資產(chǎn)審計(jì)評(píng)估匯總十篇

序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過(guò)程，我們?yōu)槟扑]十篇資產(chǎn)審計(jì)評(píng)估范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來(lái)更深刻的閱讀感受。

篇（1）

本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)相互包含與容納的涵義。

一、資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)穿插操作中出現(xiàn)的問(wèn)題

當(dāng)企業(yè)委托同時(shí)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)時(shí)，這一“同時(shí)”往往不是從同一起點(diǎn)日期開(kāi)始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)，往往需要在同一時(shí)點(diǎn)對(duì)同一項(xiàng)資產(chǎn)同時(shí)進(jìn)行評(píng)估作價(jià)與審計(jì)調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評(píng)估價(jià)值”與“審計(jì)核實(shí)數(shù)”(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車(chē)”時(shí)，會(huì)使委托單位無(wú)所適從。

資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要對(duì)債權(quán)、債務(wù)實(shí)有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要確定各類(lèi)實(shí)物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長(zhǎng)篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時(shí)資產(chǎn)公允價(jià)值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評(píng)估確定固定資產(chǎn)的價(jià)值時(shí)自有一套方法。審計(jì)中用補(bǔ)提折舊或沖回已提折舊的方法核實(shí)固定資產(chǎn)凈值，用計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)沖減實(shí)物資產(chǎn)賬面價(jià)值，但實(shí)際上這樣做并不能真正反映實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價(jià)。實(shí)物資產(chǎn)的盤(pán)盈等價(jià)值的確定，審計(jì)中的方法也不如資產(chǎn)評(píng)估中的方法可靠。

因此，資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)需要協(xié)作，既可避免“撞車(chē)”，還可各自棄短就長(zhǎng)，從而得到比較理想的效果。

二、資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)同時(shí)進(jìn)行時(shí)協(xié)作與分工的總原則

1、協(xié)調(diào)時(shí)點(diǎn)

審計(jì)的報(bào)表截止日與資產(chǎn)評(píng)估的基準(zhǔn)日宜采用同一時(shí)點(diǎn)，這樣，被審計(jì)、評(píng)估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計(jì)與評(píng)估統(tǒng)一的對(duì)象，便于進(jìn)行協(xié)作。

2、數(shù)據(jù)銜接

無(wú)論是資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告使用審計(jì)結(jié)果，還是審計(jì)報(bào)告使用資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問(wèn)題。資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)以審計(jì)的“終點(diǎn)”為評(píng)估的“起點(diǎn)”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評(píng)估：而審計(jì)則應(yīng)以評(píng)估的“終點(diǎn)”作為審計(jì)的“起點(diǎn)”，即在已得出的評(píng)估價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。出具報(bào)告時(shí)，如評(píng)估人員不認(rèn)同審計(jì)結(jié)果，可以在評(píng)估過(guò)程中調(diào)整；如審計(jì)人員不認(rèn)同評(píng)估結(jié)果，可在審計(jì)過(guò)程中調(diào)整。但評(píng)估人員與審計(jì)人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時(shí)，都應(yīng)當(dāng)慎重。

3、分工協(xié)作

當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況存在，應(yīng)包容審計(jì)的結(jié)果。

固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)核實(shí)數(shù)量或原始成本(賬面價(jià)值)，其實(shí)際價(jià)值的確定則由評(píng)估負(fù)責(zé)。審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮與包容評(píng)估結(jié)果。實(shí)物資產(chǎn)及有價(jià)證券中凡是清理盤(pán)點(diǎn)時(shí)數(shù)量減少或已無(wú)實(shí)物形態(tài)的，均應(yīng)在審計(jì)中予以減值處理。

當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派員參加審計(jì)過(guò)程，其中如果評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。

三、具體操作

(一)實(shí)物資產(chǎn)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

1、審計(jì)實(shí)物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)盈及賬外的實(shí)物資產(chǎn)，可評(píng)估作價(jià)計(jì)入資產(chǎn)。

2、折舊項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，均不作補(bǔ)提或沖回的審計(jì)處理，累計(jì)折舊額(重置價(jià)值與評(píng)估價(jià)值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評(píng)估完成。

3、在建工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，有實(shí)物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，實(shí)物交由評(píng)估最后確定價(jià)值：無(wú)實(shí)物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營(yíng)帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)效益的，審計(jì)時(shí)應(yīng)報(bào)批核銷(xiāo)，不作評(píng)估。

4、存貨的成本差異、進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)、跌價(jià)準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶，審計(jì)時(shí)般將其作為一個(gè)總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)賬戶可不作變動(dòng)，留待資產(chǎn)評(píng)估時(shí)再根據(jù)存貨估價(jià)作適當(dāng)調(diào)整。

5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購(gòu)”、“物資采購(gòu)”項(xiàng)目，審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實(shí)際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)處理。

固定資產(chǎn)清理項(xiàng)目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計(jì)與評(píng)估。

(二)無(wú)形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

1、如果無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評(píng)估；如果相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計(jì)中核銷(xiāo)。

2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計(jì)時(shí)，應(yīng)實(shí)際盤(pán)點(diǎn)實(shí)有股數(shù)并與賬面記錄核對(duì)，如發(fā)生盤(pán)盈盤(pán)虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計(jì)盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評(píng)估。

當(dāng)這些投資的價(jià)值確定需要利用所投資單位的審計(jì)報(bào)告，甚至需要對(duì)所投資單位實(shí)施審計(jì)時(shí)，評(píng)估可以使用審計(jì)的結(jié)果。對(duì)于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場(chǎng)價(jià)格通過(guò)評(píng)估確定，也可以通過(guò)審計(jì)與評(píng)估的雙方機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。

(三)債權(quán)、債務(wù)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

債權(quán)、債務(wù)的審計(jì)評(píng)估，除債券投資外，均應(yīng)由審計(jì)負(fù)責(zé)實(shí)施。

四、審計(jì)、評(píng)估報(bào)告的相關(guān)揭示

在資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)使用雙方的工作結(jié)果時(shí)必須在審計(jì)報(bào)告與評(píng)估報(bào)告中作明確揭示：

(1)在審計(jì)先于資產(chǎn)評(píng)估前進(jìn)行時(shí)，審計(jì)報(bào)告可在說(shuō)明段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“本次審計(jì)采用了先審計(jì)后評(píng)估的方法，本報(bào)告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實(shí)地盤(pán)存數(shù)與賬面成本價(jià)為基礎(chǔ)得出；無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對(duì)后的賬面價(jià)值計(jì)算。上述資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值將由資產(chǎn)評(píng)估確定”。而后完成的評(píng)估報(bào)告中可在計(jì)價(jià)原則和計(jì)價(jià)方法段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“應(yīng)收款項(xiàng)、貨幣資金、長(zhǎng)短期待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項(xiàng)目、資本公積外的所有者權(quán)益各項(xiàng)目……的評(píng)估價(jià)值，除有特殊情況的個(gè)別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。

(2)在資產(chǎn)評(píng)估先于審計(jì)進(jìn)行前時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)作這樣的說(shuō)明：“在我們實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，委托方還委托××資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)(或本所)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)……進(jìn)行了評(píng)估，本報(bào)告披露的上述資產(chǎn)的價(jià)值，均采用了評(píng)估報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。

篇（2）

本文中的“包容”，即是資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)相互包含與容納的涵義。

一、資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)穿插操作中出現(xiàn)的問(wèn)題

當(dāng)企業(yè)委托同時(shí)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)時(shí)，這一“同時(shí)”往往不是從同一起點(diǎn)日期開(kāi)始平行進(jìn)行的。但資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)，往往需要在同一時(shí)點(diǎn)對(duì)同一項(xiàng)資產(chǎn)同時(shí)進(jìn)行評(píng)估作價(jià)與審計(jì)調(diào)整。而當(dāng)所得出的“評(píng)估價(jià)值”與“審計(jì)核實(shí)數(shù)”(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“審定數(shù)”)不相一致而形成“撞車(chē)”時(shí)，會(huì)使委托單位無(wú)所適從。

資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要對(duì)債權(quán)、債務(wù)實(shí)有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要確定各類(lèi)實(shí)物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長(zhǎng)篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時(shí)資產(chǎn)公允價(jià)值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評(píng)估確定固定資產(chǎn)的價(jià)值時(shí)自有一套方法。審計(jì)中用補(bǔ)提折舊或沖回已提折舊的方法核實(shí)固定資產(chǎn)凈值，用計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)沖減實(shí)物資產(chǎn)賬面價(jià)值，但實(shí)際上這樣做并不能真正反映實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價(jià)。實(shí)物資產(chǎn)的盤(pán)盈等價(jià)值的確定，審計(jì)中的方法也不如資產(chǎn)評(píng)估中的方法可靠。

因此，資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)需要協(xié)作，既可避免“撞車(chē)”，還可各自棄短就長(zhǎng)，從而得到比較理想的效果。

二、資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)同時(shí)進(jìn)行時(shí)協(xié)作與分工的總原則

1、協(xié)調(diào)時(shí)點(diǎn)

審計(jì)的報(bào)表截止日與資產(chǎn)評(píng)估的基準(zhǔn)日宜采用同一時(shí)點(diǎn)，這樣，被審計(jì)、評(píng)估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計(jì)與評(píng)估統(tǒng)一的對(duì)象，便于進(jìn)行協(xié)作。

2、數(shù)據(jù)銜接

無(wú)論是資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告使用審計(jì)結(jié)果，還是審計(jì)報(bào)告使用資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問(wèn)題。資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)以審計(jì)的“終點(diǎn)”為評(píng)估的“起點(diǎn)”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評(píng)估：而審計(jì)則應(yīng)以評(píng)估的“終點(diǎn)”作為審計(jì)的“起點(diǎn)”，即在已得出的評(píng)估價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。出具報(bào)告時(shí)，如評(píng)估人員不認(rèn)同審計(jì)結(jié)果，可以在評(píng)估過(guò)程中調(diào)整；如審計(jì)人員不認(rèn)同評(píng)估結(jié)果，可在審計(jì)過(guò)程中調(diào)整。但評(píng)估人員與審計(jì)人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時(shí)，都應(yīng)當(dāng)慎重。

3、分工協(xié)作

當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況存在，應(yīng)包容審計(jì)的結(jié)果。

固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)核實(shí)數(shù)量或原始成本(賬面價(jià)值)，其實(shí)際價(jià)值的確定則由評(píng)估負(fù)責(zé)。審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮與包容評(píng)估結(jié)果。實(shí)物資產(chǎn)及有價(jià)證券中凡是清理盤(pán)點(diǎn)時(shí)數(shù)量減少或已無(wú)實(shí)物形態(tài)的，均應(yīng)在審計(jì)中予以減值處理。

當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派員參加審計(jì)過(guò)程，其中如果評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。

三、具體操作

(一)實(shí)物資產(chǎn)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

1、審計(jì)實(shí)物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)盈及賬外的實(shí)物資產(chǎn)，可評(píng)估作價(jià)計(jì)入資產(chǎn)。

2、折舊項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，均不作補(bǔ)提或沖回的審計(jì)處理，累計(jì)折舊額(重置價(jià)值與評(píng)估價(jià)值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評(píng)估完成。

3、在建工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，有實(shí)物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，實(shí)物交由評(píng)估最后確定價(jià)值：無(wú)實(shí)物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營(yíng)帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)效益的，審計(jì)時(shí)應(yīng)報(bào)批核銷(xiāo)，不作評(píng)估。

4、存貨的成本差異、進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)、跌價(jià)準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶，審計(jì)時(shí)般將其作為一個(gè)總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)賬戶可不作變動(dòng)，留待資產(chǎn)評(píng)估時(shí)再根據(jù)存貨估價(jià)作適當(dāng)調(diào)整。5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購(gòu)”、“物資采購(gòu)”項(xiàng)目，審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實(shí)際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)處理。

固定資產(chǎn)清理項(xiàng)目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計(jì)與評(píng)估。

(二)無(wú)形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

1、如果無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評(píng)估；如果相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計(jì)中核銷(xiāo)。

2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計(jì)時(shí)，應(yīng)實(shí)際盤(pán)點(diǎn)實(shí)有股數(shù)并與賬面記錄核對(duì)，如發(fā)生盤(pán)盈盤(pán)虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計(jì)盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評(píng)估。

當(dāng)這些投資的價(jià)值確定需要利用所投資單位的審計(jì)報(bào)告，甚至需要對(duì)所投資單位實(shí)施審計(jì)時(shí)，評(píng)估可以使用審計(jì)的結(jié)果。對(duì)于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場(chǎng)價(jià)格通過(guò)評(píng)估確定，也可以通過(guò)審計(jì)與評(píng)估的雙方機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。

(三)債權(quán)、債務(wù)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

債權(quán)、債務(wù)的審計(jì)評(píng)估，除債券投資外，均應(yīng)由審計(jì)負(fù)責(zé)實(shí)施。

四、審計(jì)、評(píng)估報(bào)告的相關(guān)揭示

在資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)使用雙方的工作結(jié)果時(shí)必須在審計(jì)報(bào)告與評(píng)估報(bào)告中作明確揭示：

(1)在審計(jì)先于資產(chǎn)評(píng)估前進(jìn)行時(shí)，審計(jì)報(bào)告可在說(shuō)明段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“本次審計(jì)采用了先審計(jì)后評(píng)估的方法，本報(bào)告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實(shí)地盤(pán)存數(shù)與賬面成本價(jià)為基礎(chǔ)得出；無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對(duì)后的賬面價(jià)值計(jì)算。上述資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值將由資產(chǎn)評(píng)估確定”。而后完成的評(píng)估報(bào)告中可在計(jì)價(jià)原則和計(jì)價(jià)方法段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“應(yīng)收款項(xiàng)、貨幣資金、長(zhǎng)短期待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項(xiàng)目、資本公積外的所有者權(quán)益各項(xiàng)目……的評(píng)估價(jià)值，除有特殊情況的個(gè)別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。

(2)在資產(chǎn)評(píng)估先于審計(jì)進(jìn)行前時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)作這樣的說(shuō)明：“在我們實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，委托方還委托××資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)(或本所)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)……進(jìn)行了評(píng)估，本報(bào)告披露的上述資產(chǎn)的價(jià)值，均采用了評(píng)估報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。

篇（3）

資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要對(duì)債權(quán)、債務(wù)實(shí)有數(shù)額進(jìn)行認(rèn)定，但兩者認(rèn)定的結(jié)果往往不相一致。資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)都需要確定各類(lèi)實(shí)物資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但兩者認(rèn)定的結(jié)果也往往不相一致。例如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南用了很長(zhǎng)篇幅敘述非同一般的控制下企業(yè)合并時(shí)資產(chǎn)公允價(jià)值確定的原則和方法。而采用資產(chǎn)評(píng)估確定固定資產(chǎn)的價(jià)值時(shí)自有一套方法。審計(jì)中用補(bǔ)提折舊或沖回已提折舊的方法核實(shí)固定資產(chǎn)凈值，用計(jì)提減值準(zhǔn)備來(lái)沖減實(shí)物資產(chǎn)賬面價(jià)值，但實(shí)際上這樣做并不能真正反映實(shí)物資產(chǎn)的價(jià)值狀況。至于冷背、變質(zhì)存貨的變價(jià)。實(shí)物資產(chǎn)的盤(pán)盈等價(jià)值的確定，審計(jì)中的方法也不如資產(chǎn)評(píng)估中的方法可靠。

