公允價值的缺點匯總十篇

序論：好文章的創作是一個不斷探索和完善的過程，我們為您推薦十篇公允價值的缺點范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

一、會計計量的概念

會計計量，即在一定計量尺度下，以特定計量單位來選擇適當的計量屬性，確定應該給予記錄的相關經濟事項金額的會計記錄的整個過程。會計計量內容包括計量的尺度、單位以及對象和屬性。

二、公允價值的定義

公允價值又可以稱為公允市價或者公允價格，是在公平交易前提下買賣雙方由于熟知細節而共同確定的價格，有可能是無關聯的雙方在同等條件下達成買賣的價格[1]。這種計量新屬性最體現它“新”的地方就是獲得交易市場的確認，它具有明顯的可觀察性與決策相關性，是一種實用的會計信息，其計量屬性與歷史成本、現行成本等被廣泛應用于國際國內會計領域。

三、公允價值的計量方法以及它所體現出來的優缺點

(一)公允價值的計量方法

對當前市場價格進行客觀評價和主觀判斷是公允價值計量的建立基礎，因此公允價值的主觀性強，信息可靠與否沒有保證，它反映了現在和未來可能的市場交易價格，這些不受時問、空問等各種客觀因素的影響，更是不具可靠性。本質上，市場價格是公允價值計量的基礎，現在和未來市場價格才是公允價值，不包括過去的市場價格。公允價值不是一種具體的計量方法，實際上是會計計量期望達到的一種比較好的狀態或目的，也可以理解為是會計計量的一種價值追求或者期望。新屬性的計量方法在金融和投資性房地產企業影響最大，企業可以通過應用它充分利用閑置資金，甚至獲取從二級市場買到債券等的差價，運用得好會是二次利潤。

(二)公允價值的優點

1、公允價值的聚焦點是現在和未來的市場價格，與歷史成本比較而言，使得會計信息相關性強，即公允價值更能使相關性要求得到滿足。公允價值的聚焦點可以反映資產給企業帶來的利潤，準確估算企業經營、償債能力等，以此達到幫助會計信息使用者做出有利的決策。企業是追求最終利益的場所，只有讓企業獲利才是最實在的，才能體現出公允價值存在的優越性。

2、公允價值計量對企業資本的保值與增值有一定的益處。物價上漲時，歷史成本計量出的經費無法購回應該得到的相應規模的生產能力，企業生產就萎縮了。而采用公允價值計量，在通貨膨脹時，所得出的經費預算完全可以在現行市場情況下購買到與原來規模相匹配的生產能力，從而使企業的資本利用得到保障。這跟相同的經費買到更多的貨品道理是一樣的。

3、公允價值計量對了解企業的內部真實財務情況是有一定幫助的。公允價值計量衍生出來的使用工具能夠反映在使財務管理階層對企業的內部真實財務情況有充分具體的理解，而且利于評價企業對風險管理是否具有有效性。

(三)公允價值的缺點

1、公允價值的不可靠性。獲取會計信息的相關性與可靠性，就等同于魚與熊掌這個問題一樣，很難同時兼顧。我國現有的證券、產權等交易市場都不是很成熟，價格與價值的浮動大或者不相符合時，公允市價幾乎無法獲得資產。雖然可以運用現值技術等其它技術來估計公允價值，但缺乏未來現金流量或者折現率等無法預見的信息，判斷也就帶有很大不確定性，準確性低，失誤率也高，公允價值就顯得不可靠了。

2、公允價值計量成本過高。公允價值計量是一項工程量大，需要不定時更新的工作，它是動態計量的屬性，用公允價值進行計量就等同于每個時期都必須要及時對資產和負債情況進行計量，產生最新的數據。除需要專門的計量人員來確定資產和負債公允價值外，還需工作人員對賬務調整的全面處理，這些情況無形之中提高了資產評估以及財務管理的成本，導致費用過高。

篇（2）

公允價值作為我國新的會計計量的屬性，從應用至今，公允價值的優劣一直存在著很大的爭議，一方面，公允價值相對于傳統的計量方式來說，存在很多有利于現代會計實務應用的特點，但是聯系我國的實際市場形式，公允價值在我國的實行還存在很多的局限與弊端。因此，一方面，要適當限制公允價值在會計實務中的濫用，另一方面，要盡快推進我國的經濟制度的改革，盡快在實際應用中能全面推進公允價值的應用。

一、公允價值的定義

公允價值并不是我國獨創的計量屬性，在國際上，公允價值由國際會計準則委員會的定義為：公允價值，是指在雙方都了解和熟悉交易內容的情況下，雙方自愿交換一向一項資產或清償一基本原則債務所使用的金額。公允價值又稱公允價格、公允市價。我國會計準則基于國際會計準則和其他國家的會計準則，做出了相對適合我國基本國情的公允價值的定義：熟悉市場情況的交易雙方在公平合理的交易條件下和自愿的情況下所確定的交易金額，或無關聯的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣或者一項負債可以被清償的成交價格。由此可以看出公允價值有以下幾個特征，一，公允價值是在平等、公正的條件下產生的，交易雙方是在熟悉情況的環境下，共同商定某些條款后所一致同意的價格。也就是說不能存在欺詐等情況，例如古董玩家不能依仗相關知識從農民手中低價購買價值連城的古董，這是不符合公允價值的前提的。二，公允價值是一種動態的價值觀念，他不是一成不變的價值，隨著環境和交易雙方價值觀的變動而改變，公允的性質也會隨之而改變，也就是說，同樣的交易對象，由于交易雙方思想觀念的差別，得出相差很多的公允價值，這是完全正常合理的。因此，通過實際情況來判斷公允價值是十分有必要的。

二、公允價值的優劣分析

（一）公允價值在會計實務應用中的優勢

作為我國新會計準則中明確規定的計量方式，公允價值必定有其不可替代的優勢。第一，公允價值所反映的信息更加貼近實際。與傳統的靜態信息反饋機制相比，公允價值通過互聯網等渠道，能快速掌握相關領域的最新動態，從而得出最符合實際的評估結果，這在知識與信息更新日益頻繁的今天具有重大的意義。第二點，公允價值與傳統的財務報告相比，具有更加靈活的評估方式以及一定程度上的規避風險的能力，這一點為公允價值的應用拓寬了渠道，也彌補了傳統計量方式難以逃脫和預測金融風險的致命缺陷。

（二）公允價值在會計實務應用中的劣勢

任何的發明或做事方式都有兩面性，公允價值也不例外，他有著我國傳統計量方式所不可比擬的優勢，也必然有著其自身的缺陷，這也是為什么至今還有一部分人不認可公允價值的原因。他的缺點主要體現在以下幾個方面：一是我國市場機制不夠完善，在很大程度上限制了公允價值的使用。公允價值的缺點有很大一方面是由我國基本國情所帶來的。我國處于計量準則更新換代的時代，很多市場機制并沒有完全適應新的計量準則，加上公允價值傳入后，他的定位一直不是很清晰，所以他的適用范圍比較受限，或者有些方面存在濫用的嫌疑，由此常常會引發一些案件糾紛，這是公允價值不利的一個方面。第二點，是由于公允價值的計算方式所導致的，在我國，雖然引進了公允價值作為計量屬性，但是并沒有給出一種明確的計算方式，所以公允價值在使用時一定程度上存在著不合理性和不科學性，這導致公允價值所得出的數據的參考價值大大降低。還有一點就是，由于公允價值在我國實行的年份較短，我國缺乏專業的操作人員，操作人員水平的高低很大程度上影響了公允價值的準確性。因專業素養導致的公允價值的誤差，是很多人認為公允價值不可靠的重要因素。綜上所述我們可以看出，公元價值在我國的利用還有很大的成長空間，通過構建完善合理的市場體制和培養高素質的專業人才，有利于公允價值在我國經濟市場發揮更大的效用。

三、公允價值在會計實務中的應用

（一）在投資性房產中的應用

投資性房地產，簡單來說，就是能為擁有者創造財富收益的房地產項目，可以是通過收取租金的方式來獲益，也可以是通過資產增值的方式來獲利，投資房地產的特征在于能夠并且應當單獨計量和出售。這也是使用公允價值進行計量的前提條件，成本價值和公允價值是投資性房地產進行計量的兩種主要方式，如果使用公允價值進行計量，就不能對該房地產進行公開投標，或者是折舊計提，買賣雙方應該根據市場價值賬目來調整價格，如果發生變動，應計入當期損失，不得繼續追討。

（二）在虛擬資產交換中的應用

所謂虛擬資產，包括很多種類，總的來說，沒有直接應用貨幣進行交換的資產，都可以劃分為虛擬資產，在實際應用中，用到公允價值的虛擬資產主要有，債權債務，域名，和比特幣等，這一類具有固定歸屬，價值比較穩定的虛擬資產在進行交易時常用公允價值來計量，但是由于比特幣一直沒有被得到國際方面的官方認可，所以使用公允價值時會有一些困難。除此之外，有一些虛擬資產是無法用公允價值進行計量的，例如股票等風險較高，市場價值極其不穩定的資產，這些資產有其獨特的計量方式，不能用公允價值進行計量。

四、結束語

公允價值的應用是全球經濟社會發展的必經之路，也是企業間結算比較公平合理的一種結算方式，從現階段來看，公允價值在我國市場中存在著諸多限制，但是從長遠來說，公允價值是一種科學有效的計量方式。值得我們為其做出改變，政府所能做的就是盡快完善市場經濟體制，盡早給公允價值一個合理準確的定位和計算方式，盡可能發揮公允價值的最大效用，使公允價值在會計實務的實際應用中，發揮更多的作用。

參考文獻：

[1]吳軍.淺談公允價值在會計實務中的作用[j].中國管理信息化,2016,（54）.

