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DOI：10.16640/ki.37-1222/t.2016.13.099
0 前言
對項目進行風險預警管理需要從其自身特點出發，根據項目的實際內容和所需的管理內容，考慮項目在實施過程中所處的不同階段所包含的詳細內容，開展針對項目可能發生的各類風險因素進行評估。評定可能發生的風險的級別，并根據風險的等級組成一個預警系統，完善該系統的各預報要素，實現對項目風險的預警，防范和預控可能出現的風險，從而降低項目的風險損失、確保項目的圓滿實施。本文以下幾方面探討項目風險預警管理體制，形成對風險的區分，估計風險，對風險進行預警，實施風險管控。
1 形成風險的區分
項目風險的評估和識別過程一般需要找出和項目有關的所有風險可能性，主要有調研、集體評議及論證、查閱相關的歷史資料、運用統計學方法以及實地調研等技術。風險識別的手段主要有流程圖法、全系統分解法、情景分析法以及頭腦風暴法等等。運用分解法對整個預警系統進行分析，預計可能的風險有以下幾種[2]：
（1）評估可能的社會風險因素。這里主要包含法律風險和政治風險等。可能會出現有法不依、違法亂紀、暴力抗法的情況，主要還是由于法律內容不夠完善，存在法律對項目亂干預、過多的指導，需要對相關法律深入地理解和把握。（2）對自然風險的評估。自然風險主要有暴雨、地震、泥石流、塌方、臺風等等，可能出現的雨雪、冰雹、惡劣的自然環境以及強電磁干擾源等。這些自然環境的風險都有可能對工程項目的建設和施工造成破壞。（3）對經濟風險的評估。有時候，隨著形式政策的變化、產業結構可能會發生重大調整、銀行政策的變化、項目產品質量和受歡迎程度等都會發生變化，這些都會對經濟造成風險。這種風險會造成項目工程承包方市場、原材料的供應、人力資源市場的變化、人工工資調整等。（4）評估可能發生的技術風險因素。如果因為設計的缺陷甚至是設計不完全導致項目方案產生技術風險，或者由于報價有問題致使項目在實施過程中遇到風險。 （5）對人員風險的評估。業主的經濟能力難以支付，造成違約；或者業主過度苛刻、甚至刁難等不理智的行為、無專業背景下的錯誤指導甚至是無理、粗暴的阻撓工程進度等； 業主不能按照合同規定的責任履行自身的職責。比如：不能按時提供所負責的項目設備、施工材料，不能在規定的時間內提交項目的施工結果，難以在規定的時間內支付項目的款項，甚至拖欠尾款。施工、設計人員未規定時間提供圖紙[3]。
2 風險因子的評估
確定風險分類以后，開展風險的影響程度的判斷。本文根據風險評估的計算矩陣確定風險的等級并對風險值進行分析，對可能的風險事件發生概率、可能造成的損失情況以及發生的概率進行估計[4]，詳情見表2～3。還要對風險間的相互影響關系進行考慮。
3 對風險的預警
風險估計實現的是項目各階段單個風險的評測。風險預警體系需要對單個風險、整體風險進行評估，調研項目主體可能承受的抗風險的能力。
4 對可能風險的管控
要對可能的風險進行管控，需要建立對應的風險防范體系。從源頭上降低可能產生的風險，降低風險導致的損失，實現最小成本、收益最大化。風險控制措施一般有風險降低（loss control）、對風險的有效預警（Risk Early Warning）、對風險的劃分（Divide of Risk）、風險轉移（Risk Transfer）、分散風險（Diversification of Risk）和風險自留（Risk Retention）等。對不同級別風險采用不同控制。
5 結束語
當前，國內中央企業的項目現代化程度需要進一步提高，項目建設管理仍然存在著諸多的風險和不確定因素，需要對工程項目可能遇到的風險進行預測。所以，國家企業要有風險意識，重視風險可能存在的問題，研究在項目實施的各個階段、各個時期對風險進行有效的管控。同時，項目分管負責人還要對公司的管理能力、技術水平、風險決策質量和資源使用狀況進行合理的預評估分析、可能出現的風險評估以及對風險的管控能力，實現對項目風險的有效預防和管理。
參考文獻：
Keywords: engineering quantity list quotation; bidding; application;
中圖分類號：TU99文獻標識碼：A文章編號：
一、工程量清單報價及其優點
工程量清單報價模式是指在建設工程招投標過程中，招標人按照國家統一的工程量清單計價規范提供工程量，投標人在依據該工程量的基礎上，全面考慮擬建工程實際情況、市場風險、企業自身實力等因素實施自主報價的招投標模式。工程量清單報價模式相比較傳統的報價模式而言，體現出以下四方面優點：其一，有利于規范招投標行為。工程量清單報價模式賦予企業自主報價權，彌補了定額定價法的弊端，通過增加詢標環節，提高了投標報價可比性，可讓投標人對報價實體和措施進行詳細說明，為規范投標行為提供了平臺；其二，有利于風險共擔。招標人按照統一的工程量計算規則編制工程量清單，承擔工程量的風險，投標人綜合考慮單位工程成本、預期利潤、施工技術、施工人員、材料、機械設備等因素確定投標報價，承擔自主報價的風險，這種量價分離的招投標方式實現了參建各方共同承擔相應的風險，有效控制工程造價；其三，有利于形成公平的建筑市場競爭環境。工程量清單報價為承包商創建了公開、公平競爭的起點，遏制了招標中暗箱操作、弄虛作假等違法行為，提高了建筑市場招投標工作的透明度；其四，有利于縮短招標周期。工程量清單報價有效解決了招標方、審核方和投標方重復計算工程量的問題，不僅有利于控制招標、投標時間，而且節省了人、財、物資源，提高了資源利用效率，便于評標、定標工作的順利開展。