因此，資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)需要協(xié)作，既可避免“撞車(chē)”，還可各自棄短就長(zhǎng)，從而得到比較理想的效果。

二、資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)同時(shí)進(jìn)行時(shí)協(xié)作與分工的總原則

1、協(xié)調(diào)時(shí)點(diǎn)

審計(jì)的報(bào)表截止日與資產(chǎn)評(píng)估的基準(zhǔn)日宜采用同一時(shí)點(diǎn)，這樣，被審計(jì)、評(píng)估單位某日的資產(chǎn)與負(fù)債可以成為審計(jì)與評(píng)估統(tǒng)一的對(duì)象，便于進(jìn)行協(xié)作。

2、數(shù)據(jù)銜接

無(wú)論是資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告使用審計(jì)結(jié)果，還是審計(jì)報(bào)告使用資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果，都必須妥善處理數(shù)據(jù)的銜接問(wèn)題。資產(chǎn)評(píng)估應(yīng)以審計(jì)的“終點(diǎn)”為評(píng)估的“起點(diǎn)”，即在已得出的“審定數(shù)”基礎(chǔ)上進(jìn)行評(píng)估：而審計(jì)則應(yīng)以評(píng)估的“終點(diǎn)”作為審計(jì)的“起點(diǎn)”，即在已得出的評(píng)估價(jià)值的基礎(chǔ)上進(jìn)行審計(jì)。出具報(bào)告時(shí)，如評(píng)估人員不認(rèn)同審計(jì)結(jié)果，可以在評(píng)估過(guò)程中調(diào)整；如審計(jì)人員不認(rèn)同評(píng)估結(jié)果，可在審計(jì)過(guò)程中調(diào)整。但評(píng)估人員與審計(jì)人員在進(jìn)行這樣的調(diào)整時(shí)，都應(yīng)當(dāng)慎重。

3、分工協(xié)作

當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估在采用資產(chǎn)基礎(chǔ)法評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表中的貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況存在，應(yīng)包容審計(jì)的結(jié)果。

固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)，商標(biāo)權(quán)、專(zhuān)利權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，股票投資等權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)核實(shí)數(shù)量或原始成本(賬面價(jià)值)，其實(shí)際價(jià)值的確定則由評(píng)估負(fù)責(zé)。審計(jì)時(shí)應(yīng)充分考慮與包容評(píng)估結(jié)果。實(shí)物資產(chǎn)及有價(jià)證券中凡是清理盤(pán)點(diǎn)時(shí)數(shù)量減少或已無(wú)實(shí)物形態(tài)的，均應(yīng)在審計(jì)中予以減值處理。

當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派員參加審計(jì)過(guò)程，其中如果評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派員，聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。

三、具體操作

(一)實(shí)物資產(chǎn)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

1、審計(jì)實(shí)物資產(chǎn)的主要工作是進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)。盤(pán)盈及賬外的實(shí)物資產(chǎn)，可評(píng)估作價(jià)計(jì)入資產(chǎn)。

2、折舊項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，均不作補(bǔ)提或沖回的審計(jì)處理，累計(jì)折舊額(重置價(jià)值與評(píng)估價(jià)值的差額)的最終認(rèn)定也應(yīng)由評(píng)估完成。

3、在建工程項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，有實(shí)物形態(tài)的，或按成本繼續(xù)保留余額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，實(shí)物交由評(píng)估最后確定價(jià)值：無(wú)實(shí)物形態(tài)存在又不能為以后經(jīng)營(yíng)帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)效益的，審計(jì)時(shí)應(yīng)報(bào)批核銷(xiāo)，不作評(píng)估。

4、存貨的成本差異、進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)、跌價(jià)準(zhǔn)備等調(diào)整賬戶，固定資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備賬戶，審計(jì)時(shí)般將其作為一個(gè)總賬科目，其金額轉(zhuǎn)入相關(guān)被調(diào)整科目。企業(yè)還在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)賬戶可不作變動(dòng)，留待資產(chǎn)評(píng)估時(shí)再根據(jù)存貨估價(jià)作適當(dāng)調(diào)整。5、存貨中的在途存貨，即“材料(商品)采購(gòu)”、“物資采購(gòu)”項(xiàng)目，審計(jì)時(shí)如發(fā)現(xiàn)已逾期但供貨方并未實(shí)際發(fā)貨，應(yīng)轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)處理。

固定資產(chǎn)清理項(xiàng)目可參照在建工程的方法進(jìn)行審計(jì)與評(píng)估。

(二)無(wú)形資產(chǎn)，股權(quán)投資的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

1、如果無(wú)形資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利還存在，應(yīng)列入評(píng)估；如果相應(yīng)的財(cái)產(chǎn)權(quán)利已不存在，則應(yīng)在審計(jì)中核銷(xiāo)。

2、股票投資、債券投資以及其他股權(quán)投資審計(jì)時(shí)，應(yīng)實(shí)際盤(pán)點(diǎn)實(shí)有股數(shù)并與賬面記錄核對(duì)，如發(fā)生盤(pán)盈盤(pán)虧，查明原因后按賬面成本或面值調(diào)整投資額并列入審計(jì)盈虧，爾后轉(zhuǎn)入評(píng)估。

當(dāng)這些投資的價(jià)值確定需要利用所投資單位的審計(jì)報(bào)告，甚至需要對(duì)所投資單位實(shí)施審計(jì)時(shí)，評(píng)估可以使用審計(jì)的結(jié)果。對(duì)于上市的股票、債券，則應(yīng)按證券市場(chǎng)價(jià)格通過(guò)評(píng)估確定，也可以通過(guò)審計(jì)與評(píng)估的雙方機(jī)構(gòu)協(xié)商確定。

(三)債權(quán)、債務(wù)的同時(shí)審計(jì)與評(píng)估

債權(quán)、債務(wù)的審計(jì)評(píng)估，除債券投資外，均應(yīng)由審計(jì)負(fù)責(zé)實(shí)施。

四、審計(jì)、評(píng)估報(bào)告的相關(guān)揭示

在資產(chǎn)評(píng)估與審計(jì)使用雙方的工作結(jié)果時(shí)必須在審計(jì)報(bào)告與評(píng)估報(bào)告中作明確揭示：

(1)在審計(jì)先于資產(chǎn)評(píng)估前進(jìn)行時(shí)，審計(jì)報(bào)告可在說(shuō)明段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“本次審計(jì)采用了先審計(jì)后評(píng)估的方法，本報(bào)告中列舉的固定資產(chǎn)、存貨等實(shí)物資產(chǎn)的審定數(shù)，是以實(shí)地盤(pán)存數(shù)與賬面成本價(jià)為基礎(chǔ)得出；無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資則以清查核對(duì)后的賬面價(jià)值計(jì)算。上述資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值將由資產(chǎn)評(píng)估確定”。而后完成的評(píng)估報(bào)告中可在計(jì)價(jià)原則和計(jì)價(jià)方法段作類(lèi)似如下內(nèi)容的說(shuō)明：“應(yīng)收款項(xiàng)、貨幣資金、長(zhǎng)短期待攤費(fèi)用、遞延所得稅資產(chǎn)，以及負(fù)債各項(xiàng)目、資本公積外的所有者權(quán)益各項(xiàng)目……的評(píng)估價(jià)值，除有特殊情況的個(gè)別子細(xì)目以外，均以同一基準(zhǔn)日的審定數(shù)為準(zhǔn)”。

(2)在資產(chǎn)評(píng)估先于審計(jì)進(jìn)行前時(shí)，在審計(jì)報(bào)告中應(yīng)作這樣的說(shuō)明：“在我們實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，委托方還委托××資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)(或本所)對(duì)被審計(jì)單位的實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)……進(jìn)行了評(píng)估，本報(bào)告披露的上述資產(chǎn)的價(jià)值，均采用了評(píng)估報(bào)告的相關(guān)數(shù)據(jù)”。

篇（4）

1.引言

財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估是行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的兩個(gè)重要組成部分，財(cái)務(wù)審計(jì)是審查行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及現(xiàn)金流量的重要方式，而資產(chǎn)評(píng)估則是估測(cè)行政事業(yè)單位資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值及其可創(chuàng)造的未來(lái)價(jià)值并為其可能發(fā)生的轉(zhuǎn)讓、交易作價(jià)格基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的準(zhǔn)確性、公平性、透明性將直接影響行政事業(yè)單位的價(jià)值評(píng)估和增值。因此，緊抓兩者間的關(guān)系，尋找其共性，結(jié)合實(shí)際，找尋在行政事業(yè)單位工作中財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估所存在的問(wèn)題，進(jìn)而努力探索解決問(wèn)題的方法，是行政事業(yè)單位管理者應(yīng)密切關(guān)注的。

2.財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的關(guān)系

2.12.財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估相互獨(dú)立，相互區(qū)分

行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)是為了財(cái)政、稅務(wù)等管理部門(mén)檢驗(yàn)會(huì)計(jì)工作的真實(shí)性、合法性以及評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)個(gè)人能力而設(shè)置的一種財(cái)務(wù)管理制度，行政事業(yè)單位的賬冊(cè)及會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的數(shù)據(jù)若符合財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度，相關(guān)審計(jì)部門(mén)便予以確認(rèn)，否則，便如實(shí)進(jìn)行披露，由行政事業(yè)單位管理者對(duì)會(huì)計(jì)工作提出意見(jiàn)，總之，財(cái)務(wù)審計(jì)是對(duì)會(huì)計(jì)工作的一種監(jiān)督手段，審計(jì)報(bào)告依據(jù)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)的相關(guān)準(zhǔn)則，反映行政事業(yè)單位各類(lèi)資產(chǎn)的歷史成本。從資產(chǎn)評(píng)估的產(chǎn)生條件來(lái)看，其職能是對(duì)不同時(shí)期行政事業(yè)單位已經(jīng)形成的資產(chǎn)估算價(jià)值，為其可能的交易提供公允的價(jià)格依據(jù)，并且交易價(jià)格與現(xiàn)金是嚴(yán)格等值的，但由于物價(jià)上漲、資產(chǎn)價(jià)值上的變化等原因，資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值與行政事業(yè)單位的賬面價(jià)值不一定相符。綜上所述，無(wú)論是從職能，或者是服務(wù)對(duì)象來(lái)講，財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估都存在巨大差異。

2.2財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估相互聯(lián)系、互為依托

在現(xiàn)實(shí)生活中，許多人錯(cuò)誤地認(rèn)為行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)可以完全取代資產(chǎn)評(píng)估，這種割裂資產(chǎn)變化與物價(jià)帶來(lái)變化的做法是極其錯(cuò)誤地。然而，行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估也并不是完全沒(méi)有聯(lián)系和共性的。首先，財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估都是了解行政事業(yè)單位財(cái)政價(jià)值以及其增值與否的重要手段。財(cái)務(wù)審計(jì)相當(dāng)于是行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的檢察官，通過(guò)審計(jì)工作能夠檢驗(yàn)會(huì)計(jì)從業(yè)人員是否遵循國(guó)家的相關(guān)法規(guī)，從而力求會(huì)計(jì)賬冊(cè)、報(bào)表能夠真實(shí)反映行政事業(yè)單位各類(lèi)財(cái)產(chǎn)物資實(shí)際價(jià)值的目的。資產(chǎn)評(píng)估則是當(dāng)行政事業(yè)單位發(fā)生重大變動(dòng)時(shí)以中介人的角色如實(shí)地確定行政事業(yè)單位的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，只有當(dāng)會(huì)計(jì)核算的價(jià)值與現(xiàn)時(shí)價(jià)值相差無(wú)幾時(shí)，資產(chǎn)評(píng)估的價(jià)值才能與賬面面價(jià)值保持一致，會(huì)計(jì)記賬時(shí)才可以以資產(chǎn)評(píng)估的價(jià)值為依據(jù)，此時(shí)，兩者相互聯(lián)系，相互影響，互為依托[1]。

3.財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估存在的問(wèn)題

3.1對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估存在認(rèn)識(shí)上的盲點(diǎn)

長(zhǎng)期以來(lái)，人們對(duì)財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的性質(zhì)及結(jié)果存在認(rèn)識(shí)上的盲點(diǎn)，行政事業(yè)單位對(duì)此也是視而不見(jiàn)或者根本無(wú)力改變?nèi)藗兊腻e(cuò)誤看法。主要有以下兩點(diǎn)：其一，人們普遍無(wú)意識(shí)地認(rèn)為資產(chǎn)評(píng)估的價(jià)值絕對(duì)不能低于財(cái)務(wù)審計(jì)的資產(chǎn)賬面上的價(jià)值，假如高于此價(jià)值便造成了國(guó)有資產(chǎn)的大量流失；其二，資產(chǎn)的交易價(jià)格一定就是資產(chǎn)評(píng)估時(shí)產(chǎn)生的價(jià)格，倘若資產(chǎn)的交易價(jià)格低于其評(píng)估價(jià)值便也是國(guó)有資產(chǎn)的流失。由于人們此種既定錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)的影響，資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)面臨著非凡的壓力，他們?nèi)f不敢讓國(guó)家蒙受損失于是自發(fā)地歪曲事業(yè)單位的資產(chǎn)價(jià)值來(lái)消除良心上的不安與惶恐，更有甚者，資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)迫于事業(yè)單位利益主體的壓力胡亂地、錯(cuò)誤地估算資產(chǎn)價(jià)值于某種程度上不可避免地造成了國(guó)有資產(chǎn)的流失[2]。

3.2財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的技術(shù)方法不夠成熟

行政事業(yè)單位多履行一些執(zhí)法監(jiān)督和社會(huì)管理職能，其本身并非盈利性質(zhì)，具有其特殊性。而現(xiàn)行的財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的技術(shù)方法并非針對(duì)其特殊的職能而設(shè)定。首先，部分行政事業(yè)單位利用關(guān)聯(lián)交易操縱利潤(rùn)，粉飾事業(yè)單位的財(cái)政狀況與經(jīng)營(yíng)成果，由于關(guān)聯(lián)交易本身的復(fù)雜性和隱蔽性，財(cái)務(wù)審計(jì)完全估計(jì)不到致使國(guó)有資產(chǎn)蒙受損失；其次，事業(yè)單位的無(wú)形資產(chǎn)的審計(jì)仍未入賬，譬如專(zhuān)利權(quán)等流失于賬本之外，另外人們對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)爭(zhēng)議較大，相關(guān)的審計(jì)工作基本無(wú)法開(kāi)展；最后事業(yè)單位關(guān)于土地資產(chǎn)的賬務(wù)處理也無(wú)統(tǒng)一的規(guī)范可以依據(jù)。資產(chǎn)評(píng)估的技術(shù)方法也是不夠成熟，比如事業(yè)單位的整體價(jià)值評(píng)估、單項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估、資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值變動(dòng)的賬務(wù)處理以及增產(chǎn)評(píng)估涉及的稅收等等都存在漏洞，嚴(yán)重影響了事業(yè)單位資產(chǎn)評(píng)估的質(zhì)量。