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[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.35.231

1 關于公允價值的基本概念與定義

簡單來說，公允價值是在進行經濟公平交易的前提之下，交易雙方已經對相關的細節了解非常深入，而且充分考慮了市場信息、交易對象詳情等，在自愿的準則下確定的價格。公允價值也可以稱為公允價格。另外，公允價值可能是沒有關聯的雙方在同等條件之下確定的價格。作為一種比較新的會計計量屬性，公允價值最突出的特點表現在：得到交易市場確認、兼具可觀察性和決策相關性、實用性強。如今，公允價值在諸多企業的會計領域當中得到廣泛應用，并且發揮著強大的作用。

2 公允價值的計量方法及其優點分析

2.1 公允價值的計量方法

在一般情況下，公允價值的計量包括市價法、類似項目法，以及估價技術法這三種。在使用公允價值計量方法的時候，要根據具體的計量項目，采取合適的計量方法，從中選其一。其中，在這三種常用的計量方法當中，市價法是使用頻率最高的。因為一個具有公開性的市場價格是最讓人容易接受的，從另外一個方面來講也是最為公允的，所以通常很多企業很多項目都會選擇使用市價法進行計量。其次是類似項目法，類似項目法主要是根據嚴格的條件，來找到類似項目的市場價格，由此決定該計量項目的公允價值。如果這兩種方式都無法順利進行的話，第三種也就是估價技術法便會派上用場。估價技術法適用于所需要計量的項目不存在，而且存在很少的市場價格信息的情況。

這三種計量方法在實際當中的使用頻率是逐漸遞減的，但是其中所包含的主觀成分因素依次增加，而具體操作的難度依次增加。從本質上來講，對于公允價值而言，市場價格是公允價值的基礎，在此基礎上，現在的市場價格以及未來的市場價格才是公允價值。而過去的市場價格不包括在內，但是也具有一定的參考價值。從另一個方面來講，我們可以認為公允價值并非是一種具體的會計計量方法，而是通過會計計量而期望達到的一種比較貼近實際的價格狀態，或者是目的。

2.2 關于公允價值的優點分析

（1）會計信息相關性強。傳統的會計工作主要是進行歷史成本的計量，而公允價值計量將重點放在現在和將來的市場價格方面，所以會計信息相關性非常強。而且公允價值的特性可以將企業預期利潤、償債能力以及企業經營預算等進行科學合理的分析，避免企業因為對項目未來發展缺乏較為詳細的分析和了解而造成不必要的損失。從這一方面來講，更是充分地體現出了公允價值在本質方面的獨特性和優越性。

（2）益于企業的資本保值與增值。如果發生通貨膨脹的情況，那么僅靠歷史成本計量方法的話，無法準確地預估經費與得到的生產能力之間的落差，容易導致企業生產的萎縮，從而影響企業效益。但是如果采用公允價值計量方式的話，即使發生通貨膨脹，也可以通過公允價值的計量，而使得企業所出經費能夠在現行的市場情況下購得與原先規模相匹配的生產能力。所以，在發生通貨膨脹的情況下，采用公允價值進行計量可以更好地保障企業的資本，為企業資本的增值提供更加強有力的保障作用。

除此之外，公允價值計量還有利于了解企業內部當中的真實的財務狀況，從而針對市場發展趨勢做出合適的調整，可以起到非常好的規避風險的作用。而且公允價值計量還更加地符合配比原則當中的要求。在計量的過程當中可以有效地區分勞動者創造的純利潤收益、經濟因素導致的價格差等，從很大程度上避免虛利實分、收益超分配等情況的發生，可以更好地體現配比的原則，對實際的計量工作效果產生非常大的影響。

3 公允價值的缺點及應對策略分析

3.1 公允價值的缺點分析

（1）在一定程度上的不可靠性。我們都知道，魚與熊掌是不可兼得的。在會計領域當中，獲取跨級信息的可靠性與相關性，就如同魚與熊掌的關系。到目前為止，我國的證券、產權等的交易市場都不是特別的成熟，所以在一定程度之內價格的波動也是時常發生的。如果在某一階段當中價格的浮動較大，或者是與實際的規律不太相符合的話，那么公允價值的計量就會大打折扣。雖然現在很多的技術可以用來幫助預估公允價值，但是如果發生異于常規的情況，公允價值的方法在一定程度內也是很難規避風險的。所以，從這個角度來說，公允價值計量可能會出現類似于判斷失誤、準確性較低等情況，存在一定的不可靠性。

（2）應用成本高。具體來說，在使用公允價值計量的時候，所需成本相對來說比較高。這是因為公允價值計量需要耗費大量的人力、物力，特別是它的動態性非常強，需要進行不定時的更新，及時分析最新出現的相關數據。不僅需要專業的計量人員，還需要普通的會計人員及時地進行賬務處理。所以，相比較而言，公允價值計量的成本是比較高的。

另外，公允價值的時間性相對來說比較弱，而且目前在很多細節方面都不夠完善，所以面臨很大的實踐難題。除了這些以外，公允價值計量在一定程度上容易被利潤所操控，由其本質上主觀性較強和可操作性較差等原因所導致。

3.2 應對策略分析

公允價值計量方面所體現出來的優點是顯而易見的，而且在實際運用過程當中也會得以有效的體現。對于目前公允價值計量方面所存在的缺點，我們應該采取不同的方式進行矯正和完善，從市場機制、法律等不同的方面對其進行有效的監督和管理，從最大限度上減少公允價值的主觀性，提升可靠性。

（1）完善相關法律。從法律程序、法律制度等不同的方面進行管理和監督，有效杜絕公允價值操縱利潤，以及等情況的發生。另外，也可以從完善《會計準則》方面，嚴格規范相關人員的工作。

（2）公開市場價格體系。并且建立起全國性的價格體系查詢平臺，這樣就可以使得各種資產的市場價格可以有效地反映真實價值。同時還可以發揮相關機構的監管作用，形成一種不同機構之間相互制約、相關監督的局勢，防止利用公允價值進行造假的行為。

除了完善法律體系和價格公開體系之外，還可以采用提高公允價值計量可操作性、完善會計信息披露性等措施，更好地保障公允價值計量的實用性。

4 結 論

公允價值計量屬性的廣泛應用，不僅與現代會計理論發展相適應，更是與我國市場經濟的發展相協調。對于我國來說，這是在會計發展過程當中的一個巨大進步。但是，公允價值計量想要發揮出更大功效的話，還需要進行更多方面的創新，在不斷完善當中更加科學、合理地反映資產價值，促進公允價值計量體系不斷成熟。另外在實際應用當中也要更加規范，從而為會計信息使用者提供更為有效的信息。

參考文獻：

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[2]趙巖，劉冬梅.公允價值對金融類上市公司盈余管理影響的實證研究[J].統計與決策，2010（18）.

[3]蔡景浩.公允價值計量對我國企業管理人員薪酬的影響分析[J].貴州商業高等專科學校學報，2010（3）.