二、工程量清單報價在招投標中的應用
（一）在招標階段的應用
在工程量清單的招標階段，對于分項工程單價報價方式應當選用國際上廣泛使用的綜合單價方式，工程量清單計價項目實體和措施費相分離，這樣就增加承包企業的竟爭力度，鼓勵企業盡量采用合理計術措施，采用高新技術，提高自身技術水平和生產效率，不斷總結基累施工管理并編制企業內部消耗定額，增強市場力，市場竟爭機制也可以充分發揮。招標單位在完成工程方案、初步設計之后，要聘請專業的估價機構或有資質的招標單位編制工程量清單，確保工程量清單的編制符合相關文件要求和本工程特點，嚴格按照工程量計算規則和設計圖紙計算工程量，同時就工程質量提出具體要求。在保證工程量清單編制準確、合理、合規的基礎上，與其他投標文件一起發放至各投標單位，投標人自由組價。
（二）在投標階段的應用
1.組建工程量清單報價工作小組。投標單位要確保報價工作小組成員具備豐富的投標經驗，這對于提高報價的合理性和中標率起著重要作用。報價工作小組的成員包括：其一，項目經理，要求其曾擔任過投標工程項目負責人的職務，并擁有類似工程經驗。讓項目經理共同參與到投標過程中，充分了解招標文件、合同條款等造價資料，合理運用投標技巧，為中標奠定基礎；其二，執業造價工程人員，要求其及時準確掌握市場價格，要求其準確熟悉當地建設市場，根據施工技術方案、施工工藝水平和單位實際情況計算出工程成本，合理確定投標價
格。
2.分析報價文件和工程量清單。投標單位要仔細閱讀和理解報價說明、所采用的相關規范、招標圖紙以及清單注釋，熟知工程量清單中工程量所涉及的內容，還應當對工程量進行驗算和復核。
3.進行實地現場勘察，參加投標答疑。投標單位要對擬定工程的現場進行查看，對招標文件中界定模糊或理解有誤的地方向招標單位提出質疑，并要求其給予明確答復。
4.對工程量清單的總造價進行材料價格和人工費用拆分，讓材料供應商和分包商對其各自負責的專業項目進行報價，并在這些報價的基礎上加上管理費、利稅等計算出總報價。在報價過程中，必須與技術標的人員做好溝通工作，確保報價的合理性。
5.對單獨項目的綜合單價進行合理的調整和布局。當各項工作全部完全以后，在對單獨的項目單價進行確定時，可以采取報價策略，這樣不但有助于進一步提高項目中標的幾率，而且還有助于項目中標后的順利實施。一般情況下，可采用不平衡報價法來進行報價。
6.組建招標風險評估小組。應當在招標過程中，組織相關人員對各種可能影響工程造價的因素進行評價，如按照以往工程的經驗判斷原材料市場的價格漲落形式，看材料方面是否存在風險、采用的新技術、新工藝方面是否會帶來風險以及因延誤工期造成的費用增加等等。在招標階段對風險進行評估有助于工程中標后施工工作的有序進行，進而達到最初的投標目的。
（三）在評標階段的應用
工程量清單計價模式下的評標環節必須體現公平、公正、公開的市場競爭原則，選擇具備良好職業道德素質和專業素質的評標專家組成評標委員會，賦予評標委員會自由裁定權，確保中標單位滿足工程建設要求。首先，保證工程量清單報價符合中標條件。投標單位中標既要達到招標文件中規定的各項綜合評價標準，又要滿足招標文件的各種實質性要求，并與其他競標者相比，突顯其競爭優勢。在評標的過程中，評標委員會必須在招標文件評定標準，綜合考慮投標單位投標策略的基礎上確定合理低價；其次，業主可以要求投標單位對重要分部分項工程的綜合單價報價提供其相應的單價組成依據，評標委員會要全面分析投標單位投標報價的各項費用組成，以消除低價中標風險對業主造成的影響，合理確定合理價中標人；再次，評標時應當盡量減少技術標權重，強調商務標權重，同時要在評定投標總報價的基礎上，分析清單單價，確保商務標評標辦法的科學性。總工程量清單計價是實行量價分離市場組價的原則，建設項目工程量由招標人提供，投標人依據企業自己的技術能力和管理水平自主報價，便于投標人在招標過程中都站在同一起跑線上競爭，建設工程承包在公開、公平的情況下進行。這樣就增加承包企業的竟爭力度，鼓勵企業盡量采用合理計術措施，采用高新技術，提高自身技術水平和生產效率，增強市場力，市場竟爭機制也可以充分發揮。
參考文獻：
[1]何利興.工程量清單報價存在問題及在招投標中的應用
中圖分類號 TB21文獻標識碼 A 文章編號1674-6708(2009)07-0032-02
在全球經濟一體化的國際大背景下,國際工程承包市場競爭日趨激烈,為此,大批發展中國家早已投入大量人力物力,除了穩定自己傳統的市場外,針對每個國家、每個項目潛在不同程度的風險,不斷試圖加強對新領域的開拓和占領。想要通過競標獲勝在國際建筑市場上爭到一席之地,關鍵就是報價。因此,施工企業投標時就需要對一定的工程對象確定具體的報價指導思想,并據此確定投標策略與相關的投標技巧,以達到預期目的。