3.3財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的監(jiān)督機(jī)制不全

目前我國(guó)關(guān)于行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的法律、法規(guī)體系龐雜，它們出自財(cái)政部、稅務(wù)局、國(guó)土等多個(gè)部門(mén)，法案經(jīng)過(guò)多個(gè)不同部門(mén)的整理重疊、矛盾的地方很多，某處規(guī)范似乎可以找到不同的法律來(lái)源因而其執(zhí)法便遭遇莫大的困難。非但如此，由于行政事業(yè)單位也涉及到一些管理和監(jiān)管職責(zé)，部分行政事業(yè)單位人員知法犯法甚至故意鉆尋現(xiàn)有法律的漏洞為自己膨脹的利益欲望服務(wù)盜取國(guó)家財(cái)產(chǎn)，法律的威懾力不足可見(jiàn)一斑。此外，政府部門(mén)也即是行政事業(yè)單位縱容甚至包庇一些下屬的行政事業(yè)單位的虛構(gòu)財(cái)產(chǎn)、粉飾報(bào)表的行為，評(píng)估機(jī)構(gòu)也為部分政府部門(mén)所控制根據(jù)其意愿對(duì)國(guó)有資產(chǎn)隨意估價(jià)，此種行為部分行政事業(yè)單位難辭其咎[3]。

4.提高財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估質(zhì)量的建議

4.1規(guī)范財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的管理模式

行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估是對(duì)其國(guó)有資產(chǎn)妥善管理的兩種重要方式，審計(jì)機(jī)構(gòu)和評(píng)估機(jī)構(gòu)已經(jīng)成為社會(huì)監(jiān)督體系中一支不可忽視的力量，正因?yàn)閮烧甙l(fā)揮出愈來(lái)愈顯著的作用，規(guī)范其管理模式也顯得特別重要。財(cái)務(wù)審計(jì)和資產(chǎn)管理要結(jié)合經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展和改革的需要，嚴(yán)抓事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)的同時(shí)，大力拓展評(píng)估服務(wù)的領(lǐng)域，關(guān)注行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管的市場(chǎng)需求，以其需求為切入點(diǎn)發(fā)揮審計(jì)和評(píng)估的力量。此外，相關(guān)管理部門(mén)要花大氣力糾正人們對(duì)于財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，在管理時(shí)要嚴(yán)格確保審計(jì)與評(píng)估機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，不能因歷史原因、行政掛靠、委托主體等不良因素干擾兩機(jī)構(gòu)的獨(dú)立、自主運(yùn)行而落入混亂的管理模式之中不能發(fā)揮出其應(yīng)有的作用。創(chuàng)新管理模式已是當(dāng)無(wú)之急，唯有如此，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)管理才能步入正軌[4]。

4.2加強(qiáng)財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的理論研究

行政事業(yè)單位的國(guó)有資產(chǎn)并不完全等同于企業(yè)資產(chǎn)，在價(jià)值計(jì)算、管理方式、財(cái)務(wù)審計(jì)等方面都有其獨(dú)特特色，相關(guān)的從業(yè)人員應(yīng)認(rèn)清兩者之間的區(qū)別。比如說(shuō)行政單位的房地產(chǎn)，它更多地是為了滿足行政單位居住之便以使其履行事業(yè)單位的職能，它并不具有市場(chǎng)因素，在其與非行政事業(yè)單位發(fā)生置換時(shí)，資產(chǎn)評(píng)估機(jī)時(shí)邊出現(xiàn)了許多急需論證的理論知識(shí)。置換行為的合法性、置換土地的性質(zhì)以及其具體用途等等均需考慮且應(yīng)嚴(yán)肅對(duì)待，類(lèi)似的理論研究還有很多需要引起事業(yè)單位審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估從業(yè)人員的注意，他們必須加強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新，積極開(kāi)展行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的課題研究豐富、提升自己的理論素養(yǎng)[5]。

4.3健全財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的監(jiān)督機(jī)制

行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估一直是管理中的薄弱環(huán)節(jié)，歸根結(jié)底缺乏健全的健全的監(jiān)督機(jī)制才會(huì)使其百病叢生。構(gòu)建健全的監(jiān)督機(jī)制首先必須以法律為依托，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估其所遵循的法律體系龐雜，矛盾較多，相關(guān)部門(mén)應(yīng)該化大為小，將寬泛、重復(fù)的條文具體到某一個(gè)審計(jì)或評(píng)估細(xì)節(jié)從而從細(xì)致處規(guī)范審計(jì)與評(píng)估從業(yè)人員的行為。此外，思想教育為輔的監(jiān)督模式也得納入行政事業(yè)單位管理流程之中，對(duì)于財(cái)務(wù)審計(jì)從業(yè)人員應(yīng)曉以利害，敦促其知法守法、相互監(jiān)督，對(duì)于評(píng)估機(jī)構(gòu)則應(yīng)三令五申地強(qiáng)調(diào)嚴(yán)格要求他們按照流程和規(guī)范來(lái)處理事情。當(dāng)然，健全的監(jiān)督機(jī)制非朝夕之力便可完成的，相關(guān)管理人員應(yīng)立足于實(shí)踐尋求更為妥善的方案[6]。

5.結(jié)語(yǔ)

行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管承擔(dān)著維護(hù)國(guó)有資產(chǎn)安全完整，增強(qiáng)國(guó)有資產(chǎn)使用效率，確保事業(yè)單位更好地履行職責(zé)的重任，財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估毫無(wú)義務(wù)是對(duì)國(guó)有資產(chǎn)實(shí)施監(jiān)管的有利武器，我們必須弄清兩者間的微妙聯(lián)系，深入實(shí)踐中探究困難所在而后發(fā)揮我們的主觀能動(dòng)性采取行之有效的手段提高財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的質(zhì)量為人民服務(wù)。

參考文獻(xiàn)

[1]張先治.國(guó)企改制中財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估關(guān)系研究[J].審計(jì)與財(cái)務(wù)研究，2012（9）。

篇（5）

財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估雖相互獨(dú)立卻又相互聯(lián)系，雖相互區(qū)別但并不相互排斥。

（一）聯(lián)系。兩者的聯(lián)系在于：第一，行業(yè)性質(zhì)相似。均作為獨(dú)立第三方采用受托有償?shù)姆绞介_(kāi)展業(yè)務(wù)，面臨較高的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，被社會(huì)公眾賦予了很大責(zé)任。第二，職業(yè)道德準(zhǔn)則的基本要求相同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師都必須保持形式上和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，客觀、公正的執(zhí)業(yè)。第三，財(cái)務(wù)審計(jì)提供事實(shí)判斷，資產(chǎn)評(píng)估提供價(jià)值判斷，但兩者業(yè)務(wù)性質(zhì)交叉，在方法、技術(shù)、程序上可相互借鑒并相互提供業(yè)務(wù)資料。

（二）區(qū)別。兩者的區(qū)別在于：第一，目的與作用不同。財(cái)務(wù)審計(jì)履行鑒證職能，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表意見(jiàn)以提高其反映信息的可靠度，并提出改進(jìn)和加強(qiáng)管理的建議，制約違規(guī)行為，維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序。資產(chǎn)評(píng)估則是要明確資產(chǎn)數(shù)量、質(zhì)量和價(jià)值，為資產(chǎn)的交易、投資等提供價(jià)值尺度或談判平臺(tái)，為資產(chǎn)的重組和優(yōu)化提供開(kāi)價(jià)依據(jù)，確定相關(guān)當(dāng)事人的權(quán)益份額，保護(hù)利益相關(guān)者的合法權(quán)益等。第二，標(biāo)準(zhǔn)、依據(jù)不同。財(cái)務(wù)審計(jì)對(duì)資產(chǎn)的計(jì)價(jià)原則以歷史成本為依據(jù)，資產(chǎn)評(píng)估則以效用和市場(chǎng)價(jià)值為依據(jù)。第三，方法體系不同。財(cái)務(wù)審計(jì)通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試、實(shí)質(zhì)性程序等判斷財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、合法性，在具體審計(jì)過(guò)程中常采用檢查、觀察、詢問(wèn)、函證、分析性程序等技術(shù)方法。資產(chǎn)評(píng)估則是在大量調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，根據(jù)評(píng)估對(duì)象、目的、環(huán)境不同，確定適當(dāng)?shù)膬r(jià)值基礎(chǔ)并相應(yīng)選擇市場(chǎng)法、成本法和收益法等評(píng)估方法。

二、如何銜接財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估

資產(chǎn)評(píng)估在我國(guó)起步較晚但發(fā)展迅猛，對(duì)審計(jì)行業(yè)也造成了一定影響，如何處理好兩者關(guān)系一直是業(yè)界思考的問(wèn)題。在IPO改革的趨勢(shì)下，只有銜接好財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估，合理分工協(xié)作，才能使兩者相互促進(jìn)、相得益彰。

（一）分工協(xié)作。在評(píng)估企業(yè)的整體價(jià)值時(shí)，貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、債券投資、遞延所得稅資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等不具實(shí)物形態(tài)的各資產(chǎn)項(xiàng)目，以及全部負(fù)債等由財(cái)務(wù)審計(jì)負(fù)責(zé)查驗(yàn)、核實(shí)其具體數(shù)額，如無(wú)特殊情況應(yīng)包容審計(jì)結(jié)果。對(duì)于實(shí)物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、權(quán)益性資產(chǎn)，應(yīng)由審計(jì)查驗(yàn)、核實(shí)數(shù)量或賬面價(jià)值，而實(shí)際價(jià)值則由資產(chǎn)評(píng)估確定。當(dāng)財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估分別由兩家中介機(jī)構(gòu)承辦時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)可在審計(jì)時(shí)派人參加審計(jì)過(guò)程，若資產(chǎn)評(píng)估只涉及實(shí)物資產(chǎn)和上市證券，則可由審計(jì)和評(píng)估機(jī)構(gòu)分別派人聯(lián)合確認(rèn)所評(píng)估資產(chǎn)的數(shù)量或歷史成本。

（二）時(shí)間順序

關(guān)于財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估的時(shí)間順序，筆者認(rèn)為沒(méi)有固定模式，應(yīng)結(jié)合具體環(huán)境、業(yè)務(wù)對(duì)象和實(shí)際情況等綜合考慮。

1.審計(jì)在先，評(píng)估在后。資產(chǎn)評(píng)估首先要利用真實(shí)、準(zhǔn)確的反映了企業(yè)會(huì)計(jì)要素的會(huì)計(jì)資料，而會(huì)計(jì)資料只能是經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了無(wú)保留意見(jiàn)所驗(yàn)證的企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告。因此，當(dāng)某些評(píng)估數(shù)據(jù)的取得需要依賴(lài)財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，應(yīng)先進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)，后進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估。例如，對(duì)于債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目，應(yīng)先通過(guò)審計(jì)查明有無(wú)賬外或虛假的債權(quán)債務(wù)，以免評(píng)估時(shí)漏評(píng)或錯(cuò)評(píng)。

2.審計(jì)、評(píng)估同時(shí)進(jìn)行。特殊情況下，一些業(yè)務(wù)需要財(cái)務(wù)審計(jì)和資產(chǎn)評(píng)估相互配合，同時(shí)進(jìn)行。例如，當(dāng)資產(chǎn)評(píng)估和財(cái)務(wù)審計(jì)都涉及到固定資產(chǎn)和存貨項(xiàng)目時(shí)，一般可同步、聯(lián)合進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)核實(shí)，以降低成本。

3.評(píng)估在先，審計(jì)在后。當(dāng)企業(yè)進(jìn)行改制時(shí)，表現(xiàn)為資產(chǎn)評(píng)估在先，財(cái)務(wù)審計(jì)在后。其三個(gè)年度的財(cái)務(wù)報(bào)告都是在資產(chǎn)評(píng)估之后編制的，評(píng)估結(jié)果對(duì)改制企業(yè)三個(gè)年度的財(cái)務(wù)報(bào)告會(huì)分別產(chǎn)生不同程度的影響。

三、對(duì)審計(jì)行業(yè)和資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)發(fā)展的思考

我國(guó)的中介行業(yè)走過(guò)了“分久必合，合久必分”的道路，這是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的規(guī)律和客觀要求。財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估相輔相成又相互獨(dú)立，在未來(lái)我國(guó)資本市場(chǎng)改革的過(guò)程中，能否正確把握兩者的關(guān)系對(duì)行業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要。

（一）強(qiáng)調(diào)兩者的協(xié)同，但不能相互代替。財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估在經(jīng)濟(jì)學(xué)基礎(chǔ)、經(jīng)濟(jì)職能、技術(shù)方法以及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀要求等方面均可相互協(xié)同，但絕不能相互代替，以防止關(guān)聯(lián)交易，避免中介業(yè)務(wù)從記賬到審計(jì)或資產(chǎn)評(píng)估等業(yè)務(wù)均由一個(gè)中介機(jī)構(gòu)或同一人一包到底，避免產(chǎn)生影響公平、公正的事件。但我國(guó)現(xiàn)階段的一些機(jī)構(gòu)仍存在“分工不分家”、“掛羊頭賣(mài)狗肉”、審計(jì)與評(píng)估業(yè)務(wù)相互兼容的現(xiàn)象，這會(huì)影響?yīng)毩⑿裕情L(zhǎng)久之計(jì)。因此，應(yīng)更明晰的劃分兩者的業(yè)務(wù)范圍，發(fā)揮兩者應(yīng)有的職能。

（二）發(fā)揮專(zhuān)業(yè)化分工優(yōu)勢(shì)，拓展業(yè)務(wù)空間。財(cái)務(wù)審計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估有著各自的專(zhuān)業(yè)化分工優(yōu)勢(shì)，若形成優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，將能更好的進(jìn)行業(yè)務(wù)合作，拓展彼此的業(yè)務(wù)空間。例如，在進(jìn)行以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的評(píng)估、資產(chǎn)減值測(cè)試、投資性房地產(chǎn)評(píng)估時(shí)，資產(chǎn)評(píng)估與財(cái)務(wù)審計(jì)可以形成具有融合性的互為先后的長(zhǎng)期、穩(wěn)定的協(xié)作關(guān)系，這也是資產(chǎn)評(píng)估參與審計(jì)業(yè)務(wù)、拓展評(píng)估業(yè)務(wù)空間的一個(gè)新領(lǐng)域。