篇（4）

2007年12月，美國財務會計準則委員會（以下簡稱FASB）了新的《財務會計準則公告第141號――企業合并》（以下簡稱SFAS141）的修訂本。141號修訂本的目的在于提高企業合并報告實體所提供的會計信息的相關性、列報公允性、可比性，從而提高財務報告的有用性。141號在修訂本中所體現的最基本理念就是合并所產生的報告實體是整個企業集團。

與原SFAS141相比，新修訂的SFAS141發生了九大變化。新的S141修訂本中體現了以公允價值作為計量基礎的屬性，要求所有資產負債都以公允價值進行計量。9個重大變化中，第8和第9點是關于補充披露和計量期間的，除此之外的7個變化是涉及到資產負債表與損益表的具體變化。對于購買所發生的相關費用從資產負債表全部轉移到損益表中，而對于在建的研究與開發費用確認與計量則要從損益表中移出來在資產負債表中體現。現對這9大變化進行具體分析。

變化1收購費用

收購方可能在尋找被并購的目標上花費上百萬的直接和間接成本，以收集并分析這些信息，以便尋求資金支持并進行交易和談判。問題在于應當如何報告這些成本。

現行做法

這些收購成本通常是作為購買成本進行核算。通常，它們很可能會增加所記錄的商譽，除非發生了減值的情形，否則商譽的金額一般保持不變。

缺點 盡管交易前所發生的成本在實際購并業務中是必須的，但它們并不會增加所購買資產的價值（包括商譽在內，也不會因為發生了費用支出而被增加），因此其本身不應被確認為資產。這樣以來，是否還要將其列在資產負債表上就值得探討。

新準則141號新準則遵循的宗旨是只有真正的資產才應當在合并中予以記錄。由于與購并相關的成本費用支出并不是資產，不符合資產的定義，所以它們將被記入費用中。

變化2廉價購買之利得

在極少數情況下，購買方會達成一筆有利于已的交易，而且支付了小于所購買凈資產公允價值的金額。這種交易會產生兩個問題：第一，每一項資產和負債應當以何種金額記錄；第二，記錄一個廉價購買利得是否有用。

現行做法 這個余額通常被認為是負商譽。現行做法側重于記錄成本，所以它會減少某些資產的余額，直到合計數與并購目標值相等，這些金額就被加到商譽上面。如果支付額與股價變動相關聯，那么貸記繳入的資本（即資本公積項目）。如果收到退還的款項，則買方將減少商譽或者資本公積。

缺點 由于這個利得被減記的資產取代，資產負債表不僅低報了可供管理當局產生收益的資產的價值，并且使管理當局成功的談判結果沒能在收益報告中及時體現出來。

新準則 所購的資產與負債均將以公允價值進行記錄，大于購買價格的差額將會被貸記為利得，以扣除遞延所得稅之后的凈額計入損益表。這樣做的結果會使財務狀況和經營成果完整地在報表中體現并且能夠提供更有用的會計相關信息。

變化3或有對價

在企業合并中，買賣雙方之間的報價初始差異會相當大。縮小這一差距的方法通常是簽訂或有補償協議，在協議中雙方約定依據未來事項來支付額外的金額或者由賣方退還部分購買的款項給買方。由于或有款項難于確定，由此引出的問題會對財務報表產生影響。

現行做法 大多數或有補償協議在確定記賬金額時都被忽略了。當基于收益而產生的額外支付額發生時，它們通常是被加入商譽中。如果支付額與股票價格變動相關聯，貸記資本公積。相反，買方就會減記商譽或借記資本公積。

缺點 不立即確認或有資產或者或有負債在一定程度中減輕了管理層所約定的受托會計責任。財務報表也就會因為忽略了潛在的現金流量的相關信息而導致信息不充分、不適當。

新準則 141號修訂本要求買方將或有補償協議按估計的公允價值確認為資產或負債，這與合并資產負債表上因為合并而得到更多的資產與負債的觀念是一致的。這些項目先以市價來標價，直到或有事項被確定下來，然后與每年的損益一起計入損益表。就是說，一旦結算的金額確定了，那么賬面余額與所收到（或支付）的金額之間的差額就應當作為利得（或損失）計入損益表。如果或有補償金額涉及到股份的話，初始確定的金額與公允價值之間的差異額將作為資本公積予以記錄。

變化4在建研究與開發項目

很多被購并公司都擁有價值巨大的智力資產，它們蘊藏于未完成的、但是前景光明的研究與開發成果。收購使得購并方能運用研究與開發項目創造或提高產品與服務的品質。問題是如何在財務報表中來反映這些未來潛在的現金流量。

現行做法 142號公告，商譽及其他無形資產要求買方將其價值分配到在建研究與開發項目類的資產上以記錄收購價但是之后要立即注銷。

缺點 資產負債表忽略了能夠幫助證明收購價合理的重大資產的相關信息。另外，交易當年的收益可能會被錯誤地報告。

新準則 在建研究與開發項目的結果將被劃分為無確定使用年限的無形資產，直到研究與開發階段結束或者項目被放棄，在此之后的支出不允許資本化。這樣記錄的資產將進行減值測試但不再被注銷或者按期攤銷。

這樣做的結果是損益表不再包括虛假的虧損，并且資產負債表因包括更多的資產而變得完整了。盡管研發資產的價值是不確定的，但是其近似的價值則比什么價值也不報告要有更多的代表性。

變化5其他或有事項

在企業合并中，買方通常總會購買一些具有不確定性的或有項目。問題是它們是否應同其他的資產與負債一樣在資產負債表中進行列報呢？

現行做法 與FASB第5號公告或有事項的會計處理一致，合并實體的報表中只確認被認為是很可能發生的而且在購買日可以合理確定的或有損失。其他的或有項目損失要么只進行披露，要么被忽略掉，而或有利得則從未被考慮。

缺點 因為沒有包括所有未將過度到買方手中的資產與負債，所以，合并財務報表不夠完整。漏計或有負債導致低估了總的成本，并產生了一個較小的商譽的借記額。漏計或有資產則虛增了商譽。結果是，報表的使用者可能對未來的經營成果缺乏相關的信息，不能做出明智的決策。

新準則 141號修訂本將改變第5號公告中對于大多數購買產生的或有事項免于確認的做法。買方將被要求按照估計的公允價值來記錄所有的合同性質的或有資產和或有負債。其他的或有事項只要符合第6號概念公告――財務報表要素中的關于資產與負債要素的定義很可能發生就要以公允價值予以記錄。這一規定第一次用概念公告來產生公認的會計原則，而不是在適當程序中指導準則的制定者。

或有項目在被最終確定下來之前，它上面所確認的金額在這一過程中將會十分謹慎地加以重新計量。也就是說，或有資產將用初始價值和之后的價值孰低的原則來重新計價，或有負債則將按照初始計算的金額和之后的金額孰高的原則加以計價，這兩種情形都要按照第5號公告的指南來進行。

變化6分步收購

買方剛開始時購買少量非控制性的權益直到獲取多數股權的地位這種情況很常見。一個關鍵問題是如何對通過分步收購實現的合并進行會計處理。

現行做法 買方保留每次投資的初始賬面價值（成本法、市價法、權益法的余額）一直到最終達到控制。一旦獲得了控制，每一次的賬面價值就用來確定總的支付額，即使總額與每次購買日的公允價值相差很大。

缺點 以成本為基礎的計量缺乏決策有用性，因為它一定程度上是基于過去交易，而不是控制取得時的市場信息。

新準則 通過分步收購一旦獲得了控制權，買方將會把每個購買日的投資成本增記到公允價值的金額。買方獲得控制之日，就是權益之日。對持有的股份重新計價產生的利得與損失將被計入當期損益。其結果是所有記錄的資產與負債很可能是按公允價值表示的。

變化7商譽計量

一個長期以來的問題是在企業合并中所收到的大于凈資產價值的支付額應如何處理。焦點存在于以下兩種可能性上：（1）全部的超額反映出一個真正的資產；（2）買方的確支付了大于其應當支付的金額。

現行做法 買方將比較所購買的可辨認的資產與負債中的公允價值和支付的對價。超出的部分確認為商譽。非控制性的權益不分配商譽。

缺點 這種做法沒有單獨評估商譽的存在以及它的實際價值，而是將余值全計入商譽而不考慮實際存在的商譽價值。

新準則 141號沒有拋棄商譽計量上的剩余成本計入法。但是，其在計量上將被很好地完善，因為買方必須對許多資產與負債進行計價并予以記錄，包括研究與開發項目以及或有事項。此外，購買分錄的貸方將包括之前持有的股份的公允價值以及少數股東權益。

變化8補充披露

由于財務報表不能靠自身實現完全的披露，所以141號要求進行補充披露來為報表使用者提供相關的信息，這些細節可以說明一個企業的合并將如何影響財務報表和整個合并實體的現金流量的潛力。