國際項目與國內項目相比,最大的特點就是頻繁性、不確定性和由此產生的高風險性,加之最低價中標、無可參照使用的相關定額的特點,把投標者的風險和競標激烈的程度發揮到了極致。只要我們采取合適的措施和方法,隨機應變,就有希望在激烈的競爭中取得成功。在國際工程投標時,應根據招標工程的不同情況和競爭形勢,針對不同的階段或具體情況,采取不同的投標策略和技巧:
1)投標前的決策。從中介、公司或報刊等獲取國外工程招標信息后,面對眾多的招標承包項目,究竟應該如何確定投標的對象呢?首先,公司的決策層要根據工程特點、項目所在國國情、近期及長遠目標等關鍵因素迅速決策,必要時要在該階段做可行性分析,參不參加投標,對該范圍內的工程投哪一個子工程的標,投高標價還是低標價等。當初步做出對某一個項目投標的決定后,在編制標書之前,針對該國、項目做風險預測,制定風險管理計劃,對風險進行定性和定量分析,優先級排序,做好風險識別、分析、監控,采用一些手段和措施將未知風險變為已知風險,從技術和管理措施的角度方面,周密加強對風險的預防,也可以采取分包、保險等方式將風險分散,或是針對風險評估中存在的問題有所側重,加強防范,采取必要的手段實施控制,并做好詳細的記錄,以便于項目中標后要對這些可降低風險的因素,結合各項工程不同的特點,有針對性的采取有效措施和相應的手段,進行重點防范和控制,達到風險管理的目的。
2)投標準備。認真對業主進行調研分析,當確定一個工程決策投標之后,要盡快確定投標組織和人員,派合適的專業人員到現場進行實地考察,對項目所在地的自然條件、施工環境、物價水平等有一個全面的了解,并進行必要的詢價工作,組織人員精心編制標書,同時還應該了解、研究有關競爭對手的情況,做到“知己知彼,百戰不殆”,為此要搜集情報信息,了解自己,了解對方;再者還要利用各種途徑了解業主的有關情況,如項目的資金來源,是自籌或是貸款;業主在國內國際的信譽;業主擁有的其它項目;業主已有項目所采用的設備情況以及該國的政治、法律方面的相關內容等等。
3)仔細認真地研究招標文件,制定施工方案,研究備選方案,估算工程成本。
業主的招標文件是編制標書的主要依據,在目些情況下甚至是唯一的依據。因此,一定要研究透業主的招標書,弄清以下關系要素:準確的工作范圍界定;標書中要求的工期、準備期以及質保期;項目所在國的幣種、匯率、支付幣種及付款條件等;項目所在國的海關港口、稅收、勞動力許可證、材料及設備的當地保護、保險及保函等各項取費標準;在有爭議情況下,仲裁和判決所適用法律法規等;尤其要弄清分期付款比例和制約措施。
制定施工方案,研究備選方案,估算工程成本,靠改進計劃取勝,即仔細研究設計圖紙,發現不合理之處,分析本企業和競爭對手的優、劣勢,應用現代化管理技術,采取合理的施工工藝和機械設備,提出修改建議或替代方案,在保證工程質量和工期的前提下,安排均衡施工,避免大搶大窩和人海戰術,力爭少用人力和資金,估算工程成本,從而有把握地降低工程成本,在此基礎上降低投標報價,提高對招標單位的吸引力。
4)爭取采用靈活的報價決策辦法與遞交投標書。
一、引言
我國在2006年的新會計準則體系中大量引入了公允價值。這一計量屬性的廣泛應用,不僅給會計實務工作造成很大沖擊,也對注冊會計師審計工作提出了挑戰。在風險導向審計模式下,如何對財務報告中的公允價值部分進行審計,并盡可能地規避審計風險,是擺在審計職業界的現實問題。因此,借鑒國外公允價值審計的成熟經驗,從理論和實踐方面對我國公允價值審計進行有益的研究和探索,對促進我國公允價值審計工作的開展具有重要意義。現代風險導向審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險職業判斷,評價被審計單位風險控制,確定剩余風險,執行追加審計程序,從而將剩余風險降低到可接受水平的一種審計方法和技術。風險導向審計的實質并不是僅僅為了減少審計測試,而是對產生風險的各個環節進行評估,針對不同客戶不同的風險點確定審計人員實質性程序的重點和水平,以及如何收集、收集多少和收集何種性質的證據,以達到審計資源的優化配置。與傳統風險導向審計相比,現代風險導向審計更強調了解被審計單位及其環境,關注經營風險,以充分識別和評估財務報表可能存在重大錯報的風險,并針對評估的重大錯報風險設計和實施控制測試和實質性程序。由于在進行現代風險導向審計理念下評估審計風險必須考慮企業經營風險,而企業的經營風險源于對被審計單位實現目標和執行戰略產生不利影響的重大情況、事項、環境和行動,或源于不恰當的目標和戰略。大部分經營風險最終都具有財務后果,從而影響財務報表。而采用公允價值計量模式,使得企業經營風險被量化并在表內反映,注冊會計師應當根據被審計單位的具體情況考慮經營風險是否可能導致財務報表發生重大錯報。如果經營風險不能在財務報告中反映,那么現代風險導向審計降低審計風險的目的將無法實現。由此可見,現代風險導向審計理念下將企業經營風險納入審計風險的評估范圍是聯系現代風險導向審計與公允價值計量之間的橋梁。
二、基于現代風險導向審計理念的公允價值審計的特點