篇（6）

( 一) 相關(guān)機(jī)關(guān)的資質(zhì)準(zhǔn)入不嚴(yán)格

在我國(guó)關(guān)于資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的相關(guān)法律法規(guī)中，在司法鑒定機(jī)構(gòu)中負(fù)責(zé)司法鑒定機(jī)構(gòu)管理和認(rèn)定工作必須經(jīng)過(guò)省司法廳的審批，只有經(jīng)過(guò)審批才能取得從事資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定工作的鑒定機(jī)構(gòu)的資質(zhì)。進(jìn)入到司法鑒定機(jī)構(gòu)的人員也要在相關(guān)部門(mén)舉辦的培訓(xùn)工作中取得優(yōu)異的成績(jī)，只有這樣才能取得司法鑒定的資格。在司法部門(mén)招取司法鑒定的工作人員之后，還應(yīng)該把司法鑒定人員和司法鑒定機(jī)構(gòu)的人員的名冊(cè)向社會(huì)公眾進(jìn)行公示。但是目前我國(guó)的司法鑒定機(jī)構(gòu)中，有著另外的申報(bào)入冊(cè)進(jìn)入鑒定機(jī)構(gòu)的規(guī)則：具有一定條件的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)事務(wù)所在通過(guò)申請(qǐng)之后就可以進(jìn)行司法鑒定的工作。這兩個(gè)從事資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的規(guī)則之間雖然要求不一樣，但是他們之間并不相互否認(rèn)，這兩個(gè)互不融合的規(guī)則導(dǎo)致我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)有兩種證明的方式。

( 二) 資質(zhì)年檢審核不合格

很多的資產(chǎn)評(píng)估的委托人對(duì)不斷變化的入冊(cè) 鑒定機(jī)構(gòu)的情況不是很了解，這就導(dǎo)致很多已經(jīng)沒(méi)有進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定資格的機(jī)構(gòu)仍然不斷的想委托人投放資料和信息，這種已經(jīng)沒(méi)有鑒定資格的機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定市場(chǎng)造成了很大的擾亂。例如，一所原本具有資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，由于一些原因?qū)е履壳斑@所事務(wù)所已經(jīng)不再具備司法鑒定工作的資格，但是它仍然在幫助委托人做資產(chǎn)評(píng)估的工作。

( 三) 委托關(guān)系不規(guī)范

資產(chǎn)評(píng)估的檢定結(jié)果的正確和公平受到委托檢定機(jī)構(gòu)的影響。在我國(guó)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的時(shí)候，往往鑒定機(jī)構(gòu)一般是由公安部門(mén)或者法院通過(guò)搖號(hào)來(lái)確立的，但是搖號(hào)的資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)的公正性往往受到大眾的質(zhì)疑。而且很多的司法鑒定機(jī)構(gòu)的收費(fèi)和服務(wù)態(tài)度不同，加上利益和人情方面的考慮，導(dǎo)致很多的資產(chǎn)評(píng)估的委托人在選擇司法鑒定機(jī)構(gòu)的時(shí)候經(jīng)常具有違規(guī)的偏向性，這種不規(guī)范的資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的委托想行為，常常護(hù)導(dǎo)致出現(xiàn)很多麻煩和問(wèn)題，例如，鑒定機(jī)構(gòu)和委托人之間出現(xiàn)矛盾，從而造成兩者對(duì)于鑒定的工作互不配合，只是長(zhǎng)久的互相拖著，從而導(dǎo)致資產(chǎn)評(píng)估的工作效率非常的慢。

( 四) 鑒定質(zhì)量參差不齊

很多的資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)往往把資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)作為機(jī)構(gòu)的副營(yíng)的工作，所以在對(duì)委托人的工作進(jìn)行工作的時(shí)候，往往不會(huì)派遣出機(jī)構(gòu)內(nèi)的精英和業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的工作人員，再加上資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)本身和內(nèi)部的工作人員的專(zhuān)業(yè)水平也是參差不齊。所以，就導(dǎo)致了資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定報(bào)告的質(zhì)量也是參差不齊的，很多的鑒定報(bào)告的質(zhì)量往往還是比較差的。結(jié)論不明確、重點(diǎn)不突出、邏輯不嚴(yán)謹(jǐn)和要素不齊全等問(wèn)題是我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定報(bào)告目前出現(xiàn)的問(wèn)題。

二、會(huì)計(jì)審計(jì)資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定問(wèn)題的應(yīng)對(duì)策略

( 一) 加強(qiáng)自制管理，提高準(zhǔn)入的條件

司法鑒定對(duì)鑒定機(jī)構(gòu)要提高申請(qǐng)的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于司法鑒定人員的要求也要提高。把司法鑒定機(jī)構(gòu)的退出制度、獎(jiǎng)懲制度和年檢制度進(jìn)行完善，并且對(duì)這些制度要嚴(yán)格執(zhí)行。對(duì)從事資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)的資格、數(shù)量和質(zhì)量和人員的專(zhuān)業(yè)水平、資歷和經(jīng)驗(yàn)等都應(yīng)該進(jìn)行考核，同時(shí)對(duì)考核的結(jié)果以及資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)的行業(yè)信息都應(yīng)該進(jìn)行公示。

( 二) 規(guī)范委托，確保公平

資產(chǎn)評(píng)估的準(zhǔn)確和公正的問(wèn)題和司法鑒定機(jī)構(gòu)的質(zhì)量有著密切的關(guān)系。為了促進(jìn)資產(chǎn)評(píng)估的正確，一定要對(duì)司法鑒定機(jī)構(gòu)委托制度進(jìn)行更加透明化的制度建設(shè)，并在資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的時(shí)候嚴(yán)格執(zhí)行這個(gè)制度，對(duì)人情和利益委托的資產(chǎn)評(píng)估的行為要堅(jiān)決的抵制，保證資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)公正公平。

( 三) 加強(qiáng)制控，把好關(guān)口

把好資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定的關(guān)口的關(guān)鍵就是要建立并嚴(yán)格執(zhí)行司法鑒定質(zhì)量控制制度。對(duì)司法鑒定機(jī)構(gòu)以及內(nèi)部人員要進(jìn)行定期的檢測(cè)，從而促進(jìn)資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定機(jī)構(gòu)的工作質(zhì)量能夠得到不斷的提高，提高司法鑒定機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)收益。同時(shí)要建立專(zhuān)家?guī)欤瑢?duì)于不同的資產(chǎn)評(píng)估司法鑒定工作提供專(zhuān)業(yè)化的建議，從而提高鑒定結(jié)果的公共和公正。

篇（7）

一、企業(yè)兼并審計(jì)業(yè)務(wù)的特殊性

企業(yè)兼并是個(gè)較為復(fù)雜的過(guò)程，它不僅涉及其他機(jī)構(gòu)（如評(píng)估部門(mén)）的工作，又影響到員工、企業(yè)甚至國(guó)家的經(jīng)濟(jì)利益。故注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行兼并審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)充分認(rèn)識(shí)其特殊點(diǎn)，保證審計(jì)工作的獨(dú)立、客觀、公正。企業(yè)兼并審計(jì)有以下特點(diǎn)：

（一）審計(jì)主體多元化。參與企業(yè)兼并審計(jì)的不僅有社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，而且有國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。社會(huì)審計(jì)注重鑒證和評(píng)估作用，兼并雙方都通過(guò)委托社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)完成審查評(píng)價(jià)工作，國(guó)家審計(jì)注重監(jiān)督作用，既審查兼并企業(yè)行為的合法性、效益性，又審查兼并企業(yè)行為的合法性、合理性。內(nèi)部審計(jì)注重評(píng)價(jià)作用，兼并雙方通過(guò)內(nèi)審工作，進(jìn)行自我分析、自我評(píng)價(jià)，做到知己知彼。

（二）審計(jì)的范圍廣、跨度大。企業(yè)兼并審計(jì)的內(nèi)容既有傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支合法審計(jì)，亦有財(cái)務(wù)報(bào)表鑒證審計(jì)，既有經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)，也有資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的審計(jì)。從審計(jì)的時(shí)間上講有兼并前的審計(jì)、兼并過(guò)程中的審計(jì)，也有兼并后的審計(jì)。特別是對(duì)兼并前的審計(jì)工作，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用專(zhuān)業(yè)判斷能力，做出合理的鑒證。

（三）審計(jì)的方法復(fù)雜多樣。除傳統(tǒng)審計(jì)常用的審閱、函詢、觀察、盤(pán)存、計(jì)算、分析性復(fù)核等方法外，尚須用到效益考評(píng)和鑒定評(píng)估的方法。如兼并決策時(shí)要用到投資回收率法、投資回收期法、凈現(xiàn)值法、現(xiàn)值指數(shù)法、內(nèi)部報(bào)酬法；對(duì)兼并雙方的能力進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，要用到盈利能力、營(yíng)運(yùn)能力、償債能力、社會(huì)貢獻(xiàn)能力等指標(biāo)的分析方法；資產(chǎn)評(píng)估時(shí)要用到清算價(jià)格法、現(xiàn)行市價(jià)法、收益現(xiàn)值法、重置成本法等。這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師有較強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)水平，必要時(shí)亦可利用有關(guān)專(zhuān)家的工作。

二、企業(yè)兼并審計(jì)具體目標(biāo)的相異性

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解企業(yè)兼并審計(jì)工作的特點(diǎn)后，就要確定審計(jì)的具體目標(biāo)，此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注其與一般會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的不同點(diǎn)，主要表現(xiàn)在：

（一）確認(rèn)企業(yè)兼并是否依法進(jìn)行。這包括兩方面內(nèi)容：一方面要審查企業(yè)兼并行為是否符合我國(guó)的相應(yīng)法規(guī)（如《關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法》等）；另一方面要通過(guò)分析鑒證企業(yè)兼并行為能否為兼并雙方帶來(lái)規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益、謀求更高的市場(chǎng)占有率，實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置。以避免國(guó)有資產(chǎn)的流失或企業(yè)盲目通過(guò)兼并擴(kuò)大規(guī)模而忽視效益的情況發(fā)生。

（二）確認(rèn)企業(yè)兼并提供的資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)產(chǎn)清單是否真實(shí)可靠，注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用各種分析方法鑒證資產(chǎn)負(fù)債表的真實(shí)性，特別注意聯(lián)系企業(yè)兼并動(dòng)機(jī)，看是否存在粉飾報(bào)表的行為。對(duì)于財(cái)產(chǎn)清單的審查，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可進(jìn)行實(shí)地盤(pán)點(diǎn)，或從其他第三方獲得間接證據(jù)來(lái)證實(shí)。這就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師能明察秋毫，因?yàn)檫@直接影響評(píng)估結(jié)果的準(zhǔn)確性。

（三）驗(yàn)證資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果是否合理，是否真實(shí)可靠。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的選擇是否恰當(dāng)；資產(chǎn)評(píng)估方法選擇是否科學(xué)；資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果是否真實(shí)、可靠；資產(chǎn)評(píng)估程序是否合法。還應(yīng)特別關(guān)注兼并雙方及評(píng)估機(jī)構(gòu)、評(píng)估人員有無(wú)出于個(gè)人目的營(yíng)私舞弊、假公濟(jì)私的；有無(wú)、隨意估算重置成本或成新率的；評(píng)估中有無(wú)產(chǎn)權(quán)界定不清、評(píng)估方法違規(guī)的現(xiàn)象。

（四）確認(rèn)兼并后的資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)字是否真實(shí)可靠，是否符合兼并的協(xié)議。前面已提到：企業(yè)兼并審計(jì)時(shí)間跨度大，包括前期、中期、后期三個(gè)時(shí)間段的審計(jì)。因?yàn)槠髽I(yè)兼并目的就是為了提高企業(yè)的整體能力（如生產(chǎn)能力、銷(xiāo)售能力、管理能力），如果沒(méi)有達(dá)到這些目的，則是失敗的兼并，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注企業(yè)兼并行為是否與協(xié)議一致，而不是做表面文章；企業(yè)兼并后的資產(chǎn)負(fù)債表是否真實(shí)，從而才能正確評(píng)價(jià)兼并效果。

三、企業(yè)兼并審計(jì)范圍的廣泛性

企業(yè)兼并前期兼并中期兼并后期

兼并的有關(guān)文評(píng)估后雙方資產(chǎn)負(fù)債兼并后資產(chǎn)負(fù)債表及

件、協(xié)議等表及相關(guān)會(huì)計(jì)資料相關(guān)會(huì)計(jì)資料

雙方資產(chǎn)負(fù)債

表，財(cái)務(wù)清單兼并會(huì)計(jì)處理資料

及相關(guān)會(huì)計(jì)資料

四、企業(yè)兼并審計(jì)程序的多方位性

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定了企業(yè)兼并審計(jì)的目標(biāo)、范圍后，在具體實(shí)施審計(jì)時(shí)應(yīng)注意兼并審計(jì)程序的多方位性，主要表現(xiàn)在：

（一）第一方位：對(duì)企業(yè)兼并合法性和合規(guī)性的審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核企業(yè)兼并的有關(guān)文件，并向企業(yè)管理當(dāng)局詢問(wèn)被審單位遵守有關(guān)兼并法規(guī)所采取的政策和程序，對(duì)其是否合法、合規(guī)作出判斷并形成相應(yīng)的工作底稿。具體包括以下幾個(gè)方面：

1、審查企業(yè)兼并對(duì)象選擇的恰當(dāng)性。即所選擇的目標(biāo)企業(yè)是否為具有經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)的企業(yè)，是否為具有發(fā)展?jié)摿Φ钠髽I(yè)，即兩者的結(jié)合是否能創(chuàng)造1+1>2的效應(yīng)。如果所選的是上市公司，應(yīng)對(duì)其股票穩(wěn)定性和股價(jià)做出合理判斷。

2、審查企業(yè)兼并財(cái)務(wù)決策是否正確、可靠。被審單位應(yīng)通過(guò)分析各種兼并方案的資金占用和收益的大小，從兼并效益角度來(lái)選擇最優(yōu)的方案。首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)資料信息來(lái)源及可靠性進(jìn)行審查；其次審查兼并收益與成本的計(jì)算；最后審查企業(yè)兼并的整體效益，即能否取得經(jīng)營(yíng)協(xié)同效益、財(cái)務(wù)協(xié)同效益等。

3、審查企業(yè)兼并協(xié)議是否合法、合規(guī)。由于企業(yè)兼并是一項(xiàng)持續(xù)時(shí)間較長(zhǎng)、交易數(shù)額較大的買(mǎi)賣(mài)合同，故兼并本身具有風(fēng)險(xiǎn)性，買(mǎi)賣(mài)雙方都對(duì)此持謹(jǐn)慎態(tài)度，而兼并協(xié)議的重要地位顯而易見(jiàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)兼并協(xié)議實(shí)施審計(jì)主要目的在于確認(rèn)其合法性、完整性、合規(guī)性。比如就完整性而言，應(yīng)包括陳述與保證條款、履行合同期間的義務(wù)條款、合同履行的條件條款、股票及價(jià)款的提存條件、交割后公司經(jīng)營(yíng)合理?xiàng)l款、損害賠償條款等。