現行做法 披露的信息局限于描述購并對于報告收益的影響和買價在所購買的資產與負債上的分配。

缺點 隨著時間的推移，合規性變得流于形式，許多經理人越來越趨向于僅僅提供最少量的必須的信息。

新準則 141號要求廣泛披露與企業合并相關的定性與定量相結合的會計信息。其中兩項要求值得關注：第一，管理當局必須揭示能證實所記錄的商譽金額的經濟因素，包括其他未確認的無形資產和預期將從企業合并中產生的協同效應。第二，141號通過強制要求買方揭示“所有相關的必要的信息”的做法來轉向原則導向的會計，以確保報表的使用者能夠取得與企業合并相關或者是對以往合并進行調整的全部信息以做出明智的決策。

變化9計量期間

在購買日，購買方很少能夠對所有購買的項目的價值做出公允估計，因為按照謹慎處理程序不能簡單地產生這些細節。

現行做法 買方在購買后暫時將價值分配到第一次的財務報表上。在購買后的年度它們可能被調整。原來的141號對于這些調整導致的權益變化是否計入當期的損益還是追溯調整后計入權益并未做說明。

篇（5）

一、公允價值計量模式的含義

會計計量屬性有五種，分別是歷史成本、現行成本、現行市價、可變現凈值和現值。其中，公允價值計量模式是指在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿以相關交易的公允價值進行資產交換或者債務清償的會計計量模式。

二、公允價值會計計量模式的處境

（一）公允價值會計計量模式的在我國的應用現狀

隨著我國市場經濟的發展，越來越多、各種各樣的債券、基金、股票等金融產品進入市場交易，已形成了較為活躍的市場。在這種情況下，引入公允價值便更能反映企業資產的實際情況，體現企業的財務狀況、競爭實力，也更有助于相關財務報表使用者做出相關經濟決策。

然而，由于我國對于采用公允價值進行會計計量的條件還不完善，公允價值計量模式在我國的運用仍存在不少問題。比如，我國市場化程度還比較低，相關要素市場還不成熟，不少非現金資產的市場價格較難取得；中介評估機構不規范，不能客觀公正的評估資產或負債的公允價值等等。

（二）公允價值會計計量模式的優點

1.公允價值計量模式符合現代會計目標，支持決策有用觀

由于在金融市場交易中，投資者需要的財務報告要能夠反映企業目前的財務狀況、盈利能力，并且可以用來預測企業未來的發展情況。公允價值計量模式的引入使財務報告反映出金融資產的當前價值，投資者可以直接通過財務報告了解企業現狀并做出相關決策。

2.公允價值計量可以在一定程度上提高企業的融資能力

由于通過公允價值變動損益賬戶記錄的變動會直接影響企業損益，采用公允價值進行后續計量使企業價值明顯上漲的同時，也使企業利潤得以增長，從而財務報表便能顯著的表現出企業良好的經營業績和成長潛力。企業因此便可以提高貸款批準率，調動起投資者的興趣，吸引資金，增強企業的融資能力。

3.公允價值計量模式符合會計配比的原則

會計上的配比原則一般有兩層含義：一方面是收入與成本費用要保持時間上的配比，同一時間的收入與成本費用要一一對應；另一方面則要求進行配比的收入與成本費用在經濟內容和性質上要具備合理的因果聯系。然而，配比原則還應運用在計量屬性方面。也就是收入和成本費用不僅要在計量單位方面是配比的，還要滿足收入按現行公允價值計量的同時，成本費用也應該按照公允價值進行計量。

（三）公允價值會計計量模式的缺陷

1.公允價值計量模式的可靠性問題

企業業務的復雜性使得公允價值計量雖然能夠給信息使用者提供更為相關的信息，但由于公允價值是以當前市場價格為基礎來確定的，該計量模式具有不確定性、變動性，而且公允價值信息的獲取又牽涉主觀判斷，容易使公允價值的確定不夠不可靠。

2.公允價值計量模式易于被管理層利用，成為企業利潤調節工具

在我國現階段相關市場不夠成熟、企業獲取公允價值計量資料的規定不夠規范、會計準則尚未完善的客觀情況下，有些財務人員便會把其作為利潤調節的工具，進行利潤操縱，以達到其粉飾報表和其他非法的目的，最終對投資者產生誤導。

3.公允價值計量模式容易導致賬面價值頻繁變動

采用公允價值計量的資產和負債，其賬面價值需要每年進行相應調節，這容易導致賬面價值的頻繁變動，較大地影響會計利潤。特別是在通貨膨脹的情況下，采用公允價值計量的資產價值大幅增加，使凈利潤不能客觀的反映當期損益，對企業繳納所得稅也有重大影響。

三、公允價值會計計量模式的應用前景及建議措施

（一）公允價值會計計量模式的應用前景

雖然在2008年金融危機時，公允價值計量模式遭到了不少質疑與責難，并且該計量模式確實存在不少的缺點和問題，但是我們必須認識到采用公允價值會計計量模式具有非常重要的現實意義，它是在目前經濟條件下企業保證會計信息質量的必然選擇。相信隨著經濟的發展，金融創新的進步，公允價值必將成為會計計量模式的主流。

（二）公允價值會計計量模式的建議措施

1.完善公允價值理論體系，增強其相關性和可靠性

有關部門應結合我國具體國情，深入研究公允價值有關理論，重點對公允價值的相關性、可靠性、操作性進行研究，建立健全法律制度和財務制度，規范公允價值的估值技術方法，頒布一些估值技術方法的應用指南，減少公允價值確定過程中的主觀判斷，加強公允價值計量過程的透明度與可操作性，從程序上防止人為操縱利潤。

2.應積極發展市場經濟，創建活躍的交易市場

盡管公允價值并不等于市場價格，但是市場價格畢竟是最為客觀、可靠的，也是最簡便的公允價值的來源。所以同時建立良好的市場機制，發揮市場的有效性和引導作用，使市場價值更能體現公允價值。

3.加強規范對公允價值會計信息的披露，防止企業操縱利潤

相關會計準則要充分發揮財務報表附注披露信息的功能，應要求企業披露有助于信息使用者做出決策的相關信息，如金融資產的實際利率、到期日、公允價值估值模型以及數據采集的依據，從而提高會計信息的透明度。（作者單位：西南財經大學）

參考文獻：

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[7]牛婷婷，《淺談公允價值計量模式應用的優缺點》，[J]，財務會計，2011.6，115

篇（6）

目前，國際上已經普遍的引入公允價值計量的屬性，切實提高了會計信息的質量，為決策者進行決策提供了更加真實可靠地信息。新會計準則有選擇的引入公允價值計量的屬性，對企業進行會計核算產生了很大的影響，引入這一計量屬性既符合我國會計行業的實際情況，也有利于我國的企業實現走出去的戰略。但是，公允價值的作用并不全是積極的，它也有缺點，我們在運用時，需要充分發揮其優勢，限制其缺點。

一、公允價值相關問題概述

（一）公允價值的內涵

我國在2007年開始實施的《企業會計準則》，基本上采納了國際會計準則委員會對公允價值下的定義，在準則上實現了國際的接軌。我國2006年頒布的新《企業會計準則―基本準則》第九章中將公允價值定義為：“在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量”。公允價值作為一種會計計量的屬性，其最顯著的特征就是在自愿公平的環境下確定的，所要計量的會計要素的數額。按照公允價值計量的會計要素必須體現公允性。通常情況下，存在可觀察的市場中，自愿公平確定的價格就是該要素的公允價值；如果不存在可觀察的市場，那么必須按照某種合理的方式估算市場價格，作為公允價值計量的金額。

（二）新會計準則中引入公允價值計量的意義

1、引入公允價值的計量屬性，是適應市場經濟發展的需要。在過去我國市場經濟發展好不完善的時候，感覺不出運用歷史成本計量的缺陷，但是隨著市場經濟的發展，很多新興產業不斷地出現，在僅僅利用歷史成本進行計量是不合理的，特別是對于當前金融行業，大量的金融衍生產品產生，例如遠期合同、期貨合同，互換和期權，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權特征的工具等。由于這些金融衍生產品沒有歷史成本，如果按照舊的會計制度則不能很好的計量，為此必須引進公允價值計量的方式。

2、引入公允價值計量的屬性有利于與國際接軌。當前，在國際會計準則中規定，為了提高會計人員提供信息的相關性，對于能夠可靠的公允價值的資產，需要用公允價值進行計量。與此同時，大多數的西方發達國家普遍運用公允價值計量屬性。隨著經濟全球化以及中國加入世界貿易組織，中國在會計核算方面需要與國際接軌，以利于我國的企業大膽的走出去，實現中國自己的世界性品牌，意義重大。

3、引入公允價值計量也是提高會計信息質量的需要。這地方的信息質量主要是指提高了會計信息的相關性。公允價值使得資產的價值的計量都采用相同的標準，著眼于現在和將來，相對于傳統的計量的方法，更能提供真實可靠地有關企業經營狀況和財務狀況的信息，更有利于決策者根據這些信息做出準確的決策。