(一)風險評估重心轉移 風險導向審計要求注冊會計師圍繞對被審計單位財務報表重大錯報風險的識別、評估和應對來計劃和實施審計工作。風險評估重心實現了由內部控制測試到風險評估的轉移。注冊會計師在進行與公允價值計量和披露有關的審計時,應當考慮與公允價值計量相關的不確定因素的影響,并了解被審計單位公允價值計量和披露的程序以及相關的控制活動,以識別和評估認定層次的重大錯報風險,并根據風險評估結果來設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍。
(二)內部控制評價要求提高 風險導向審計以審計風險模型為基礎,通過對審計風險的評估和測試,有效分配審計資源。由于內部控制風險理念中包含了對企業風險的考慮。因此,無論是評價內部控制自身存在的風險,還是評估內部控制中對企業風險的考慮,是評價企業重大錯報風險的重要切入點。基于現代風險導向理念的公允價值審計,提高了對內部控制評價的要求。
(三)強調職業懷疑態度 由于公允價值不僅僅只關注過去,而是更多地面向現在和未來。因此,在公允價值審計的過程中,需要審計人員運用大量的職業判斷,需要審計人員了解被審計單位的業務流程、市場狀況、管理層等方面,甚至對被審計單位所處行業整體經營狀況都要有比較清晰的了解,這對審計人員的職業懷疑態度提出了更高的要求。強調職業懷疑態度,有助于降低注冊會計師在執業過程中可能遇到的風險,包括對會計計量屬性的不合理選擇、對公允價值估值的不恰當假設等。
(四)關注管理層舞弊風險 公允價值計量就其目的來說,本應是尋求一種客觀的價值,然而客觀的價值有時需要通過人的主觀判斷才能實現。在公允價值的定義與應用中也考慮并認可了交易雙方或評價主體主觀判斷的影響。因此,在審計過程中要始終關注管理層舞弊風險。如果錯報事項涉及較高級別的管理層,即使錯報金額對財務報表的影響并不重大,也可能表明存在更具廣泛影響的問題。在這種情況下,注冊會計師應當重新評估舞弊導致的重大錯報風險,并考慮重新評估的結果對審計程序的性質、時間和范圍的影響,重新考慮此前獲取的審計證據的可靠性,包括管理層聲明的完整性和可信性。
(五)審計證據范圍擴大 由于公允價值計量可能涉及復雜的專業技術,公允價值的確認常常要利用專家的工作,因此,管理部門所雇傭的專家的評估結果也可以作為審計證據的一部分。另外,由于公允價值計量的動態性,公允價值的取得需要公平市場上的報價。這樣對審計證據既要提出時點要求又要提出業務發生時的期間要求。
(六)考慮特別風險 作為風險評估的一部分,注冊會計師應當運用職業判斷,確定識別的風險中哪些是需要特別考慮的重大錯報風險。特別風險通常與重大的非常規交易和判斷事項有關。公允價值計量有時需要運用復雜的估值技術確定,并且涉及大量的會計估計和判斷。因此,與公允價值計量和披露有關的錯報風險很可能構成特別風險。
(七)注重運用分析程序 分析程序是針對財務報表資料問的關系,利用比率或回歸分析加以研究及比較,其目的在于決定財務報表關系的合理性及發現此資料有無超出預期的重大增減變化。現代風險導向審計分析性程序貫穿審計程序的全過程,即在審計的計劃階段、風險評估階段、實施階段以及報告階段均需用到分析性程序。
三、基于現代風險導向理念下的公允價值審計面臨的挑戰
(一)公允價值會計準則及其應用指南不完善 (1)公允價值定義的局限性。美國財務會計準則委員會(FASB)于2006年9月15日頒布了《財務會計準則第15號一公允價值計量》,該準則對2007年11月15日之后開始的年度及中期財務報表生效,并允許提前采用。該準則對公允價值下了新的定義:“在報告主體交易的市場上,市場與參與者之間的有序交易中,為某項資產所能接受的價格或為轉移債務所支付的價格”。而我國《企業會計準則――基本準則》對公允價值的定義是:“在公平的市場交易中,熟悉情況的雙方,自愿進行資產交換或債務清償的金額。”與美國財務會計準則委員頒布的定義相比,我國對公允價值的定義不夠嚴謹且缺乏可操作性,對交易時間和交易主體欠考慮,給注冊會計師對價值計量是否公允作出判斷出了難題。(2)公允價值計量技術難度系數增大,加大了注冊會計師對會計信息作出判斷的難度。在各國會計實務中,公允價值不僅適用于初始計量,還適用于后續新起點計量。美國公眾公司會計監督委員會(PCAOB)主席Mark01Son曾經說過,當公司開始擴大其公允價值會計的應用范圍時,審計師可能并未完全準備好對此進行評估。我國
新企業會計準則指南明確規定公允價值確定有三種方法:其一,存在活躍市場交易的情況下,交易價格即為公允價值;其二,市場上同類或相似交易的價格作為公允價值的計量基礎。其三,利用現值技術或專業機構估值。我國由于市場不活躍,缺乏公平價格形成的機制,很多資產和負債難以找到相應的市場價值。而公允價值估值方法的多樣性和復雜性造成實際操作難度大,加上上市公司關聯交易頻繁、中介機構誠信低、價格體系不完善等原因,無法給公允價值一個統一的標準或評價。這些因素無疑增加了注冊會計師職業判斷的難度。(3)缺乏單獨的公允價值計量和披露的會計準則。雖然我國在2006年的許多具體會計準則中都直接或間接地對公允價值計量和披露都作出了規范和要求,但關于公允價值計量和披露的相關會計規定卻分散在各項具體會計準則和應用指南中,我國目前還沒有制定專門的針對公允價值計量和披露的會計準則。會計準則缺乏明確統一的評價標準,也影響注冊會計師評價的正確性。如《資產減值》準則將公平交易中銷售協議價格作為公允價值計量的首選,而《金融工具確認和計量》準則卻將活躍市場的報價作為首選。