（二）第二方位：對(duì)資產(chǎn)評(píng)估資料可信性的審計(jì)。企業(yè)兼并必須聘請(qǐng)有資格的注冊(cè)評(píng)估師對(duì)其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估確認(rèn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)評(píng)估資料的審計(jì)，主要應(yīng)遵循《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第12號(hào)-利用專(zhuān)家工作》：

1、對(duì)評(píng)估人員勝任能力和獨(dú)立性進(jìn)行評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)評(píng)估人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力時(shí)，主要應(yīng)考慮其專(zhuān)業(yè)資格、專(zhuān)業(yè)經(jīng)驗(yàn)和聲望。對(duì)不具備資產(chǎn)評(píng)估資格的人員出具的評(píng)估資料，不能使用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)評(píng)價(jià)評(píng)估人員的獨(dú)立性，以判斷評(píng)估工作結(jié)果的客觀性及其可信賴(lài)程度。

2、對(duì)評(píng)估工作結(jié)果的評(píng)價(jià)和利用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)主要審核是否按規(guī)定范圍進(jìn)行評(píng)估；是否有高估或低估漏評(píng)現(xiàn)象；是否只注重有形資產(chǎn)的評(píng)估，而忽視無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估；評(píng)估方法、程序是否科學(xué)合規(guī)，評(píng)估引用的資料、數(shù)據(jù)是否真實(shí)、合理、可靠等，確認(rèn)評(píng)估結(jié)果的適當(dāng)性和合理性，并利用其確認(rèn)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)數(shù)額。

（三）第三方位：對(duì)報(bào)表和有關(guān)會(huì)計(jì)資料的審計(jì)。與一般會(huì)計(jì)報(bào)表一樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)兼并業(yè)務(wù)實(shí)施必要的程序，形成相應(yīng)的工作底稿。本文只說(shuō)明兼并業(yè)務(wù)審計(jì)的特殊點(diǎn)：

l、對(duì)財(cái)產(chǎn)清查的審計(jì)。經(jīng)批準(zhǔn)兼并的企業(yè)，應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期資產(chǎn)等進(jìn)行全面清查登記，編造財(cái)產(chǎn)清冊(cè)，同時(shí)對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)損失以及債權(quán)、債務(wù)進(jìn)行全面核對(duì)查實(shí)。對(duì)財(cái)產(chǎn)清查過(guò)程中出現(xiàn)的資產(chǎn)問(wèn)題，如盤(pán)虧、毀損、盤(pán)盈的材料物資，固定資產(chǎn)是否及時(shí)處理；按規(guī)定確實(shí)無(wú)法回收的應(yīng)收帳款和不能償還的帳款是否轉(zhuǎn)銷(xiāo)；產(chǎn)成品清查損失，虧損掛帳是否及時(shí)處理。同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注被審單位會(huì)計(jì)處理的正確性。

2、對(duì)資產(chǎn)評(píng)估的帳務(wù)處理進(jìn)行審核。經(jīng)批準(zhǔn)兼并的企業(yè)，按照規(guī)定由法定資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，評(píng)估資產(chǎn)價(jià)值報(bào)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)審核確認(rèn)后，被審單位應(yīng)按評(píng)估確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值，調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的帳面價(jià)值。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)審核資產(chǎn)調(diào)整是否正確，若不正確，應(yīng)提請(qǐng)被審單位重新調(diào)整。

五、對(duì)我國(guó)出臺(tái)相應(yīng)審計(jì)實(shí)務(wù)公告的幾點(diǎn)思考

筆者認(rèn)為，隨全球經(jīng)濟(jì)一體化過(guò)程的演進(jìn)，企業(yè)兼并業(yè)務(wù)不僅在國(guó)內(nèi)，而且在國(guó)際范圍內(nèi)迅速展開(kāi)。為了使相應(yīng)的審計(jì)業(yè)務(wù)順利進(jìn)行，我國(guó)亟需出臺(tái)相應(yīng)的準(zhǔn)則對(duì)此做出原則性的規(guī)范。筆者認(rèn)為出臺(tái)相應(yīng)的實(shí)務(wù)公告時(shí)應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

篇（8）

一、企業(yè)并購(gòu)審計(jì)概述

(一)并購(gòu)審計(jì)的界定　并購(gòu)即兼并與收購(gòu)(兩者慣于聯(lián)用為一個(gè)專(zhuān)業(yè)術(shù)語(yǔ)――Merger and Acquisition，可縮寫(xiě)為“M&A”)，并購(gòu)的涵義有狹義和廣義之分，狹義的并購(gòu)指目的是在于獲取或意欲獲取目標(biāo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)控制權(quán)的行為；廣義的并購(gòu)則泛指企業(yè)間各種目的的并購(gòu)行為，既包括為獲取控制權(quán)的并購(gòu)，也包括僅為獲得投資收益而進(jìn)行的部分股權(quán)或資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的日益深化，中國(guó)加入世界經(jīng)濟(jì)大舞臺(tái)的成本與風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越低，越來(lái)越多的企業(yè)選擇走出去，在國(guó)際市場(chǎng)上占領(lǐng)更多的份額，而并購(gòu)?fù)菄?guó)內(nèi)企業(yè)走出去的一個(gè)重要方式。現(xiàn)在企業(yè)面臨的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，通過(guò)并購(gòu)企業(yè)可以達(dá)到社會(huì)資源優(yōu)化配置，迅速實(shí)現(xiàn)低成本擴(kuò)張，實(shí)現(xiàn)股東的財(cái)富最大化。與新設(shè)企業(yè)、走內(nèi)部成長(zhǎng)道路的傳統(tǒng)途徑相比，并購(gòu)能夠迅速擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模，節(jié)省開(kāi)拓市場(chǎng)、培養(yǎng)人才的時(shí)間，形成生產(chǎn)、技術(shù)、資金、管理等方面的協(xié)同效應(yīng)，世界上許多著名的大企業(yè)、大集團(tuán)在某種程度上都是以某種方式通過(guò)并購(gòu)等資本運(yùn)營(yíng)手段發(fā)展起來(lái)的。但在并購(gòu)的過(guò)程中，企業(yè)往往也會(huì)面臨很大的風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)并購(gòu)的成功率很低，并購(gòu)中常會(huì)出現(xiàn)一些不等價(jià)交換、隱形并購(gòu)、非法轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)等現(xiàn)象。在這種情況下，審計(jì)工作酒顯得尤為重要。企業(yè)并購(gòu)審計(jì)簡(jiǎn)單的講就是對(duì)企業(yè)并購(gòu)業(yè)務(wù)進(jìn)行的審計(jì)，是就企業(yè)并購(gòu)的原因、能力、價(jià)格、并購(gòu)處置方案等方面的審查，以確認(rèn)并購(gòu)行為及其結(jié)果的合法性，合理性和效益性。在對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)主要會(huì)涉及到審查企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)是否依法進(jìn)行、企業(yè)并購(gòu)提供的資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)產(chǎn)清單是否真實(shí)可靠、驗(yàn)證資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果是否合理、真實(shí)可靠等。通過(guò)對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，可以掌握目標(biāo)公司的行業(yè)狀況、發(fā)展前景、資產(chǎn)總額、盈利能力等信息，從而做出是否并購(gòu)的決策以及為收購(gòu)方擬采取的收購(gòu)方式提供依據(jù)，這些都可以有效的降低并購(gòu)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，審計(jì)人員通過(guò)對(duì)反映目標(biāo)公司的資產(chǎn)價(jià)值和經(jīng)營(yíng)成果的信息進(jìn)行估值和鑒定，可以為收購(gòu)方制定合理的收購(gòu)價(jià)格提供強(qiáng)有力的依據(jù)，有利于降低并購(gòu)成本，保證并購(gòu)雙方的合法效益，促進(jìn)并購(gòu)活動(dòng)的迅速進(jìn)行。由于企業(yè)并購(gòu)是一項(xiàng)高風(fēng)險(xiǎn)的資產(chǎn)重組活動(dòng)，審計(jì)可以說(shuō)是其中必不可少的工作，但這也不表示企業(yè)在并購(gòu)中實(shí)施了審計(jì)工作就能保證并購(gòu)成功，保障并購(gòu)各方的利益。而目前我國(guó)企業(yè)并購(gòu)業(yè)務(wù)中仍存在著大量會(huì)計(jì)信息失真、獨(dú)立審計(jì)失敗、資產(chǎn)評(píng)估不實(shí)、大量國(guó)有資產(chǎn)被低估賤賣(mài)以及由此帶來(lái)的國(guó)有資產(chǎn)流失等普遍問(wèn)題。這些都充分說(shuō)明了由于種種原因，我國(guó)的并購(gòu)審計(jì)從理論到實(shí)務(wù)還遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后，并購(gòu)審計(jì)質(zhì)量不高，亟待從各方面進(jìn)一步加強(qiáng)，以便更好的發(fā)揮審計(jì)在企業(yè)并購(gòu)中的保駕護(hù)航作用。

(二)國(guó)內(nèi)并購(gòu)審計(jì)研究由于我國(guó)并購(gòu)業(yè)務(wù)的歷史較短，所以對(duì)并購(gòu)審計(jì)的研究也并不多，對(duì)此主要的研究成果如下：謝盛紋(1998)認(rèn)為，企業(yè)并購(gòu)是一個(gè)相當(dāng)復(fù)雜的問(wèn)題，并購(gòu)方既可能獲得成功，也可能走向失敗，并購(gòu)決策的正確與否，不僅關(guān)系到一個(gè)或幾個(gè)企業(yè)的命運(yùn)，有些甚至?xí)绊懙揭粋€(gè)行業(yè)。為了保證成功并購(gòu)，并購(gòu)方應(yīng)該加強(qiáng)并購(gòu)審計(jì)，修訂和拓展并購(gòu)審計(jì)的性質(zhì)和范圍，切實(shí)做好對(duì)目標(biāo)企業(yè)的評(píng)價(jià)工作；張建軍(2001)認(rèn)為，隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程和我國(guó)加入WTO的日益迫近，企業(yè)兼并、重組已成為壯大我國(guó)企業(yè)規(guī)模、增強(qiáng)我國(guó)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的主要途徑，然而由于種種原因，使企業(yè)兼并過(guò)程中出現(xiàn)了這樣那樣的問(wèn)題，并主要從深化改革，強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督方面談了談企業(yè)兼并審計(jì)的迫切性和對(duì)策；楊雅梅、張麗明和張曉光(2002)指出，在企業(yè)并購(gòu)中，資產(chǎn)評(píng)估是一個(gè)不可缺少的重要環(huán)節(jié)，它不僅可以為被并購(gòu)企業(yè)確定企業(yè)價(jià)值、為并購(gòu)方?jīng)Q策提供可靠依據(jù)，而且還是并購(gòu)成功的基礎(chǔ)。因此，在明確資產(chǎn)評(píng)估在企業(yè)并購(gòu)中的作用的基礎(chǔ)上，分析我國(guó)企業(yè)并購(gòu)中資產(chǎn)評(píng)估的現(xiàn)存問(wèn)題，進(jìn)而提出企業(yè)并購(gòu)的資產(chǎn)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)和資產(chǎn)評(píng)估方法的選擇；劉芳、劉海瀟(2005)認(rèn)為，企業(yè)兼并實(shí)質(zhì)上是一種產(chǎn)權(quán)交易行為，是一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)重組活動(dòng)，它會(huì)影響國(guó)家、企業(yè)、職工等的經(jīng)濟(jì)利益，并會(huì)帶來(lái)社會(huì)震蕩。為此，審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)利和義務(wù)對(duì)企業(yè)兼并實(shí)行有效的監(jiān)督，注意企業(yè)兼并中可能發(fā)生的各種不正當(dāng)行為；沈征(2000)從企業(yè)兼并的理論基礎(chǔ)和實(shí)務(wù)運(yùn)作方面，重點(diǎn)分析和論述企業(yè)兼并中會(huì)計(jì)和審計(jì)問(wèn)題，特別對(duì)企業(yè)兼并會(huì)計(jì)與審計(jì)架構(gòu)的建立進(jìn)行了一些有意義的探索。

二、企業(yè)并購(gòu)審計(jì)存在的問(wèn)題

(一)相關(guān)的法律法規(guī)不健全我國(guó)現(xiàn)已頒布實(shí)施的《公司法》、《破產(chǎn)法》、《證券法》以及《上市公司收購(gòu)管理辦法》、《關(guān)于向外商轉(zhuǎn)讓上市公司國(guó)有股和法人股的通知》、《企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓管理暫行辦法》、《關(guān)于國(guó)有大中型企業(yè)主輔分離輔業(yè)改制分流安置富余人員的實(shí)施辦法》等法律法規(guī)，從不同的角度對(duì)企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)進(jìn)行了規(guī)范，但是仍存在不健全的地方，這主要表現(xiàn)在相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范和審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范不完善，這主要體現(xiàn)在以下方面：一是部分已有的準(zhǔn)則規(guī)范不再適應(yīng)現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，有待更改；二是有些準(zhǔn)則規(guī)范對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為的規(guī)定不一致，有待協(xié)調(diào)；三是應(yīng)有的準(zhǔn)則規(guī)范未制定，有待增補(bǔ)。如企業(yè)并購(gòu)的會(huì)計(jì)處理方法有購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益聯(lián)營(yíng)法兩種，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有做出具體的規(guī)定，沒(méi)有規(guī)定企業(yè)在并購(gòu)時(shí)究竟應(yīng)該采取哪種方法，很顯然，會(huì)計(jì)核算方法的選擇不同，對(duì)并購(gòu)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、企業(yè)并購(gòu)成本產(chǎn)生的影響也不同。購(gòu)買(mǎi)法下確認(rèn)商譽(yù)，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性較高，但是并購(gòu)成本也高，而權(quán)益聯(lián)營(yíng)法卻不將成本與凈資產(chǎn)之間的差額確認(rèn)為商譽(yù)，會(huì)計(jì)信息相關(guān)性低，但由于權(quán)益聯(lián)營(yíng)法理論上不要求對(duì)被并購(gòu)企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，故并購(gòu)成本通常低于購(gòu)買(mǎi)法。我國(guó)尚未制定企業(yè)并購(gòu)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在并購(gòu)實(shí)務(wù)中也主要是參照《企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》、《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》、《關(guān)于執(zhí)行具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和(股份有限公司會(huì)計(jì)制度)有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的解答》，這些規(guī)定都沒(méi)有考慮股權(quán)交換合并，只在合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿中提到合并可以使用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法，但實(shí)踐中已有企業(yè)并購(gòu)使用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的實(shí)例。因此，為了避免企業(yè)利用不同的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行影響，完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則勢(shì)在必行。