二、新會計準則中引入公允價值計量對于財務的影響

新會計準則對于引入公允價值計量比較謹慎，目前主要有以下幾個方面：

（一）公允價值計量對金融工具計量的影響

新《企業會計準則》第22號金融工具的確認和計量中要求，企業的金融工具中，交易性金融資產和金融負債都需要以公允價值未計量屬性進行計量。例如企業用自己閑置的資金從二級市場上購進的以備隨時出售賺取差價的股票、債券、基金等等，作為交易性金融資產都需要以公允價值進行計量，再例如企業不作為有效套期工具的衍生工具，如遠期合同、期貨合同、互換和期權等。除此之外，新會計準則中還規定，對于那些基于風險管理的需要以及為了維護金融負債和金融資產在確認和計量方面的一致性，企業可以直接指定某些金融資產、金融負債采用公允價值進行計量。對于這些金融資產或金融負債，其報告的價值就是其某一時刻市場價值，其變動直接計入當期的損益。從另一個角度說，如果企業能夠很好的分析市場，把握市場的動態，企業的“公允價值變動損益”就會增多，相應的當期的利潤也會增加；相反，如果企業缺乏這方面的知識，不能很好的把握市場的動態，那么相應的當期的利潤也會因此減少。但是，公允價值應用于金融工具也是有缺陷的，金融工具可能因此成為企業操縱利潤的工具，因為按公允價值計量反應的是某一時點上的價值，市場是不斷變化的，價值可能隨時變動，這就是企業利用的一點。

（二）公允價值計量對投資性房地產計量的影響

新《企業會計準則》第三號投資性房地產中指出，投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產。規定如果企業有確鑿的證據表明投資性房地產的公允價值可以可靠計量的，可以對投資性房地產采取公允價值的方法進行計量。采用公允價值計量的投資性房地產不像以成本法計量的一樣，不再計提折舊和減值準備，而是根據資產負債表日的投資性房地產公允價值與賬面價值的差額來調整賬面價值，將兩者的差額計入到“公允價值變動損益”科目中，直接對當期的利潤產生影響。近些年來，我國房屋的價格持續的增長，這就使得擁有投資性房地產的企業，因“公允價值變動損益”科目金額的增加而大幅度的增加了利潤，也是近幾年擁有投資性房地產企業利潤增加這么快的一個重要的原因。

（三）公允價值計量對非貨幣換的影響

新《企業會計準則》第七號――非貨幣性資產交換第三條規定：非貨幣性資產交換同時滿足下列條件：一是該項交換具有商業實質；二是換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。也就是說，非貨幣換可以增加或減少企業當期的利潤。那么，企業就可能在企業出現虧損或者是為了維護公司業績或者配股的需要，就是通過非貨幣性資產交換，用優良的資產換取劣質的資產，從而改變企業當期的利潤，達到從操縱利潤的目的。

（四）引入公允價值計量對稅收的影響

在稅收處理上，如果按照以前成本的計量的方式，會計準則和稅法的處理基本上是一致的，但是如果采用公允價值計量的模式，會計準則對稅收的處理與稅法上規定的處理上存在很大的差異。如說按照公允價值計量的投資性房地產，會計準則上規定，按照公允價值與賬面的差額計入當期損益，而不計提折舊和減值準備，而稅法上則不同，目前要求仍按計提折舊處理，并不確認當期損益。在公允價值模式下，如果資產的估值是上升趨勢則其基本失去了這層抵稅效果。企業應該權衡兩種計量模式下給企業帶來收益之間的利益關系而做出選擇。

三、推行公允價值計量的建議

新會計準則中引入公允價值計量，有其積極地意義，但也有缺陷。比如第二部分中提到的，按照公允價值計量的資產可能成為某些企業操縱利潤的目的。在實際推行的過程中，需要充分的發揮公允價值計量的優點的一面，而盡量的約束其缺點。

（一）適度地運用公允價值計量的屬性

適度的運用公允價值計量是指，第一，并不能將所有的資產都運用公允價值計量，而是仍站在歷史成本的基礎上；第二，在運用公允價值計量時，必須設立嚴格的限制條件。新會計準則中，已將公允價值的運用限定在貨幣換等幾個領域，但是還不夠細，沒有專門設置公允價值一項，應該對于哪個項目能用哪個項目不能用，分散在不同的業務中加以規定。

（二）加強對公允價值使用的監督

針對公允價值在應用中存在的缺陷，監管部門需要制定全面詳細的公允價值的定性和定量的標準，從而使公允價值在實際應用中不會出現太大差異。在制定規定時，我們可以總體上規定公允價值計量，在具體的會計業務上，有針對性地使用。與此同時，加強會計人員的專業培訓，切實提高會計人員的素質，這對于準確按照規定進行會計核算事關重要。我們都知道，在應用公允價值計量時，需要會計人員及時準確的確定資產的市場價值，如果采用估價技術，也必須嚴格的按照技術要求，準確估值。相關部門在制定合理的會計準則的同時，必須加強對企業這方面的檢查監督，對于沒有按照規定進行公允價值計量的行為，制定嚴格的懲罰措施。

參考文獻：

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3、張洪輝.新準則公允價值對企業經營成果的影響[J].財會研究,2007(12).

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隨著市場經濟的迅速發展，對會計信息的需求提出了更高的要求，因此為了滿足這樣的要求在會計方面頒布了一系列新的會計準則以及相關的會計應用策略，對我國會計準則朝著國際財務準則實質性的發展方向奠定了堅實的基礎。隨著我國經濟體制的不斷改革，在市場上充斥著各種的基金、債券等金融交易產品，這為公允價值在會計計量中的應用提供了現實的條件。企業要想保障會計信息的準確性和相關性就必須在會計準則中引入公允價值，并把自身的實際情況反映出來。

一、公允價值概念以及特點

公允價值在不同的機構會有不同的定義和理解。在美國財務委員的理解當中公允價值主要是對資產買賣或者償清的價格主要是在雙方自愿交易的前提下形成的，而公允價值在我國新頒布的會計準則當中主要被定義為一種金融計量的工具，所發生的債務清償或者資產交換的資金是在雙方公平交易的過程中產生的。我國會計準則中對公允價值的定義更符合我國的現實條件和經濟發展的趨勢。

公允價值會計計量主要特點一是在對公允價值的定義中交易的雙方對交易的金額都能夠接受且價格比較公平。二是在公允價值的形成過程中會受到各種因素的影響，例如空間和時間等。三是公允價值是一種計量屬性，屬于復合型的。

二、公允價值會計計量的影響因素

（一）市場因素

公允價值的有效依據可以是項目在市場上交易的報價，但面臨復雜多變的市場環境，在市場交易中很難找到適合會計要素的價格，并且只能采取估計的方法。在市場的環境下對具有長期性的應付和應收項目很難掌握它的預知性。而強有力的客觀性和可靠性是歷史成本計量的主要優點和特色，公允價值會計計量能夠克服歷史成本計量的缺點，為財務報告提供相關的重要信息，但由于人們質疑它的可靠性和客觀性因此被忽略掉。

（二）環境因素

目前我國的金融和交易市場中存在著很大的問題，企業很難在市場中獲得相應的參數，而金融交易呈現的規模較小，因此市場的公平價格不能由公允價值的運用而決定。而且我國從事會計職業的人員具有自身的局限性，職業素養良莠不齊，加上對會計行業的監管力度不到位，從而導致企業利用公允價值會計計量對利潤進行操縱，導致會計信息缺乏客觀性。

三、公允價值會計計量在我國運用的對策

結合當前我國的經濟發展情況以及對公允價值的各種因素的分析，對公允價值的實施采取相應的措施和對策。

（一）采取正確的認知態度

人們由于質疑公允價值的客觀性和可靠性忽略了公允價值的應用，因此在對待公允價值會計計量時要采取正確的認知態度，公允價值在自身的應用和實踐的過程中具有自身的局限性和缺點，但不能完全忽視公允價值的優點和價值。公允價值的應用與企業進行利潤操控沒有直接的聯系。在歷史成本計量方法的應用過程中企業也會對利潤實施操控。

（二）將公允價值計量和歷史成本計量結合起來

對企業實施相關的會計計量要素在我國新頒布的會計準則中也有明確的規定，歷史成本計量的方法是在一般的情況下的使用的，且使用的次數比較多。在使用公允價值計量時要對計量的可靠性充分的考慮。因此這也說明了公允價值計量和歷史成本計量的方法相互結合。公允價值計量可以有效地促進我國財務準則向著國際化的方向邁進，而歷史成本計量可以保障會計計量的可靠性和客觀性，因此可以將兩者有效地結合起來，發揮這兩種計量方法在會計準則中的作用。