(二)公允價值審計準則及其應用指南存在缺陷 2006年我國在缺乏單獨的《企業會計準則第**號――公允價值計量》的情況下,頒布了《中國注冊會計師審計準則第1322號――公允價值計量和披露的審計》,因此不可避免地存在諸多缺陷。主要表現在以下方面:(1)公允價值審計準則及其指南中缺乏對公允價值計量和披露進行控制測試的相關規定。鑒于公允價值計量的特殊性和復雜性,被審計單位對于公允價值計量和披露的相關控制活動是保證公允價值計量適當性和披露充分性的重要基礎。2006年的第1322號審計準則(指南)指出:“被審計單位應當恰當地監控公允價值計量和披露的程序,主要包括識別某些異常和特別復雜的計量問題以及南高層管理人員對其進行評價”。雖然對被審計單位的控制測試并非必要程序,但如果認為僅實施實質性程序無法將公允價值認定層次重大錯報風險降至可接受水平,注冊會計師應當實施相關的控制測試。而公允價值審計準則及其應用指南中均未提及對公允價值計量和披露的相關控制測試。(2)《中國注冊會計師審計準則第1322號――公允價值計量和披露的審計》在實質性測試中對公允價值披露的審計存在空白。對公允價值相關信息的充分披露,一方面有利于注冊會計師進行審計風險控制,另一方面也有利于投資者獲取和決策有用的相關信息,充分判斷投資風險。會計準則中關于公允價值披露方面的規定散布于各項的具體會計準則中。既然會計準則中對公允價值的披露已作出具體的規定,注冊會計師在完成了對公允價值計量的實質性測試后,就應當對公允價值的披露實施相應的審計程序。但是《中國注冊會計師審計準則第1322號――公允價值計量和披露的審計》在實質性測試中缺乏對公允價值披露審計的相關內容。(3)對如何確定公允價值最佳方法的判斷標準方面,公允價值審計準則并沒有予以說明。雖然正確確認和計量公允價值是被審計單位的會計責任,但注冊會計師在審計過程中也應有自己的判斷標準,以合理保證被審計單位管理部門沒有利用方法的選擇來操縱利潤。在不存在大量活躍市場交易的情況下,公允價值的估值方法多種,而如何確定最佳方法的判斷標準方面,公允價值審計準則并沒有予以說明。
(三)我國注冊會計師行業隊伍能力不足 (1)注冊會計師專業勝任能力有待提高。我國現在的市場經濟處于逐漸完善階段,市場環境不斷變化,被審計單位業務日趨復雜,審計中會面臨大量不確定因素,尋找、確定真正的公允價值有時具有相當的難度,需要審計人員對經濟、技術和市場環境的綜合判斷和把握能力。在目前的條件下,基于現代風險導向理念下的公允價值審計要求審計人員不僅具有豐富的職業經驗,還要擁有風險管理和內部控制等方面的專業知識,甚至還要具備相關法律、工程、計算機等相關學科的背景。而目前我國大部分審計人員尚不具備這樣的綜合素質和知識結構。缺乏高素質的審計人員很可能導致審計風險的提高。(2)注冊會計師行業的誠信和職業道德素質亟需加強。我國目前公司治理結構不盡完善,一些公司的發起人或控股股東與管理層實際上是同一人,股東大會形同虛設,導致公司審計的實際委托人已經由投資者變相為被審計對象――上市公司的管理當局。在審計行業日益競爭的市場條件下,事務所往往迫于競爭壓力,遷就被審計單位甚至與其共同舞弊。另外,也有少數注冊會計師自身業務素質不高。職業道德低下,違背職業操守,為客戶出具虛假財務報告,降低了獨立審計的質量。
(四)公允價值的運用加大了注冊會計師的審計風險 公允價值必須通過人的主觀判斷才能確定。因此,公允價值在不同的評估方式下可以得出不同的結果。在歷史成本計量模式下,審計人員在取證過程中通常有確定的原始資料可以獲取,而對公允價值計量和披露的審計,由于計量過程中涉及大量的專業判斷,從而在無形中增大了審計人員獲取審計證據的難度,加大了審計風險。此外,有些時候由于專業知識和技術條件等方面的限制,被審計單位的管理層和審計師在確定公允價值時不得不聘請外部專家來完成這項工作。外部專家本身是否具備相應的專業素養以及專家工作的結果能否可以直接作為審計證據都需要注冊會計師作出相應的評估。這些因素都增加了注冊會計師的執業難度和執業成本,同時也加大了注冊會計師的審計風險。
四、風險導向理念下的公允價值審計建議
(一)引入先進的風險導向審計理念 公允價值計量的復雜性和不確定性容易引起被審計單位的錯誤和舞弊,加大了注冊會計師的職業成本和審計風險。因此,先進的審計理念輔以恰當的風險審計方法和程序,是提高審計質量、應對審計風險的關鍵。現代風險導向審計是一種新的審計理念,它是戰略管理理論和系統理論在審計實踐中的運用和發展。它更多地考慮企業的戰略風險和經營風險,因此現代風險導向審計能更準確地判斷重大風險領域,合理配置審計資源,降低審計成本,防范審計風險。這一理念在我國2006年頒布的新審計準則中已經有所體現,但仍有待今后的審計實踐中繼續推廣。