(二)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估不規(guī)范企業(yè)并購(gòu)是以產(chǎn)權(quán)變更為特征的特殊經(jīng)濟(jì)行為，并購(gòu)中必然會(huì)涉及到企業(yè)資產(chǎn)的變動(dòng)、資產(chǎn)的有償轉(zhuǎn)讓等問(wèn)題。并購(gòu)方需要通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)目標(biāo)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估。而審計(jì)人員在審查過(guò)程中，不但要了解目標(biāo)企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)的整體狀況，還要了解某些單項(xiàng)、具有核心生產(chǎn)能力的資產(chǎn)的價(jià)值；既要對(duì)現(xiàn)有資產(chǎn)進(jìn)行定量分析，準(zhǔn)確估算其現(xiàn)實(shí)價(jià)值，又要對(duì)目標(biāo)企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、投入產(chǎn)出能力、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)狀況進(jìn)行詳細(xì)的定性分析、評(píng)價(jià)，從而能夠?yàn)椴①?gòu)方提供公允的產(chǎn)權(quán)價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，并以此來(lái)確定合理的并購(gòu)價(jià)格。但我國(guó)的資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估還存在一些不規(guī)范的地方，主要存在以下問(wèn)題：

(1)資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)不完善。資產(chǎn)評(píng)估業(yè)是社會(huì)公正性中介服務(wù)行業(yè)，在企業(yè)并購(gòu)中起著非常重要的作用。但是，從這些年的發(fā)展來(lái)看，我國(guó)的資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)存在很多不完善的地方。自1989年以來(lái)，政府有關(guān)部門(mén)先后頒發(fā)了幾十個(gè)部門(mén)規(guī)章，明確規(guī)定企業(yè)在發(fā)生改制重組、合資合作經(jīng)營(yíng)、股份經(jīng)營(yíng)、承包租賃、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、抵押擔(dān)保、拍賣(mài)出售、破產(chǎn)清算等經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，都必須進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估。可是，由于大家都看好了這塊發(fā)展領(lǐng)域，亂辦資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)迅速形成一股熱潮。同時(shí)，也形成了資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的多頭管理、條塊分割的局面，在整個(gè)評(píng)估業(yè)，除國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估之外，還有土地評(píng)估、房地產(chǎn)評(píng)估、專(zhuān)利評(píng)估和礦產(chǎn)資源評(píng)估等分別隸屬于各個(gè)部門(mén)的評(píng)估機(jī)構(gòu)，他們各自為政，直接參與評(píng)估業(yè)的管理，各部門(mén)又有各自有關(guān)的評(píng)估文件。至今，這種混亂的局面和多頭管理狀態(tài)仍未梳理清楚。政府行政干預(yù)，不同部門(mén)的多頭管理，均與要求獨(dú)立性的資產(chǎn)評(píng)估業(yè)相悖，某種程度上妨礙了資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)化進(jìn)程，從而造成資產(chǎn)評(píng)估業(yè)的違法違紀(jì)。

(2)資產(chǎn)評(píng)估范圍不明確。在對(duì)被并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估前，明確資產(chǎn)評(píng)估的范圍是非常有必要的，因?yàn)樵u(píng)估的范圍將會(huì)決定評(píng)估工作的組織和評(píng)估方法的選擇。不同形式的并購(gòu)，資產(chǎn)評(píng)估的范圍是不同的。在整體并購(gòu)的情況下，應(yīng)將企業(yè)的有形資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和負(fù)債，全部包括在內(nèi)，按現(xiàn)行法規(guī)要求，應(yīng)對(duì)建筑物、機(jī)器、設(shè)備、在建工程等逐項(xiàng)核查，對(duì)長(zhǎng)期投資、無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、貨幣資金、應(yīng)收及預(yù)付款、短期投資等資產(chǎn)負(fù)債逐筆檢查，對(duì)存貨的抽查要占到數(shù)量的40％、賬面值的60％以上；在部分并購(gòu)的情況下，資產(chǎn)評(píng)估的范圍則只包括一項(xiàng)或幾項(xiàng)資產(chǎn)。但是在實(shí)際的操作中，很多企業(yè)為了快速完成并購(gòu)工作，或是為了盡快將劣勢(shì)企業(yè)的資產(chǎn)向優(yōu)勢(shì)企業(yè)轉(zhuǎn)移，一般都不按規(guī)定進(jìn)行，很難做到對(duì)上述資產(chǎn)進(jìn)行全面評(píng)估，并且常常只重視對(duì)有形資產(chǎn)的評(píng)估，忽略了對(duì)無(wú)形資產(chǎn)(尤其是商譽(yù))的評(píng)估。這必將會(huì)影響并購(gòu)交易價(jià)格的確定，因此，不論是企業(yè)還是資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)都應(yīng)該明確資產(chǎn)評(píng)估的范圍，不要漏估任何對(duì)企業(yè)有價(jià)值的資產(chǎn)，保證并購(gòu)工作順利進(jìn)行。

(3)資產(chǎn)價(jià)值難以準(zhǔn)確確定。資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)該對(duì)并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行科學(xué)、公正的評(píng)價(jià)，以保證并購(gòu)各方的切身利益。但是在企業(yè)并購(gòu)中，被并購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值經(jīng)常很難被準(zhǔn)確的確定，這主要是由于企業(yè)往往只重視有形資產(chǎn)的評(píng)估，而忽視無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估，這樣就難以準(zhǔn)確地確定企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。有數(shù)據(jù)表明：過(guò)去許多企業(yè)并購(gòu)都是在粗略的并購(gòu)審計(jì)下進(jìn)行的，且偏重于企業(yè)“硬資產(chǎn)”的審計(jì)。這種并購(gòu)成功的“企業(yè)聯(lián)姻”概率為50％。據(jù)美國(guó)管理協(xié)會(huì)的調(diào)查報(bào)告，在并購(gòu)審計(jì)實(shí)施的早期約有25％的并購(gòu)企業(yè)在十二個(gè)月內(nèi)產(chǎn)量減少；約六分之一的并購(gòu)企業(yè)喪失其市場(chǎng)占有率；四分之一的企業(yè)獲利能力降低。并購(gòu)后企業(yè)發(fā)現(xiàn)并購(gòu)成本并不是為并購(gòu)企業(yè)而支付的，相反，大多數(shù)花費(fèi)在并購(gòu)后企業(yè)解決并購(gòu)審計(jì)中未能發(fā)現(xiàn)的無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估上。由于對(duì)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值確定不準(zhǔn)確，也使得國(guó)有企業(yè)在被并購(gòu)時(shí)進(jìn)一步加劇了國(guó)有資產(chǎn)的流失。如在外資上市公司收購(gòu)國(guó)有企業(yè)時(shí)，國(guó)有企業(yè)往往不夠重視營(yíng)銷(xiāo)網(wǎng)絡(luò)、土地使用權(quán)、租賃權(quán)、特許專(zhuān)營(yíng)權(quán)、專(zhuān)有技術(shù)、商譽(yù)、等無(wú)形資產(chǎn)，低估、漏估這些無(wú)形資產(chǎn)，使得外資能夠以較低的價(jià)格進(jìn)行收購(gòu)，造成國(guó)有資產(chǎn)直接流失。這些都足以表明并購(gòu)企業(yè)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)是至關(guān)重要的，否則被并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值不能準(zhǔn)確確定。

僅就商譽(yù)來(lái)講，我國(guó)有些企業(yè)經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)，在市場(chǎng)上占有優(yōu)勢(shì)，信譽(yù)較好，盈利能力超出行業(yè)平均水平，如果不對(duì)這類(lèi)企業(yè)的商譽(yù)進(jìn)行評(píng)估、確認(rèn)，必將導(dǎo)致并購(gòu)價(jià)格的不準(zhǔn)確。因此，在并購(gòu)評(píng)估中，應(yīng)當(dāng)注意目標(biāo)企業(yè)是否具備超額的收益能力，且這種超額收益是否具有持續(xù)性，以此來(lái)判斷目標(biāo)企業(yè)是否存在商譽(yù)。在具體操作中，評(píng)估人員可以比較企業(yè)歷年的平均利潤(rùn)率和行業(yè)利潤(rùn)率，如果目標(biāo)企業(yè)歷年平均利潤(rùn)率高于行業(yè)平均水平，并且這種趨勢(shì)能夠保持下去，評(píng)估人員就應(yīng)根據(jù)企業(yè)預(yù)期的超額收益和獲取超額收益的期間，按一定的折現(xiàn)率使用收益現(xiàn)值法對(duì)企業(yè)的商譽(yù)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。此外，產(chǎn)品品牌、技術(shù)工藝、企業(yè)名稱(chēng)等也屬于無(wú)形資產(chǎn)，往往在幾十年的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中形成，不僅在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)占有重要地位，而且在國(guó)際市場(chǎng)也有很強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力。一些外國(guó)企業(yè)認(rèn)為中國(guó)市場(chǎng)存在巨大潛力，但運(yùn)用國(guó)內(nèi)企業(yè)市場(chǎng)意識(shí)、品牌意識(shí)和對(duì)無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估意識(shí)不強(qiáng)的弱點(diǎn)，低價(jià)收購(gòu)國(guó)內(nèi)企業(yè)的股權(quán)、品牌或?qū)Ｓ屑夹g(shù)，排擠甚至吞噬了苦心經(jīng)營(yíng)的民族品牌。品牌的逐漸流失，實(shí)際上是一種無(wú)形資產(chǎn)的流失，甚至可稱(chēng)為國(guó)有資產(chǎn)的流失。對(duì)此產(chǎn)生的直接后果是阻礙了國(guó)內(nèi)企業(yè)健康成長(zhǎng)的道路，對(duì)于國(guó)家的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，對(duì)于中國(guó)在國(guó)際社會(huì)中的競(jìng)爭(zhēng)來(lái)講無(wú)疑也是一種損失。在出售國(guó)有企業(yè)時(shí)，只對(duì)有形資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估出售，而未考慮土地使用權(quán)、商譽(yù)、專(zhuān)有技術(shù)、商標(biāo)、品牌等無(wú)形資產(chǎn)，以至造成交易中國(guó)有無(wú)形資產(chǎn)流失嚴(yán)重。

(三)缺乏具有專(zhuān)業(yè)技能的高素質(zhì)審計(jì)人員導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量不高審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)工作過(guò)程極其結(jié)果的優(yōu)劣程度。審計(jì)質(zhì)量包括審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量和審計(jì)行為過(guò)程的質(zhì)量。在企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中，審計(jì)人員應(yīng)該實(shí)事求是地檢查與評(píng)價(jià)目標(biāo)公司，盡可能地搜集充分的審計(jì)證據(jù)，使審計(jì)結(jié)論能全面地反映目標(biāo)企業(yè)的實(shí)際情況。但是在實(shí)際操作中，由于種種外部與內(nèi)部原因的影響，審計(jì)人員的審計(jì)質(zhì)量不高。在審計(jì)中，往往會(huì)遇到以下問(wèn)題，這些都在不同程度上影響了審計(jì)質(zhì)量。一是審計(jì)獨(dú)立性不高，審計(jì)人員職業(yè)道德有待加強(qiáng)。在企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的過(guò)程中，有些審計(jì)人員不能很好的遵循職業(yè)道德，容易受到來(lái)自各方面因素的干擾。這些干擾有來(lái)自審計(jì)人員工作時(shí)涉及其個(gè)人利益的干擾，如感情、金錢(qián)等，也有因受到審計(jì)人員與被審計(jì)單位密切關(guān)系的影響，如審計(jì)人員與并購(gòu)企業(yè)有著密切的或長(zhǎng)期的個(gè)人或職業(yè)關(guān)系時(shí)，審計(jì)人員可能就會(huì)不加懷疑地接受客戶聲明書(shū)和觀點(diǎn)等。這些都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員的獨(dú)立性不高，從而影響審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷，使他們不能客觀、公正的對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行審查，審計(jì)獨(dú)立性受到削弱，以至使審計(jì)質(zhì)量不能達(dá)到利益相關(guān)者的要求。二是審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步深化，并購(gòu)市場(chǎng)中的行為日益復(fù)雜化，企業(yè)并購(gòu)審計(jì)不僅包括并購(gòu)中的審查，還要對(duì)企業(yè)并購(gòu)前、后的情況進(jìn)行調(diào)查、審計(jì)，同時(shí)，還涉及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和效益性審計(jì)。在并購(gòu)審計(jì)的過(guò)程中通常還會(huì)用到非常規(guī)的審計(jì)技術(shù)與方法，這些工作做的如何直接決定了審計(jì)質(zhì)量的高低，而工作質(zhì)量的高低又與審計(jì)實(shí)施人員相關(guān)業(yè)務(wù)水平、綜合能力有關(guān)。實(shí)施并購(gòu)審計(jì)不僅要求審計(jì)人員掌握審計(jì)知識(shí)和技術(shù)，更要熟悉與企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)有關(guān)的知識(shí)和技術(shù)。目前我國(guó)的審計(jì)人員雖然在不斷地為自己“加氧”，專(zhuān)業(yè)素質(zhì)和技能都有所提高，但是，能夠根據(jù)并購(gòu)的特殊性有針對(duì)性地完成并購(gòu)審計(jì)工作的專(zhuān)業(yè)人員還較少，大多數(shù)審計(jì)人員專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)能力還較弱，與并購(gòu)審計(jì)相關(guān)的業(yè)務(wù)知識(shí)較欠缺。這必將影響企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的工作質(zhì)量和工作效率，也不能保證企業(yè)并購(gòu)審計(jì)良性效益的發(fā)揮。

三、企業(yè)并購(gòu)審計(jì)完善的對(duì)策

(一)完善相關(guān)法律法規(guī)及會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則 針對(duì)企業(yè)并購(gòu)審計(jì)中法律法規(guī)、制度準(zhǔn)則等方面的問(wèn)題，一方面應(yīng)進(jìn)一步完善與企