（三）建立健全財務概念框架結構

在會計工作方面，歐美的國家先制定出一定的準則，然后再具體的構建財務概念的框架結構。先對在會計準則中使用公允價值進行廣泛的涉及，然后再對財務概念框架結構實施建立。因此對公允價值的定義有了多項準則。而我國的基本會計準則可以有效地指導具體準則的制定。但我國的實際國情與西方國家具有較大的差異。因此在借鑒國外的先進經驗的時候要充分的考慮我國的實際情況和實際的國情，在國外的先進經驗上實施突破和創新，構建出來的財務概念結構要與中國的具體國情相結合并具有中國的特色，從而對會計準則的工作實施正確的引導。

（四）深入研究現值技術

在公允價值在會計計量的實際運用當中金額由市場決定并且可觀察時，對資產進行計量要利用現值或者未來現金的估算值。如果對可觀察的市場價格難以獲得時，可以利用現值計量的本質作為可用的價格評估的方式。但是在目前市場上沒有對現值技術進行深入的研究，應當加大對現值技術的深入研究。

四、結束語

我國在運用公允價值會計計量時，要在借鑒國外的經驗的同時與本國的實際情況和市場經濟的發展狀況相結合，對其進行理論和實踐的創新，并針對性的解決公允價值在會計計量中出現的實際問題，將歷史成本計量和公允價值計量兩者的長處和優勢相結合，提高公允價值在會計計量應用中的可靠性和有效行，從而為我國會計準則走向國際化奠定堅實基礎。

參考文獻：

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從2007年以來,新世紀金融公司破產;貝爾斯登被摩根大通收購;房利美、房地美兩公司被美國政府接管;美林證券被美國銀行收購;雷曼兄弟破產等,由美國次貸危機引發的華爾街金融風暴,很快席卷了整個國際金融市場,最終演變成全球性金融危機,使發達國家幾乎整體陷入衰退。某些銀行家、金融業人士和國會議員將矛頭指向會計,認為公允價值的引入使得報表過于難看,影響了公司的業績表現以及投資者的信心,起到了推波助瀾的作用。但是會計界人士認為,公允價值只是客觀的反映經濟形勢,反映企業的財務狀況和經營成果。金融危機的實質是一個經濟問題,并不是會計問題。

一、公允價值在我國的發展歷程

改革開放以來,隨著我國經濟體制的逐步轉變,我國對會計體制也進行了跨越式的改革,尤其是2007年1月1日起實施的新《企業會計準則》,標志著我國會計準則的國際趨同已經實現。在這個過程中公允價值在我國的發展和運用大致可分為以下四個階段:

1.1992～1997年的歷史成本階段。1992年11月,我國了《企業會計準則――基本準則》,確定了歷史成本計量模式的主導地位。該準則規定:各項財產物資應當按取得時的實際成本計價。物價變動時,除國家另有規定外,不得調整其賬面價值。不難發現,在這個階段,我國在基本準則中只規定了實際成本(即歷史成本)一種計量屬性。

2.1998～2000年初步引入公允價值階段。公允價值作為計量屬性,首次正式出現在1998年6月頒布的《企業會計準則――債務重組》,并在后來所的《企業會計準則――非貨幣易》和《企業會計準則――投資》也得到廣泛的運用。1998年6月的《企業會計準則――投資》明確指出:隨著我國市場經濟的進一步發展和會計人員素質的普遍提高,在會計準則中逐漸地采用公允價值,培養公允價值觀念,也是十分必要的。公允價值在這三項準則的廣泛運用為在我國會計準則中建立公允價值概念和目標,推動我國會計的國際協調起到了積極的作用。

3.2001～2005年禁止公允價值階段。2001年1月我國并修訂了八項會計準則,取消公允價值在《企業會計準則――債務重組》、《企業會計準則――非貨幣易》和《企業會計準則――投資》三項準則的運用,并改按賬面價值計量。這些準則的,是與當時的經濟環境息息相關的。在當時,上市公司濫用會計政策,利用公允價值操縱利潤,會計造假事件層出不窮,為了規范我國資本市場的會計秩序,遏制資本市場中利用債務重組、資產置換等包裝上市的違法違規行為而加以規定的。

4.2006～至今新準則再次引入公允價值階段。2006年3月15日,財政部了包括1項基本準則和38項具體準則在內的企業會計準則體系,是我國會計準則的標志性變革。體現了我國會計準則與國際財務報告準則的協調與趨同。在新的會計準則體系中,一個最大的變化就是再次引入公允價值計量屬性。新會計準則體系在金融工具四項準則、投資性房地產、非同一控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面均采用了公允價值計量。公允價值的再次使用,使我國會計計量屬性出現了歷史成本與公允價值并存的局面。是我國會計界的一次重大變革。

二、公允價值在我國新準則中的應用情況

在我國新會計準則17個具體會計準則中不同程度地運用了公允價值這一計量屬性。據統計,目前我國已的38個具體會計準則中涉及會計要素計量的有30個。在這30個涉及會計要素計量的準則中有17個程度不同地運用了公允價值計量屬性。具體運用情況見下表1:

三、公允價值的優缺點

1.公允價值的優點

(1)提供更相關的會計信息,有利于做出正確的決策。公允價值反映的是在特定時段和特定的經濟狀態下市場對資產或負債的定價。公允價值的變化,是反映市場按公允價值計量提供的會計信息較之于歷史成本計量提供的會計信息而言,更具有高度的相關性,為企業管理人員、債權人、投資者等利益相關者在做決策時提供更有價值的信息,以做出正確的決策。

(2)更適合于與金融工具相關的權利和義務的計價。公允價值可以地簡單定義熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價格。從理論上說是理性的雙方達成的交易價格,是一個遠景的價格,現在不一定是真實發生的。金融工具中尤其是期權、期貨和遠期合約等衍生金融工具更適合適用于使用公允價值進行記量。故FASB133指出,公允價值是金融工具最相關的計量屬性。

(3)更加符合配比原則的要求。企業運用公允價值進行計量,更能真實的反映企業的收益。目前,企業在計算收益時,收入是按現行市價計量,而成本、費用則按歷史成本計量,收益實際上包括兩部分,一部分是勞動者創造的純利潤,另一部分是由經濟因素影響形成的價格差。現行的利潤分配制度對這兩者不加區分,就可能會出現收益超分配、虛利實分的情況。不能真實的反映企業的實際收益情況。采用公允價值進行計量時,按現時收入與按公允價值計算的成本費用配比計算出的收益更符合企業的實際,更能體現配比原則。

2.公允價值的缺點

(1)公允價值的確定主要依靠主觀判斷。公允價值是參與交易的雙方對市場價值的一種判斷,市場環境是復雜多變,有的會計事項可以確認或尋找相類似的交易價格,有的卻無法尋找而只能估計。由于存在商業秘密的保密原則,信息阻斷等因素,公允價值的取得和公允性判斷難度較大,這在一定程度上影響了會計數據的客觀性,其可靠性也大為減弱。

(2)可操作性較差。一方面企業的資產種類繁多,并處于不同的市場環境中,市場信息的真實性難以辨認,是否存在活躍市場交易價格的判斷難度較大等問題難以解決。在實際工作中,只能大致的估計或采取近似價值的操作。在市場信息不充分的情況下,容易形成操縱利潤的嫌疑。另一方面對公允價值進行判斷的主要形式―――現值技術的運用,因不同投資者之間、投資者與管理當局之間對投資的期望報酬率不可能完全統一,對未來現金流量的估計具有較大不確定性,這同樣導致在具體的技術操作上難度較大。

(3)給管理層操縱利潤帶來可乘之機。雖然說公允價值要成為利潤操縱的工具需要需具備三個要素:上市公司管理層蓄意造假、會計審計人員失去職業道德和證券市場監管失靈。畢竟公允價值計量在其判斷和可操作性方面涉及彈性判斷,容易給管理層操縱利潤帶來可乘之機。

四、我國運用公允價值的啟示

公允價值在我國的發展歷程是一波三折,最終還是確定了其準則中的地位,鑒于此次金融危機中公允價值的境遇以及其本身的優缺點,現提出我國運用公允價值的幾點啟示:

1.建立和完善公平公正合理的市場環境。市場是商品交換的場所,也是企業進行交易的場所。市場環境包括政治、經濟和法律等環境,完善的市場環境才能為企業的公平合理交易創造前提條件,為公允價值充分發揮其積極作用提供環境。