(二)加快公允價值會計理論研究和實務發展 審計準則是以會計準則為基礎制定的,我國公允價值審計準則與國際上其他審計準則的趨同性很高,但會計準則與審計準則的藕合度卻很低。我國新會計準則體系對公允價值計量與披露的規定分布在不同的會計準則中,很不詳盡和統一,給實務操作也帶來很大的困難。因此,要盡快制定單獨的公允價值計量和披露會計準則,對公允價值的應用條件、計量方法的選擇和應用、披露要求等作出詳細、統一的規定。統一的公允價值計量與披露的會計準則不僅有助于提高公允價值計量與披露的實務操作性,也為注冊會計師更好的開展公允價值審計工作提供了依據。
(三)完善公允價值計量和披露的審計準則 前文所述,我國公允價值計量和披露的審計準則缺乏對公允價值計量和披露的控制測試,未提及對公允價值披露的實質性程序,也沒有說明公允價值最佳確認方法的判斷標準。針對上述諸多缺陷,今后我國準則
制定部門要不斷的加以研究、改進,使之得到逐步的完善。
(四)建立健全人公允價值市場評估體系和數據庫 公允價值計量方法有時非常簡單,但有時又相當復雜,尤其是當市價不存在,需要用未來現金流量的現值等計量技術和估值模型估計公允價值時,計量過程中人的觀念、行為等因素都會影響公允價值的計量和披露。因此,建立一個強大的信息數據庫,積累行業數據,不僅可以為企業進行公允價值計量提供參數,而且能夠為審計人員提供具有權威性的評價指標,從而使公允價值審計有據可依。
(五)審計報告中增加專門針對公允價值的審計意見 公允價值計量模式由于需要更多的會計職業判斷,需要審計人員在這一領域進行更多審查,也需要審計人員能采取更多有針對性的審計方法來給出審計結論。審計報告針對公允價值的審計意見段中要說明公允價值的計量和披露是否符合公認會計準則和相關會計政策的規定,被審計單位確認公允價值運用的估計和假設以及期后事項對這些估計和假設的影響等。此外,由于公允價值計量屬性引入財務報表后會把未實現的利得或損失在報表中確認。因此建議在審計報告中說明公允價值對當期收益的影響。另外,公允價值計量屬性引入報表還會影響權益,未實現的權益變動同樣會對財務指標產生影響。因此也應該在審計報告針對公允價值的審計意見段中增加說明公允價值對當期權益的影響。
(六)培養高素質的復合型審計人才 提高審計人員職業道德水準和專業素質是保證公允價值審計質量的有效途徑。通過加強職業道德教育與宣傳,使注冊會計師增強誠信觀念,注重維護良好職業形象,在執業過程中嚴格遵守執業準則,保持職業良知,減少舞弊事件的發生。同時加強專業培訓,使審計人員及時掌握公允價值會計及審計相關領域的最新知識,熟悉并掌握公允價值計量模式及相關的估值方法,提高職業判斷能力。另外,要注重培養審計人員的風險意識和職業懷疑態度。公允價值的應用加大了注冊會計師的職業成本和執業風險。財政部2006年的中國注冊會計師執業準則體系也充分體現了風險導向審計的理念。注冊會計師在審計過程中應不斷增強風險意識,保持職業懷疑態度,防范審計風險。
參考文獻:
[1]蔡春等:《現代風險導向審計論》,中國時代經濟出版社2006年版。
1． 前言
經過改革開放近三十年的發展，我國現階段的市場經濟取得了一定程度的發展，市場經濟在發展過程中，建設工程大規模的上馬。在投資建設的過程中，建設單位與施工單位圍繞價格問題的紛爭日益凸顯，在這種情況下，工程造價行業由原先的定額計價向清單計價過渡。
中國石化股份公司石油工程造價中心二零一零年一月頒發了《油氣田地面建設安裝工程工程量清單計價規則》，作為規范工程量清單計價政策的標準，《2010工程量清單計價規范》比傳統工程預算定額更完善，對發承包雙發的責任更明確，特別是在風險分擔，計價標準，索賠等關系到發承包利益方面更細化。因此，正確把握該規范精神不僅在投標時可以避免有關風險，而且可以在規范允許的范圍追求利潤的最大化，促進企業經營的良好運轉。
2．工程量清單的推廣與使用
2.1工程量清單的推廣
目前，工程量清單招標形式國際上采用最為普遍，其計價法是一種既符合建設市場競爭規則、市場經濟發展需要，又符合國際通行計價原則，為適應建設市場對外開放發展的需要，采用工程量清單招標，有利于與國際慣例接軌，加強國際交流與合作，促使國內建筑企業參與國際競爭，不斷提高我國工程建設管理水平。
根據建設部的布暑，從2003年7月1日開始推行國家標準《建設工程工程量清單計價規范》（GB50500—2003）（以下稱《計價規范》）的應用。工程量清單綜合單價報價法已廣泛應用于招投標活動，這種方法也便于業主和承包商在合同實施中的管理工作。本文即對此問題進行探討，并提出了投標人在應用不均衡性報價投標辦法時應該注意的問題。在石化、石油系統內部圍繞著工程量清單計價進行了一系列的探討。
2.2工程量清單的使用
近年來，我們對中石化系統內部工程應用工程量清單計價的項目數量進行了調查統計，實行工程量清單計價的項目已占在建項目總數的一定比例。從統計的情況看，推廣和應用清單計價招標在項目數量上還是達到了一定的成果。但是，從更深一步的調查情況來看，應用清單計價的效果卻并不十分理想。如果不是強制要求，招標人和投標人都不太愿意采用這一計價方式。一些已經達到大中型項目標準的工程，由于分解成土建、安裝、裝飾分別進行招標，降低了每個合同的總價，從而沒有采用清單計價招標。已按清單計價簽訂合同的工程，因合同不規范、不全面、不公平，合同實施過程中產生的工程變更、工程量增減、物價大幅度上漲等都無法按合同的規定解決，導致合同爭議問題增多。
