計(jì)為965萬(wàn)元。
(5)增值率=(3 000-965)/965=210.88%
(6)應(yīng)納土地增值稅=2 035×60%-965×35
=1 221-337.75=883.25(萬(wàn)元)
方案二:如果先對(duì)這些新建的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅進(jìn)行裝修,預(yù)計(jì)發(fā)生裝修費(fèi)為600萬(wàn)元(含裝修負(fù)擔(dān)的所有稅費(fèi)),然后再對(duì)外銷(xiāo)售,售價(jià)為3 600萬(wàn)元(假定裝修費(fèi)按成本價(jià)算),計(jì)算如下:
(1)營(yíng)業(yè)稅=3 600×5%=180(萬(wàn)元)
(2)城建稅=180×7%=12.6(萬(wàn)元)
(3)教育費(fèi)附加=180×3%=5.4(萬(wàn)元)
(4)上述與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金合計(jì)為198萬(wàn)元。根據(jù)稅法規(guī)定,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售已裝修的房屋,其裝修費(fèi)用可以計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本,裝修費(fèi)可以同時(shí)加計(jì)20%扣除。
(5)扣除項(xiàng)目合計(jì)為:800+600+198+600×20%=1 718(萬(wàn)元)
(6)增值率=(3 600-1718)/1 718=109.5%
(7)應(yīng)納土地增值稅=1 882×50%-1 718×15%=941-257.7=683.3(萬(wàn)元)
通過(guò)比較,方案二比方案一少繳土地增值稅199.95萬(wàn)元(883.25 -683.3)。當(dāng)然,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司新建房地產(chǎn),是否裝修出售,關(guān)鍵要看房地產(chǎn)市場(chǎng)狀況及購(gòu)房者的購(gòu)房意愿等。
三、結(jié)語(yǔ)
以上介紹了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的幾種方法,企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況靈活運(yùn)用。目前我國(guó)房地產(chǎn)調(diào)控進(jìn)入了關(guān)鍵時(shí)刻,降低房?jī)r(jià)已成為共識(shí)。如果繼續(xù)執(zhí)行房地產(chǎn)調(diào)控不放松的政策,市場(chǎng)可能發(fā)生異變,房地產(chǎn)業(yè)也將面臨新一輪洗牌,一些中小開(kāi)發(fā)商,尤其是那些沒(méi)有歷史囤地的中小開(kāi)發(fā)商,可能將面臨比較大的風(fēng)險(xiǎn),或因破產(chǎn)倒閉而退出市場(chǎng),或被其他大中型開(kāi)發(fā)商收購(gòu)。因此,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)要在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中生存、發(fā)展和獲利,必須提高本行業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力,而房地產(chǎn)業(yè)土地增值稅稅收籌劃得當(dāng)對(duì)本企業(yè)提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力有著深遠(yuǎn)的現(xiàn)實(shí)意義。
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