2.建立相關機制培養高素質的會計人才。目前我國有大量的會計人員,會計人才卻很缺乏。高素質的會計人才才能準確的把握好運用公允價值的“尺度”,尤其是一些涉及到估值的問題,更需要會計人員更高的專業素質。

3.樹立誠信觀念,培養企業誠信經營的意識。由于公允價值的運用容易使企業操縱利潤,最終會影響到投資人、債權人等相關利益人的利益。企業是市場經濟的細胞,誠信經營需要每個企業去維護,更需要社會這個大環境來營造誠信經營的氛圍。

4.企業建立良好的公司治理機制。由于公允價值提供的信息較歷史成本相比更相關,在運用過程中要考慮各種風險和不確定性。公司治理通常要掌握充分的各種信息,其中就包括會計信息;公司治理過程中也要面對各種風險和不確定性。基于此,良好的公司治理機制有利于公允價值充分地發揮其應有的作用,更好得為企業服務。

參考文獻

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一、會計計量模式的基本理解

（一）會計計量的含義

會計計量是在企業會計核算中對會計對象的內在數量關系加以衡量、計算和確定，使其轉化為能用貨幣表現的財務信息和其他有關的經濟信息，以便集中和綜合反映企業的財務狀況及經營成果。西方會計學界一直流行這樣的觀點：“會計本身就是一個計量過程”，“會計計量是會計系統的核心職能”。美國著名會計學家K.S.莫斯特認為，會計計量主要由必須定量的財產（或屬性）和為定量該財產（或屬性）所采用的計量尺度兩個因素構成。即一個完整的會計計量模式，除計量對象外，還包括計量屬性和計量單位兩個要素。

（二）會計計量模式及其選擇

1.會計計量模式的含義

會計計量模式由不同的會計計量屬性和不同的會計計量單位組合構成。計量屬性是指被計量對象可計量的某一方面的特性或外在表現形式。美國FASB在1984年的第5號財務會計概念公告《企業財務報表的確認和計量》中詳細論述了計量屬性思想。普遍認可的計量屬性有歷史成本、現行成本、現行市價、可實現凈值和未來現金流量現值五種。計量單位是指計量對象就某一屬性進行計量時具體使用的標準量度。可供選擇的計量單位有名義貨幣單位和一般購買力貨幣單位。按以上兩種計量單位和五種計量屬性的組合即可得出歷史成本或名義貨幣單位、歷史成本或一般購買力單位、未來現金流入量的現值或名義貨幣單位、未來現金流入量的現值或一般購買力單位等10個會計計量模式。

2.影響會計計量模式選擇的因素

（1）經濟利益因素。由于會計計量直接影響會計信息，會計信息代表一定的經濟利益關系。因而各種利益主體為了自身的經濟利益，必然通過各種方式，直接或間接地影響以至于干預會計準則的制定過程，進而影響計量模式和方法的選擇。（2）經濟環境因素。經濟環境對會計計量模式的影響表現在許多方面。如物價穩定的經濟環境下，通常要求采用歷史成本來計量，會計核算資料具有較高的可靠性；而在物價持續變動、波動幅度較大，尤其是惡性通貨膨脹時期，就應采用能反映物價變動的計量屬性。另外，在當前金融工具不斷創新，企業金融資產和金融負債日益增多的情況下，歷史成本計量屬性的不足也愈加明顯，采用新的計量屬性如公允價值等勢在必行。（3）會計職業發展水平因素。如果會計系統自身發展水平不高，會計人員素質低下，不可能要求實務中采用復雜的計量模式。（4）會計目標因素。主要是指會計信息是滿足受托責任目標還是決策有用目標，前者要求會計計量模式能提供客觀的，反映管理當局履行受托責任情況的信息；后者要求會計計量模式能提供對信息使用者決策有用的信息。

二、公允價值的含義及其計量

（一）公允價值的含義

公允價值是指一項資產或負債在雙方進行交易時，自愿達成的購買、銷售或結算的金額。其最大的特征就是來自于公平交易的市場，是參與市場交易的理智雙方充分考慮了市場的信息后所達成的共識，這種達成共識（一致）的市場交易價格即為允公價值。我們可以從以下幾方面進行理解：

1.雖然公允價值必須在公平交易的不受干擾的市場中才能產生，但若無相反證據證明所進行的交易是不公正的或非自愿的，市場交易價格即為公允價值。

2.計量客體的價值凡不是在市場上達成的，而是其他不同主體的主觀價值判斷形成的都不能視作公允價值，因為不同主體得出的價值信息缺乏可比性。

3.在某些事項不存在實際交易的情況下，可在市場上尋找相類似的交易價格作為其公允價值的計量基礎。

4.有時在市場上也尋找不出相類似的交易價格，則必須在允當、合理的基礎上估計相關的計量屬性，除非市場上存在相反的證據證明該估計是非確當的。

（二）公允價值的計量

1.通常情況下，最符合公允價值的定義是市場價格。正是由于公允價值是理智的雙方自愿達成的交換價格，其并不在于業務是否發生，故公允價值最適用于對金融工具尤其是期貨、期權、遠期合約等衍生金融工具產生的權利與義務的計量。這是因為很多金融工具的交易和事項并未實際發生，簽約雙方的權利與義務亦未履行，也不可能有歷史成本的發生，傳統的會計很難對其進行計量，采用公允價值即現行市場交換價格計量可解決這一問題。

2.會計人員無法取得可觀察的市場金額時，可用未來現金流量的現值進行計量。現值計量更能反映形成公允價值的各種要素，包括對未來現金流量的估計、對現金流量的金額和時點的各種可能變動的預期、用利率表示的貨幣時間價值和包含在資產或負債價格中的非確定性以及一些難以識別的其他因素等。因此，現值計量在公允價值的計量中具有相當重要的地位。

三、公允價值計量模式分析

公允價值作為一種新的計量模式，從相關性的角度來看，有其自身的優勢。它與決策有用的會計目標是相一致的，尤其是在市場有效的情況下，能夠提供相關的會計信息。但其缺點也是明顯的，正如前面提到的，公允價值的確定具有很大的不確定性，給人為操縱提供了便利。關于這一點，可從以下幾方面來看：

（一）信息質量的可靠性方面

選擇用公允價值計量模式這樣一個非確定性、變動性和集合性的模糊性計量概念來作為會計計量的目的和手段，相對于客觀性、確定性和可驗證性的從事實性基礎出發的歷史成本計量模式，雖然在財務報告中能提供更為相關性的信息，但在可靠性的質量要求上卻不敢保證能提高多少或至少不會減弱。

（二）市場環境的預知性方面

公允價值是通過市場確認的，但市場環境是復雜多變的，有的會計要素或會計事項可以確認或尋找相類似的市場交易價格，有的卻無法尋找而只能估計，尤其對于長期性的應收應付之類的項目，在市場環境的預知性上難以把握。

篇（10）

商譽計量是商譽會計中的一個重要課題，它影響著商譽的確認、攤銷和其他處理程序。傳統上，僅對合并商譽（或稱外購商譽）計量入賬，對自創商譽則不予確認。即便同樣是對合并商譽的計量，也存在著兩種不同的做法：

1、間接計量法

間接計量法也稱割差法，是以購買成本大于購買方在交易日對所購買的可辨認資產和負債的公允價值中的權益部分的差額來衡量商譽的價值。用公式表示為：

商譽價值＝購買總成本－（取得的有形資產及可辨認無形資產公允價值總和—承受之負債公允價值總額）＝購買總成本—購買的凈資產公允價值

［例1］A公司決定收購B公司，經評估，收購日B公司全部資產的公允價值為28700萬元，其中，流動資產9500萬元，固定資產18000萬元，專利權1200萬元；B公司負債的公允價值為6500萬元，其中流動負債5000萬元，長期負債1500萬元；則B公司凈資產公允價值為22200萬元(28700——6500)。

假設經過產權交易談判，雙方確定的收購價格為25000萬元，則可確認B公司商譽價值為2800萬元(25000-22200)。

2、直接計量法

直接計量法也叫超額收益法，是指通過估測由于存在商譽而給企業帶來的預期超額收益，并按一定方法推算出商譽價值的一種方法。直接計量法根據被評估企業預期超額收益的穩定性，又分為超額收益資本化法和超額收益折現法。

(1)超額收益資本化法

超額收益資本化法是根據“等量資本獲得等量利潤”的原理，認為既然企業存在超額利潤，就必然有與之相對應的資本（資產）在起著一種積極作用，只是賬面上沒有反映出來罷了，因此將企業的超額收益還原，就是商譽的價值。采用這種方法的基本步驟是：