3．工程量清單招投標的優勢
3.1工程量清單招投標背景
為適應市場經濟發展的需要，實行工程量清單招標，實現了量價分離、風險分擔，現行變以預算定額為基礎的靜態計價模式為將各種因素考慮在全費用單價內的動態計價模式，同時，能夠反映出工程個別成本。所有投標人均在統一量的基礎上結合工程具體情況和企業自身實力，并充分考慮各種市場風險因素，即同一起跑線上公平競爭，優勝劣汰，避免投標報價的盲目性，符合市場經濟發展的規律。
3.2工程量清單招投標優勢
首先、有利于規范招標市場。實行工程量清單招標，發包人不需要編制標底，淡化了標底的作用，避免了工程招標中的弄虛作假，暗箱操作等違規行為。有利于廉政建設和凈化建筑市場環境，規范招標動作，減少腐敗現象。
其次、有利于節約工程投資，實行工程量清單招標，合理適度的增加投標的競爭性，特別是經評審低價中標的方式，有利于控制工程建設項目總投資，降低工程造價，為建設單位節約資金，以最少的投資達到最大的經濟效益。
再次、有利于降低社會成本，提高工作效率。實行工程量清單招標避免了招標方、審核部門、投標單位的重復做預算，節省了大量人力、財力，同時縮短了時間，提高了功效。克服由于誤差帶來的負面影響，準確、合理、公正，便于實際操作。采用工程量清單報價，工程清單為招標單位，投標者可集中力量進行單價分析與施工方案的編寫。
4．工程量清單招標存在的問題
4.1從建設單位的角度來說
工程量清單推廣使用以來，如要求必須按招標人提供的清單數量報價，并且按總價包干，結算時量價不作調整。這樣中標后如清單工程量計算錯誤就不可能進行調整了，主要有以下問題：
首先，計價規范本身的缺陷，阻礙工程量清單招標的發展。由于《建設工程量清單計價規范》過于籠統和門類不全，客觀上存在許多不完善之處，所涉及的清單項目與工程實際情況還有一定差距，一旦實施，問題必將會暴露出來，不利于工程量清單招標的順利進行。
其次，相關配套體系尚未完全建立，影響工程量清單招標的實施。工程量清單計價作為一項新舉措，它的實施需要市場多方面的配套，而目前建立的相關配套體系在很多方面存在差距，可能會給清單招標設置障礙。
最后，最重要的是，由于以上方面的原因，施工單位為獲取高額利潤，往往采用不平衡報價，在石油、石化系統內部由于急于開工建設的項目工程量清單往往沒有給出，作為施工單位，為了中標往往少報工作量提高單價，這樣會出現低中標、高結算的局面，不利于工程投資的控制。
4.2從施工單位的角度來說
首先、招標文件和合同條款與《計價規范》不配套的問題。計價規范在推廣使用過程中，地方上進行了一些調整，在調整的基礎上計價規范的實施效果差強人意。
其次、評標方法不適合清單計價的問題。最低價中標限制了清單計價規范的推廣與使用，在使用過程中往往摻雜了個人的意志。
最后，在招投標工作中，施工單位為提高中標率，往往壓低可以競爭的費用，在措施項目上，往往壓低價格。措施費項目清單，最好與“分部分項”清單格式一樣，因有些與實體項目相關的措施費項目如列出單位、數量、單價等是有利于今后的計價和工程變更的調整的。
5．工程報價中的風險控制
5.1投標報價存在的風險因素
首先、加強招投標工作的風險控制，設定最高限價和最低限價，對工作量、單價不準的進行系數修正。根據目前大部分地區建設市場評標辦法采用“最低價法”這一實際情況，管道工程也無一例外，投標企業在報價時一般不會過高，而是普遍采用低價策略報價。最低價策略報價的弊端在于企業在報價時除主要建材參照當地信息價外，其他如人工費，施工機械使用費盡量一壓再壓，對于除主要建材外的其他建材也是在沒有充分調查的基礎上給予大幅度的優惠，同時管理費、其它費用也是很少考慮，對于工程的潛在風險基本不予考慮。此種情況一旦中標，工程具體實施時，當建材價格、人工價格或生產主要資源價格波動較大時，不僅影響施工進度，而且影響施工預期利潤或者虧本，生產積極性下降。另外，低價報價策略的風險因素容易導致被評標委員會界定為廢標，使整個投標工作功虧一簣，這樣導致招標方進行二次投標，給企業帶來投標費用的再一次增加。
其次，明確施工風險，進行必要的風險評估。建設工程受環境因數影響較大，在投標報價時很難進行準確的預期風險評估。如預期過高，反映到報價中，很容易造成不中標；如果預期過低，報價考慮較少，當工程具體實施時，如遇環境變化或價格發生波動，容易造成工程虧損，在這方面承包人承擔的風險要高于發包人。
5.2風險因素分析及評價
首先對迎合“最低價法”評標辦法，而采用的低價報價策略風險進行分析。施工機械費在工程報價中占的比例不大，且費用波動較小，是一個有經驗的承包商所能預測的風險。人工費在工程報價中占一定比例，但承包商可以根據已有的在建工程項目情況并結合勞動力市場行情進行報價。材料費在工程造價中所占的比例較大，同時受市場波動影響較大，為該方面風險中的重點考慮對象。管理費和利潤風險由投標人自身控制，主要受企業運行成本和發展計劃影響，投標人可以根據招標工程具體情況進行調節。綜合單價的“風險”確定因素較多，每個具體項目需要投標報價時結合施工圖紙進行分析，一般來講，這方面的風險主要為一個有經驗的承包商所能遇見的風險，在“工程量清單計價規范”綜合單價中，已經描述為“一定范圍內的風險費用”，而不是由投標人全部承擔無限制的風險。