業(yè)并購(gòu)相關(guān)的會(huì)計(jì)、審計(jì)現(xiàn)有的相關(guān)法律、法規(guī)，另一反面應(yīng)盡快制定專(zhuān)門(mén)會(huì)計(jì)、審計(jì)法律法規(guī)，以形成健全和完善的企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的法律法規(guī)體系。在企業(yè)并購(gòu)的會(huì)計(jì)處理上應(yīng)盡快制定針對(duì)并購(gòu)業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則，以便更好的對(duì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計(jì)量、分析等進(jìn)行具體規(guī)范，這樣可以保證企業(yè)并購(gòu)的順利實(shí)施，以免使企業(yè)在并購(gòu)時(shí)利用會(huì)計(jì)法規(guī)、準(zhǔn)則上的漏洞來(lái)進(jìn)行非正常交易、粉飾企業(yè)的業(yè)績(jī)。同時(shí)，在制定相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，既要借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，也要兼顧我國(guó)國(guó)情，就如在制定企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)區(qū)別不同類(lèi)型的企業(yè)，考慮知識(shí)經(jīng)濟(jì)的影響，嚴(yán)格區(qū)分購(gòu)買(mǎi)法與權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的適用條件，即保持互斥關(guān)系最為合理，也就是說(shuō)，一些公司并購(gòu)符合權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的適用條件，就只能采用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法而不能使用購(gòu)買(mǎi)法；反之就只能采用購(gòu)買(mǎi)法，這樣才能較好地杜絕公司管理層在并購(gòu)時(shí)利用會(huì)計(jì)處理方法的選擇來(lái)操縱利潤(rùn)；另外，有必要參照國(guó)際慣例的較低要求，適當(dāng)降低權(quán)益聯(lián)營(yíng)法的應(yīng)用門(mén)檻。總之，要充分發(fā)揮兩種會(huì)計(jì)處理方法的作用，避免出現(xiàn)無(wú)序局面。我國(guó)以基本審計(jì)準(zhǔn)則和具體審計(jì)準(zhǔn)則為主體的審計(jì)準(zhǔn)則體系已經(jīng)基本建立起來(lái)，但是指導(dǎo)某些特殊事項(xiàng)的具體審計(jì)準(zhǔn)則還不夠完善，就如規(guī)范企業(yè)并購(gòu)審計(jì)的具體準(zhǔn)則還沒(méi)有制定。環(huán)境變化了，審計(jì)準(zhǔn)則卻沒(méi)有做出相應(yīng)的調(diào)整和修改，這必將影響其作為衡量審計(jì)責(zé)任的最高標(biāo)準(zhǔn)的地位。因此，企業(yè)并購(gòu)審計(jì)準(zhǔn)則的制定是迫在眉睫的事，要根據(jù)不同的審計(jì)目標(biāo)確定與其相關(guān)的審計(jì)范圍、審計(jì)程序、審計(jì)方法等，從而更有效的對(duì)我國(guó)并購(gòu)審計(jì)工作進(jìn)行規(guī)范。

(二)做好資產(chǎn)評(píng)估工作　為能獨(dú)立、客觀、公正的確定并購(gòu)企業(yè)的交易價(jià)格，使企業(yè)并購(gòu)合理、有序的進(jìn)行，防止并購(gòu)中國(guó)有資產(chǎn)流失，我們首先應(yīng)該積極建立一個(gè)充分有序的市場(chǎng)環(huán)境，完善各項(xiàng)監(jiān)管體制，使政府行政管理與行業(yè)自律監(jiān)控相結(jié)合，對(duì)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)履行社會(huì)職能進(jìn)行規(guī)范和引導(dǎo)，盡量減少評(píng)估業(yè)的多頭管理和行業(yè)干預(yù)，確保其獨(dú)立性；其次，資產(chǎn)評(píng)估人員在對(duì)并購(gòu)企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估時(shí)要根據(jù)不同的評(píng)估目的確定合理的評(píng)估價(jià)值類(lèi)型和評(píng)估范圍，這就需要評(píng)估機(jī)構(gòu)全面分析企業(yè)資產(chǎn)的構(gòu)成情況，對(duì)企業(yè)價(jià)值有貢獻(xiàn)作用的資產(chǎn)要做到一項(xiàng)也不漏評(píng)，尤其是無(wú)形資產(chǎn)，要對(duì)被評(píng)估企業(yè)提供的數(shù)據(jù)資料進(jìn)行實(shí)事求是地分析，并認(rèn)真核查資產(chǎn)，對(duì)于重要資產(chǎn)，必須認(rèn)真進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)勘察，全面掌握其情況；被并購(gòu)企業(yè)應(yīng)在財(cái)產(chǎn)清查的基礎(chǔ)上，按國(guó)家有關(guān)規(guī)定，由法定資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)其財(cái)產(chǎn)評(píng)估作價(jià)，報(bào)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)審批、確認(rèn)，并依此進(jìn)行相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理。被并購(gòu)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓底價(jià)，應(yīng)以審批確認(rèn)的資產(chǎn)評(píng)估凈值為依據(jù)，綜合考慮被并購(gòu)企業(yè)職工、資產(chǎn)及債權(quán)債務(wù)狀況等因素后給予合理處理；再次，應(yīng)該加強(qiáng)資產(chǎn)評(píng)估從業(yè)人員的職業(yè)道德培養(yǎng)和業(yè)務(wù)素質(zhì)培訓(xùn)，增強(qiáng)其社會(huì)責(zé)任意識(shí)和工作能力。評(píng)估人員自身也應(yīng)深入學(xué)習(xí)相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，努力創(chuàng)造新的評(píng)估方法，以適應(yīng)不斷發(fā)展變化的市場(chǎng)環(huán)境。

篇（9）

（一）客體要件

本罪所侵害的客體是國(guó)家有關(guān)市場(chǎng)的管理秩序，犯罪對(duì)象是指資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告、驗(yàn)資證明、驗(yàn)證證明、審計(jì)報(bào)告等中介證明。其中資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告，是指資產(chǎn)評(píng)估人對(duì)公司的物產(chǎn)、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、土地使用權(quán)等資產(chǎn)折抵資本經(jīng)過(guò)評(píng)估所出具的報(bào)告，根據(jù)公司法規(guī)定，公同成立的發(fā)起人以實(shí)物、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專(zhuān)利技術(shù)、土地使用權(quán)作為自己股款折資本的，其在公司中所持的股份數(shù)額，應(yīng)由資產(chǎn)評(píng)估師評(píng)估；公司解散時(shí)，對(duì)其資產(chǎn)也應(yīng)當(dāng)評(píng)估。根據(jù)國(guó)務(wù)院1991年11月16日的《國(guó)有資產(chǎn)管理方法》規(guī)定，國(guó)有資產(chǎn)占有單位（以下簡(jiǎn)稱(chēng)占有單位）有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估：（1）資產(chǎn)拍賣(mài)、轉(zhuǎn)讓?zhuān)唬?）企業(yè)兼并、出售、聯(lián)營(yíng)、股份經(jīng)營(yíng)；（3）與外國(guó)公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織或者個(gè)人開(kāi)辦中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)或者中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)；（4）企業(yè)清算；（5）依照國(guó)家有關(guān)規(guī)定需要進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估的其他情形。占有單位有下列情形之一，當(dāng)事人認(rèn)為需要的，可以進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估：（1）資產(chǎn)抵押及其他擔(dān)保；（2）企業(yè)租憑；（3）需要進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估的其他情形。國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估范圍包括：固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)、資產(chǎn)評(píng)仿師在評(píng)估后應(yīng)當(dāng)如實(shí)提供評(píng)估報(bào)告或者證件。所謂驗(yàn)資證明，是指由驗(yàn)資機(jī)構(gòu)及其人員在公司成立時(shí)，對(duì)股東是否出資、是否足額出資以及出資是否到位等核實(shí)查驗(yàn)后所出具的證明。所謂驗(yàn)證證明，是指法定的驗(yàn)資機(jī)構(gòu)及其人員對(duì)公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表、財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)、招股說(shuō)明書(shū)等文件就其真實(shí)性、準(zhǔn)確性、可靠性進(jìn)行審查后提出的證明。所謂審計(jì)報(bào)告，則是審計(jì)機(jī)構(gòu)及其人員對(duì)公司的招股說(shuō)明書(shū)，公司資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)變動(dòng)情況表，連續(xù)3年以來(lái)的經(jīng)營(yíng)狀況，公司的合并、分立等依法進(jìn)行審查、核實(shí)后所作出的報(bào)告。

（二）客觀要件

本罪在客觀方面表現(xiàn)為嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)，造成嚴(yán)重后果的行為，首先、要有嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任的行為，這是構(gòu)成本罪的前提，如果工作認(rèn)真負(fù)責(zé)，完全因受蒙蔽無(wú)法發(fā)現(xiàn)或確因水平、能力的限制而沒(méi)有發(fā)現(xiàn)的，則不能以本罪論處。嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，既可以表現(xiàn)為該為而根本不為、也可以表現(xiàn)為馬馬虎虎草率應(yīng)付，不認(rèn)真而為。前者如資產(chǎn)評(píng)估時(shí)不評(píng)估，驗(yàn)資人員不驗(yàn)資，驗(yàn)證人員不驗(yàn)證、審計(jì)人員不審計(jì)等等。這種完全的不作為是以過(guò)分相信為基礎(chǔ)的。過(guò)分相信，應(yīng)有相當(dāng)?shù)幕A(chǔ)，如公司經(jīng)營(yíng)作風(fēng)好、資信能力強(qiáng)等。如果明明知道公司經(jīng)營(yíng)管理混亂、資信能力很差，不講信用而仍不作為甚或收受賄賂的，則不能以過(guò)失論，構(gòu)成犯罪，對(duì)之應(yīng)以中介組織人員提供虛假證明文件罪論處。后者如走馬觀花，不作全面認(rèn)真仔細(xì)的審查、核實(shí)就出具有關(guān)證明文件。其次，必須造成了證明文件重大失實(shí)。失實(shí)，是指證明文件有虛假內(nèi)容；重大失實(shí)，則是指內(nèi)容與實(shí)際情況存在重大出入，與事實(shí)不符，如全部?jī)?nèi)容失實(shí)，重要內(nèi)容失實(shí)等。最后，必須造成了嚴(yán)重后果。沒(méi)有造成實(shí)際危害后果或雖造成危害后果但不是嚴(yán)重后果，也不能以本罪論處。所謂嚴(yán)重后果，主要是指給國(guó)家、公司、股東等造成重大經(jīng)濟(jì)損失的；造成極為惡劣的影響的；造成市場(chǎng)秩序甚至社會(huì)嚴(yán)重混亂的；等等。

（三）主體要件

本罪的主體為特殊主體，只有承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織及人員，才能構(gòu)成本罪，其他單位或個(gè)人不能成為本罪的主體。所謂資產(chǎn)評(píng)估人員，是指法定資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)中的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、資產(chǎn)評(píng)估師等承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估職責(zé)的人員；所謂驗(yàn)資人員，是指法定驗(yàn)資機(jī)構(gòu)中的注冊(cè)會(huì)計(jì)師等承擔(dān)驗(yàn)資職責(zé)的人員；所謂驗(yàn)證人員、是指法定驗(yàn)證機(jī)構(gòu)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和可信性進(jìn)行審查、核實(shí)的人員：所謂會(huì)計(jì)人員，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所中的會(huì)計(jì)師；所謂審計(jì)人員，是指審計(jì)師事務(wù)所中對(duì)公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表、公司在合并、分立、清算時(shí)的審計(jì)業(yè)務(wù)以及法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他業(yè)務(wù)進(jìn)行審計(jì)的人員；所謂法律服務(wù)人員、是指律師審務(wù)所中的律師以及其他從事法律服務(wù)的人員，至于承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織、則是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)師事務(wù)所及律師事務(wù)所等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)。

（四）主觀要件

本罪在主觀方面必須出于過(guò)失，即應(yīng)當(dāng)預(yù)見(jiàn)自己嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任的行為，可能造成證明文件的重大失實(shí)，并產(chǎn)生嚴(yán)重后果，卻因疏忽大意沒(méi)有預(yù)見(jiàn)或者雖有預(yù)見(jiàn)但卻輕信能夠避免，因而造成證明文件的重大失實(shí)并發(fā)生了嚴(yán)重后果。故意不能構(gòu)成本罪，構(gòu)成犯罪的，應(yīng)以中介組織人員提供虛假證明文件罪論處。

篇（10）

基金項(xiàng)目：2017年河北省科技廳軟科學(xué)項(xiàng)目：“我國(guó)自然資源資產(chǎn)審計(jì)理論體系研究：概念、理論模型與研究進(jìn)展”（項(xiàng)目編號(hào)：174576339D）；2016年河北省教育廳高等學(xué)校人文社會(huì)科學(xué)重點(diǎn)項(xiàng)目：“減排責(zé)任下低碳供應(yīng)鏈網(wǎng)絡(luò)均衡和協(xié)調(diào)研究”（項(xiàng)目編號(hào)：SD161026）階段研究成果

中圖分類(lèi)號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2017年3月10日

一、引言

自然資源關(guān)系著國(guó)家發(fā)展的命脈，是人民生存之本。自然資源資產(chǎn)審計(jì)為審計(jì)領(lǐng)域翻開(kāi)了一個(gè)新的篇章，諸多學(xué)者對(duì)其進(jìn)行了深入地探索和研究。縱觀審計(jì)模式的發(fā)展歷程，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是目前最具有優(yōu)勢(shì)和普遍性的審計(jì)模式，如果把風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)引入到自然資源資產(chǎn)審計(jì)當(dāng)中，那么就構(gòu)成了一個(gè)全新的概念，即自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。按照風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念，自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)以自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，設(shè)計(jì)并實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。

二、文獻(xiàn)綜述

自20世紀(jì)90年代起，隨著西方國(guó)家的環(huán)境保護(hù)意識(shí)不斷加強(qiáng)，資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展迅猛，對(duì)其研究和實(shí)踐逐漸深入。Boivin等（1991）分析了環(huán)境審計(jì)的主要目的。Black（1998）認(rèn)為環(huán)境審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)將從對(duì)合規(guī)性的關(guān)注轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)環(huán)境系統(tǒng)有效性的評(píng)價(jià)。由于環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有直接影響，環(huán)境審計(jì)師應(yīng)發(fā)揮其職能，識(shí)別存在風(fēng)險(xiǎn)的流程點(diǎn)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的大小、采取措施降低風(fēng)險(xiǎn)。Moor等（2005）分析了在環(huán)境審計(jì)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)揮的重要作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠獨(dú)立、客觀地評(píng)價(jià)企業(yè)的環(huán)境管理系統(tǒng)，并可以借助專(zhuān)家和工程師的專(zhuān)業(yè)知識(shí)進(jìn)一步了解企業(yè)的流程及其對(duì)環(huán)境的不利影響。Tucker等（1998）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)充分參與到企業(yè)的環(huán)境管理中，重視對(duì)環(huán)境系統(tǒng)的審計(jì)、對(duì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)敞口的評(píng)估和對(duì)環(huán)境負(fù)債的計(jì)量。

在國(guó)內(nèi)，周澤紅（2003）闡述了環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念、三大要素及要素間的關(guān)系，建立了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的雛形。劉長(zhǎng)翠（2005）對(duì)環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)做出了科學(xué)的解釋?zhuān)⒔⒘巳缦履Ｐ停涵h(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=環(huán)境會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)×環(huán)境管理風(fēng)險(xiǎn)×環(huán)境檢查風(fēng)險(xiǎn)。蔡春（2014）提到自然資源資產(chǎn)審計(jì)內(nèi)容應(yīng)包括戰(zhàn)略與政策審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)這五個(gè)部分。谷樹(shù)忠（2016）指出自然資源資產(chǎn)審計(jì)，是資源環(huán)境審計(jì)的重要方面，是對(duì)一個(gè)地區(qū)的自然資源資產(chǎn)實(shí)物量、質(zhì)量、價(jià)值量、使用、投資及收益分配等情況進(jìn)行的審計(jì)。