①計算企業的超額收益

超額收益＝實際收益－正常收益＝可辨認的凈資產公允價值×預期投資報酬率－可辨認凈資產公允價值×同行業平均投資報酬率

②將超額收益按選定的投資報酬率予以資本化

商譽價值＝超額收益÷選定的投資報酬率

這里，選定的投資報酬率可以是正常的投資報酬率，也可以是較高的預期投資報酬率（采用較高的預期投資報酬率的理由是，企業在獲取超額收益的同時必須承擔著較大的風險，因而應按高于正常水平的投資報酬率作為測算商譽的基礎）。

［例2］如上例中，假設B公司所在行業的平均投資報酬率為15%，根據近三年的經營實績及對未來的盈利預測，該公司投資報酬率為20%，則B公司商譽價值的計算過程為：

①計算超額收益

超額收益＝22200×20%-22200×15%=4440-3330=1110（萬元）

②計算商譽價值，假設按同行業平均收益率資本化

商譽價值＝1110÷15%=7400（萬元）

不難看出，按此法測算的商譽價值偏高，因為此法是以假定獲取超額收益的能力將永遠持續為基礎的（計算過程②即為永續年金現值的計算公式，在這里，超額收益被看成了永續年金），而事實上，這種可能性極小，因為商譽的一個基本特征就是其價值具有高度的不確定性。相比之下，采用超額收益折現法或許更好一些。

(2)超額收益折現法

超額收益折現法是指把企業可預測的若干年預期超額收益依次進行折現，并將折現值匯總以確定企業商譽價值的一種方法。如果預計企業的超額收益只能維持有限的若干年，且不穩定時，一般適用于此種方法。用公式表示為：

商譽價值＝∑各年預期超額收益×各年的折現系數

在各年預期超額收益相等的情況下，上式可簡化為：

商譽價值＝年預期超額收益×年金現值系數

［例3］仍用B公司的資料，假設經分析評估B公司的超額盈水平將持續5年，其他條件與例2相同，則

B公司商譽價值＝年超額收益×利率為15%，期限為5年的年金現值系數：1110×3.3521=3720（萬元）

二、對兩種傳統商譽計量方法的評價與選擇

（一）一般評價

一般認為，人們對商譽性質的不同認識決定了對商譽計量方法的選擇。間接計量法是“總計價賬戶論”即視商譽為凈資產的“收買價與公允價值之差”的產物；直接計量法是“超額收益論”即視商譽為“超額獲利能力”的產物。

間接計量法一個最大的優點是簡便易行。另外，間接計量法是通過可辨認凈資產收買價減去公允市價求得商譽價值，其收買價是實際發生的產權交易價格，具有客觀性和可驗證性；收買價又是經過買賣雙方討價還價最終確定的，體現了不同當事人對企業價值的判斷，因而還具有公允性。正因如此，間接計量法幾乎成為目前各國公認會計原則允許的計量商譽的唯一方法。比如國際會計準則第22號(1AS22)、美國會計準則委員會第16號意見書(APBOpinionNo.16)等均是以間接計量法來計量商譽的價值。我國《具體會計準則第X號——企業合并（征求意見稿）》中也規定：“購買成本超過被購買企業的可辨認資產和負債公允價值中的股權份額時，其超過數額應當確認為商譽”。

但是，間接計量法的缺點也是顯而易見的。由于商譽的價值是通過差額倒算出來的，企業收購時對單個可辨認資產價值估算的誤差（高估或低估）、雙方談判技巧對商譽價格的影響等非商譽因素，可能都會影響到商譽的計價。間接計量法的另一個缺點是，其僅局限在企業合并時才可運用，因為只有企業合并時才會有“收買價”。這樣，即使一家公司長期經營形成了可觀的商譽，如不發生合并，間接計量法也無法計算其商譽價值。

直接計量法建立在商譽是“企業獲得超額利潤的能力”觀念之上的，此方法運用廣泛，不管企業是否發生合并都可以運用。也就是說，一個企業只要證明其具有獲取超額利潤的能力，就可確認其具有商譽，就可運用直接計量法計量其商譽價值的大小。再者，直接計量法計算依據的行業投資報酬率是客觀的，經營業績也可以從財務報表中得到驗證，也就是說，直接計量法數據的取得是建立在行業認同與客觀可驗證性的基礎之上，因此計算出來的商譽價值，可以在一定程度上排除其他非量化因素的影響，得到社會的廣泛認同。當然，直接計量法在操作上也存在一定難度，一個突出的問題就是能夠取得超超收益的持續時間較難測定。另外，直接計量法計算比較繁瑣，因為采用這種方法首先要依靠企業財務報告、同行業財務報告等資料確認企業是否存在超額收益，如果存在，每年的超額收益是多少，在此之后，還需確定適當的資本化率或折現年數等。

（二）深層分析與選擇

對商譽的兩種計量方法進行更進一步的分析，筆者得出了如下結論：計量法實際上只是一種表象，它是建立在直接計量法的基礎之上的，其本質與直接計量法同出一轍。為什么這樣說呢？

我們重新來分析一下間接計量法下商譽的計算公式：

商譽價值＝購買總成本－購買的凈資產公允市價

上式中，購買的凈資產公允市價是一定的，因此商譽價值的大小就取決于購買企業的總成本，也就是收買價。而收買價又是如何確定的呢？表面上看，是由買賣雙方通過談判，討價還價確定的。收買價中包含兩部分資產的價值，一是有形資產和可辨認無形資產，一是不可辨認的無形資產即商譽。而前者，即有形資產和可辨認無形資產的價值，可通過資產評估的方法進行測算，是可以確定的，所以買賣雙方討價還價的內容，實質上是在對商譽的價值進行協商。在談判中雙方的報價，必然要有一定的依據，這個依據就是他們各自評估的商譽價值，而這個商譽價值是怎樣得出的呢？無疑是雙方運用直接計量去測算的。比如，假設在前述A公司收購B公司的案例中，A公司報出的收購價為24000萬元，而B公司報價26000萬元，在可辨認凈資產公允價值為22200萬元已定的情況下，A公司之所以報價24000萬元收購，是因為A公司事先對B公司的超額盈利能力用直接計量法進行了估價，估價為1800萬元，而B公司之所以報價為26000萬元，也是因為B公司事先用直接計量法對自身的商譽資產進行估價，估價為3800萬元。當然，由于商譽資產的不確定性較強，兩家公司選用的評估方法也不完全相同，所以雙方評估的商譽價值出入較大。于是，雙方進行協商、談判，最后雙方認為將收買價定為25000萬元，亦即商譽價值為2800萬元較為合理，于是以25000萬元成交。從這個例子可以看出，追根溯源，不是先有收買價，再有商譽，而是先有了對商譽的估價，才有了收買價。收買價加包含的商譽，本質上是先用直接計量法進行評估再協商確定的結果。因此可以說，間接計量法只是一種表面現象，透過這一現象我們不難發現人們對商譽的計量實際上一直采用的都是直接計量法。從這一點上也不難看出：“總計價賬戶論”根本沒有與“超額收益論”相抗衡的資格，對商譽價值的計量，必須牢牢把握住宿譽的本質是“超額獲利能力”這一核心。我國《企業會計準則一無形資產（征求意見稿）》將商譽定義為企業的超額收益能力，是很有道理的。

因此，我們說商譽是間接計量法下收買價與可辯論凈資產公平市價之間的差額，是經買賣雙方協商確定的通過直接計量法計算的商譽價值。人們之所以喜歡用這一差額計量商譽，只不過是它更的直接罷了。對合并價值的計量，歸根結是用直接計量法。

基于上述分析，考慮到商譽的經濟性質，以及會計所面臨的新經濟環境，筆者認為，對商譽的計量應以直接計量法為主，間接計量法為輔。這主要也是由兩種方法本身的適用范圍決定的。近年來，隨著無形資產在企業資本營中發揮的作用越來越大，主張將自創商譽計價入賬的呼聲日益高漲，如果將自創商譽入賬，顯然需要用直接計量法計量其價值，對外購商譽，也應先以直接計量法的計算結果為重要參考，然再用間接計量法計算的結果對商譽登記入賬。另外，考慮到超額收益資本化法和超額收益折現法各自的優缺點，筆者認為，出于穩健性原則考慮，在直接計量法中又應當首選超額收益折現法，折現年限可由并購雙方協商確定；只有在有充分理由可以確定商譽能長期發揮作用，企業經營狀況一直較好，預期超額收益在相當長時期內保持穩定的情況下，才可選用超額收益資本化法。

【參考文獻】

[1]閻德玉．論商譽計算方法及其體現的會計觀念[J]．財會月刊，1998,(9)．