由國(guó)內(nèi)外研究文獻(xiàn)可以發(fā)現(xiàn)，國(guó)內(nèi)外學(xué)者都認(rèn)為環(huán)境審計(jì)應(yīng)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模式，審計(jì)人員應(yīng)更加關(guān)注環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)；環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是環(huán)境審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)和研究重點(diǎn)，部分學(xué)者探索性地建立了環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。但是，已有文獻(xiàn)對(duì)自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)深入、系統(tǒng)的研究較少，沒(méi)有明確的定義并且尚未形成一套成熟的風(fēng)險(xiǎn)模型和風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)流程。本文借鑒前人的研究思路和方法，構(gòu)建自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的模型，設(shè)計(jì)具有可行性的審計(jì)流程，并針對(duì)審計(jì)實(shí)施存在的問(wèn)題提出相應(yīng)的建議。

三、自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型構(gòu)建

自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一個(gè)全新的概念，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)運(yùn)用到自然資源資產(chǎn)審計(jì)中是一個(gè)探索性的嘗試，符合審計(jì)的發(fā)展方向。自然資源資產(chǎn)審計(jì)，是指各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)同級(jí)或下級(jí)政府在本地區(qū)自然資源資產(chǎn)保護(hù)和保全、保值和增值、配置和分配等方面履行相關(guān)義務(wù)的情況所進(jìn)行的審計(jì)。自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型為基礎(chǔ)，要求審計(jì)人員識(shí)別評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，采取風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施，最終對(duì)自然資源資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)做出合理判斷，并將風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。因而，可以建立如下的自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的模型：

自然資源資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)

自然資源資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位的自然資源資產(chǎn)信息發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。其中，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指與自然資源資產(chǎn)相關(guān)的信息在審計(jì)前就已經(jīng)存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性。檢查風(fēng)險(xiǎn)是指若存在重大錯(cuò)報(bào)，審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)程序后依然沒(méi)有發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。為了將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可以接受的低水平，審計(jì)人員在自然資源資產(chǎn)審計(jì)過(guò)程中，需要運(yùn)用該模型，科學(xué)設(shè)計(jì)審計(jì)程序，并使其得到有效執(zhí)行。

一般的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型以經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，將審計(jì)的視角定位于經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響，類(lèi)比風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)模式。本文認(rèn)為，自然資源資產(chǎn)審計(jì)重點(diǎn)關(guān)注的是所有與資源相關(guān)的活動(dòng)、事項(xiàng)及其存在的自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)。模型中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是由自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)引起的。自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)，可以定義為與自然資源資產(chǎn)相關(guān)的活動(dòng)、事項(xiàng)所引起的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，包括自然資源資產(chǎn)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和管理風(fēng)險(xiǎn)。自然Y源資產(chǎn)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指被審計(jì)單位出具的與自然資源資產(chǎn)相關(guān)的報(bào)表和會(huì)計(jì)賬戶發(fā)生重大差錯(cuò)的可能性，以及自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)管理控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)不合理或執(zhí)行無(wú)效的可能性；自然資源資產(chǎn)管理風(fēng)險(xiǎn)是被審計(jì)單位的自然資源資產(chǎn)受內(nèi)外部因素的影響導(dǎo)致企業(yè)遭受經(jīng)濟(jì)損失或形象下滑的可能性，包括企業(yè)技術(shù)落后或自然災(zāi)害等因素。

四、自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)流程設(shè)計(jì)

自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的程序可以分為制定審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施和出具審計(jì)報(bào)告四個(gè)步驟，審計(jì)流程圖如圖1所示。（圖1）

（一）制定審計(jì)計(jì)劃。制定審計(jì)計(jì)劃可以幫助項(xiàng)目組成員有條不紊地進(jìn)行審計(jì)工作，能夠使資源得到優(yōu)化配置。這是一項(xiàng)持續(xù)的工作，貫穿于審計(jì)始終。

1、總體審計(jì)策略。自然資源資產(chǎn)審計(jì)的總體審計(jì)策略確定了審計(jì)范圍、時(shí)間安排和方向。審計(jì)范圍應(yīng)包括對(duì)政策的執(zhí)行程度、項(xiàng)目進(jìn)度、項(xiàng)目資金的使用及撥付等情況。制定總體審計(jì)策略應(yīng)考慮影響審計(jì)業(yè)務(wù)的重要因素，從而確定審計(jì)工作的重點(diǎn)，例如了解被審計(jì)單位所處的行業(yè)狀況和適用的自然資源資產(chǎn)法律法規(guī)以及資源稅費(fèi)政策等，確定重要性水平，說(shuō)明何時(shí)調(diào)配多少名項(xiàng)目成員到何地進(jìn)行自然資源資產(chǎn)審計(jì)，或何時(shí)就復(fù)雜問(wèn)題利用專(zhuān)家工作等。

2、具體審計(jì)計(jì)劃。具體審計(jì)計(jì)劃是在總體審計(jì)策略的基礎(chǔ)上制定的，詳細(xì)說(shuō)明了具體審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。隨著自然資源資產(chǎn)審計(jì)工作不斷深入，審計(jì)人員會(huì)遇到各種新的情況和問(wèn)題，需要對(duì)計(jì)劃做出相應(yīng)的修改以滿足審計(jì)需求，若涉及重大修改應(yīng)在工作底稿中注明修改的內(nèi)容和理由。

（二）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。自然資源資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是指審計(jì)人員通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序搜集到大量相關(guān)材料后，再通過(guò)一定的方法對(duì)這些材料進(jìn)行分析，判斷企業(yè)在哪些方面可能存在風(fēng)險(xiǎn)。

1、評(píng)估整體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。通過(guò)了解被審計(jì)單位的管理和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，審計(jì)人員可以評(píng)價(jià)其對(duì)報(bào)表的整體造成的不利影響，同時(shí)結(jié)合財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息，判斷企業(yè)可能存在的自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)。例如，審計(jì)人員通過(guò)詢問(wèn)、觀察等了解企業(yè)的管理活動(dòng)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)自然資源資產(chǎn)的內(nèi)部控制系統(tǒng)薄弱，甚至存在管理層凌駕于內(nèi)控之上的現(xiàn)象，從而可以認(rèn)為報(bào)表的整體層次具有較高的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2、評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。某些自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)可能與某類(lèi)交易、資源資產(chǎn)賬戶余額和披露資源資產(chǎn)信息的完整性、準(zhǔn)確性、存在或計(jì)價(jià)等認(rèn)定相關(guān)，即產(chǎn)生認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。例如，被審計(jì)單位是煉焦煤生產(chǎn)企業(yè)，當(dāng)期國(guó)家出臺(tái)相關(guān)政策，控制煉焦煤的生產(chǎn)總量，煉焦煤價(jià)值有望被重估，這可能影響到期末存貨的計(jì)價(jià)和對(duì)煉焦煤價(jià)值量的核算，存在認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施。自然資源資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)是指審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)針對(duì)上述評(píng)估的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域?qū)嵤徲?jì)程序，以將自然資源資產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受范圍內(nèi)。

1、總體應(yīng)對(duì)措施。總體應(yīng)對(duì)措施是針對(duì)整體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序。審計(jì)人員應(yīng)首先保持職業(yè)謹(jǐn)慎懷疑的態(tài)度，不能被財(cái)務(wù)信息和自然資源資產(chǎn)信息的表象數(shù)據(jù)所蒙蔽。為了避免被審計(jì)單位采取“反審計(jì)”手段規(guī)避檢查，審計(jì)人員可以提高審計(jì)程序的不可預(yù)見(jiàn)性。選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序，或調(diào)整擬實(shí)施審計(jì)程序的時(shí)間，預(yù)先不告知被審計(jì)單位，從而減少了人為因素的影響，獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠程度更高。

2、進(jìn)一步審計(jì)程序。進(jìn)一步審計(jì)程序是指審計(jì)人員針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序，包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。

控制測(cè)試實(shí)施的前提是審計(jì)人員預(yù)期內(nèi)部控制系統(tǒng)的運(yùn)行是有效的。審計(jì)人員應(yīng)對(duì)企業(yè)自然資源資產(chǎn)內(nèi)部管理控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的情況做出評(píng)價(jià)，主要途徑包括：向企業(yè)或組織的管理層或員工詢問(wèn)有關(guān)自然資源資產(chǎn)管理控制運(yùn)行情況的問(wèn)題，檢查自然資源資產(chǎn)監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)和管理控制系統(tǒng)生成并留存下來(lái)的文件記錄等書(shū)面證據(jù)，或?qū)嵉赜^察單位員工對(duì)自然資源資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)和使用情況。

實(shí)質(zhì)性程序包括細(xì)節(jié)測(cè)試以及實(shí)質(zhì)性分析程序。細(xì)節(jié)測(cè)試是對(duì)自然資源資產(chǎn)的認(rèn)定層次的具體細(xì)節(jié)進(jìn)行測(cè)試。審計(jì)人員可以通過(guò)檢查會(huì)計(jì)資料、資源監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)、合同協(xié)議等文件記錄，或?qū)Ρ粚徲?jì)單位的自然資源資產(chǎn)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，以獲取相關(guān)審計(jì)證據(jù)。實(shí)質(zhì)性分析程序是指審計(jì)人員通過(guò)分析各類(lèi)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系，對(duì)自然資源資產(chǎn)信息的真實(shí)性、合理性做出評(píng)價(jià)。例如將當(dāng)年的礦產(chǎn)資源的存量或價(jià)值量與以前年度相比，判斷是否存在重大變化以及重大變化是否合理，或?qū)⒈粚徲?jì)單位的相關(guān)指標(biāo)與自然資源審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)相比較進(jìn)行實(shí)質(zhì)性分析，或?qū)⒈粚徲?jì)單位的相關(guān)指標(biāo)與自然資源審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)和同行業(yè)平均水平進(jìn)行比較判斷有無(wú)異常變化。

（四）出具審計(jì)報(bào)告。審計(jì)人員在完成自然資源資產(chǎn)審計(jì)后，匯總審計(jì)結(jié)果，評(píng)價(jià)審計(jì)中的重大發(fā)現(xiàn)，關(guān)注或有事項(xiàng)和期后事項(xiàng)對(duì)自然資源資產(chǎn)狀況和財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，復(fù)核自然資源資產(chǎn)審計(jì)工作底稿和財(cái)務(wù)報(bào)表等。在此基礎(chǔ)上，審計(jì)人員應(yīng)評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果，最后與被審計(jì)單位的負(fù)責(zé)人進(jìn)行溝通，提出調(diào)整建議，確定應(yīng)出具的審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型和措辭，進(jìn)而編制并報(bào)送自然資源資產(chǎn)審計(jì)報(bào)告，終結(jié)審計(jì)工作。

五、自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)施的難點(diǎn)及建議

自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是自然資源資產(chǎn)審計(jì)模式發(fā)展的必然選擇，由于其理論尚不完善、實(shí)踐不充分，其具體實(shí)施仍存在諸多難點(diǎn)。針對(duì)這些難點(diǎn)，嘗試性地提出相關(guān)建議，以期對(duì)其實(shí)施起到推動(dòng)作用。

（一）實(shí)施難點(diǎn)

1、缺乏理論依據(jù)。首先，自然資源資產(chǎn)審計(jì)缺乏會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，學(xué)術(shù)界對(duì)自然資源的資產(chǎn)和負(fù)債的認(rèn)定仍存有爭(zhēng)議，相關(guān)的資源資產(chǎn)賬戶的編制還未有明確的指導(dǎo)性理論。至2016年，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表初顯研究成果，但仍然缺乏普適性，不適用于所有行業(yè)。并且各學(xué)者關(guān)于自然資源資產(chǎn)審計(jì)的審計(jì)主體、目標(biāo)、方法等理論的觀點(diǎn)不一致。因此，自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施缺乏有力的理論支持，阻礙了相關(guān)工作的開(kāi)展。

2、自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)管理控制系統(tǒng)未建立。自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)作為自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的切入點(diǎn)，還未引起廣泛的重視。相P企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和事項(xiàng)涉及到自然資源資產(chǎn)，但是對(duì)其可能引發(fā)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和資產(chǎn)管理風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后如何防范還未有深刻的認(rèn)識(shí)。公司的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制是自然資源資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基準(zhǔn)。

3、審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不一致。由于自然資源資產(chǎn)具有復(fù)雜性，對(duì)其管理和開(kāi)發(fā)等情況的評(píng)價(jià)很難找到確切統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系正處于探索研究中，還未建立適用于多個(gè)企業(yè)或行業(yè)的評(píng)價(jià)體系，阻礙了審計(jì)工作的順利實(shí)施。由于審計(jì)人員對(duì)審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)的主觀性較強(qiáng)，若不建立定量與定性相結(jié)合的評(píng)價(jià)指標(biāo)，那么實(shí)施審計(jì)程序得到的審計(jì)意見(jiàn)將難以使公眾信服。

（二）實(shí)施建議

1、完善理論體系。會(huì)計(jì)是審計(jì)的基礎(chǔ)。要發(fā)展自然資源資產(chǎn)審計(jì)，應(yīng)該首先完善相關(guān)的會(huì)計(jì)體系，明確與自然資源相關(guān)的會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量，對(duì)于不同類(lèi)型的行業(yè)編制適用的資產(chǎn)負(fù)債表。權(quán)威機(jī)構(gòu)應(yīng)該制定有關(guān)自然資源資產(chǎn)的會(huì)計(jì)和審計(jì)準(zhǔn)則，以此保證審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)時(shí)可以有理可循、有法可依。

2、建立相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理控制機(jī)制。涉及自然資源資產(chǎn)的公司應(yīng)了解相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，建立規(guī)范、有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，提高風(fēng)險(xiǎn)防范能力，保證財(cái)務(wù)信息和自然資源資產(chǎn)信息的真實(shí)性和可靠性，提高自然資源資產(chǎn)管理水平和資源配置效率。在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，通過(guò)測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)管控機(jī)制，有助于審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制有效性做出判斷，可以減少實(shí)質(zhì)性程序，節(jié)約審計(jì)成本。

3、建立審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。自然資源資產(chǎn)的種類(lèi)繁多，應(yīng)聘請(qǐng)相關(guān)資源的專(zhuān)家和技術(shù)人員，從存量、分布、增減變化、專(zhuān)項(xiàng)資金使用和制度建設(shè)等方面確定審計(jì)內(nèi)容。針對(duì)不同類(lèi)別的自然資源資產(chǎn)，建立分類(lèi)評(píng)價(jià)指標(biāo)，對(duì)于難以用貨幣反映的自然資源資產(chǎn)，可以考慮用數(shù)量或質(zhì)量的變化狀況來(lái)進(jìn)行考核。同時(shí)，還應(yīng)注意評(píng)價(jià)指標(biāo)的穩(wěn)定性和可比性，科學(xué)設(shè)立評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，保證審計(jì)結(jié)論的客觀公正，保障自然資源資產(chǎn)審計(jì)制度體系的建立和完善。

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