其次、對于企業成本價的確定，企業自身要明確界定承建該項目所需的基本成本。對于評價委員會界定企業成本價方面，法律沒有明確規定，一般來講，通過詢標確定，這時投標人只要能合理解釋出報價的依據，基本不會被認定為報價低于企業成本價而成為廢標。
最后、招標雙方信息不對稱及環境影響方面的風險。根據風險的來源，可以分為可預見風險和不可預見風險。可預見風險一般有招標人的概況、工程自身建設情況等；這些情況容易界定。不可預見風險對投標時報價的影響顯現不出來。風險因素是每個投標人在投標報價時所必須面對的，必須對這些風險因素進行綜合分析，統籌計劃，找出風險源，才能有的放矢，為工程中標后的順利建設創造有利條件。
5.3投標報價存在的風險因素控制
5.3.1加強工程量清單綜合單價中的風險控制
綜合單價包括“一定范圍內的風險費用”。該風險在投標報價時，要結合企業自身水平，測算出完成該項工程量存在風險費用，這些費用需要投標人承擔的份額，在報價中予以充分考慮；《2010工程量清單計價規范》對工程量清單項目的描述情況更進一步約定詳細，準確與否全部由招標人負責。投標人應結合施工圖紙，核對項目描述特征，找出為低價中標有利的依據，若日后合同履約的過程中發生糾紛，可據理索賠；《2010工程量清單計價規范》對不可競爭費用已有嚴格限制，規定必須足額計取，在報價時對于不可競爭費用嚴禁刪減、少報或不報。
5.3.2建立和完善企業定額
企業定額在《2010工程量清單計價規范》已有明確表述，是企業內部根據自身的生產力水平，結合企業實際情況編制的符合本企業實際利益的定額，反映企業施工生產的技術水平和管理水平。企業在確定投標報價時，首先依據企業定額計算出施工企業擬完成投標工程需發生的計劃成本。在掌握工程成本的基礎上，再根據所處的環境條件和風險源，預計在該工程上擬獲得的利潤、工程風險費用和其他應該考慮的因素，最終確定報價。
5.3.3建立材料價格信息系統
首先，施工企業應有一批信譽好，穩定的材料供應商；其次，在建材市場中詢價，掌握真實的材料市場價格；再次，及時掌握政府及有關管理部門材料價格信息，同時，據此也可以掌握招標人招標控制價的編制水平。
5.3.4提高項目經理的管理水平和項目團隊的綜合能力
建立項目成本控制系統。工程項目要做到合理低價中標，又要賺取一定利潤，就必須加強施工中的成本管理。
5.4建設單位招標風險控制
對于投標企業來說不均衡報價可以利用清單報價的量價分離原則，為自己獲得更大利潤，對于業主單位，應當盡量避免以下問題。不均衡報價在投標中一般表現為以下幾種情況：
5.4.1 預測到以后工程量會增加的項目，其單價則會高些，反之，其單價則會低些。對難于計算準確工程量的項目。如：土石方工程，其單價可報得高些。雖然總報價影響不大，但一旦實際發生工程量比投標時工程量大，企業就可獲得較大的利潤。
5.4.2 業主提供暫定價格的項目。如便道（橋）及明確分包的項目。
5.4.3 計日工和零星施工機械臺班小時單價，可稍高于工程單價中的相應單價。因為這些單價不包括在投標價格中，發生時按實計算，結算時可多獲收入。
還有一種情況即：單價與合價不符。出現這種情況有可能由于計算錯誤引起的，也有可能是投標人故意所為，即通過低總價來尋求中標，然后通過高單價來尋求變更工程量，從而達到結算高價的目的。雖然在文件中有單價修訂總價的規定，但在實際操作中評標委員會有可能在那樣短的時間內忽視了核對，即使審核時發現單價與總價不符，由于修改總價將影響中標結果，那么是否需要在公示前通知所有投標人，而在宣布中標人后簽訂合同時修改總價是否可行？如不修改總價，又將如何進行處理？現在由于招標投標活動的日益成熟，投標人的不均衡報價策略越來越多，招標人也逐步掌握了一些防范的方法。
5.5作為施工單位，投標人在投標時采用不均衡報價是一種投標技巧，是投標允許的。但是，不能過分，因為招標人在招標文件中會采取措施抑制投標人的不均衡報價。投標人不均衡報價主要有以下幾種：
①合同實施前期項目的單價適當報高一些，可以多拿進度款，降低財務成本。
②工程量清單中某項目的工程數量不準確時，投標人可利用此缺陷，進行不均衡報價。如細分土方工程中，開挖溝槽與開挖淤泥兩個清單項目，可以利用招標人給定的工程量進行不均衡報價。
③工程量清單中項目劃分不細而形成的不均衡報價。以上投標人不均衡報價技巧，只能在遵守《招標投標法》的前提下使用，該法規定不能改變投標人的投標方案和投標報價，也就是說，投標人報價高的不能減，報少的不能加，漏項的費用也不補。合同執行期完全按中標人的投標價格結算。如果招標人違反這條規定，在授標前通過“競爭性談判”要求改變投標方案和投標報價，這種方法就不適用了。
中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）08-0002-08
作為內部管理制度的重要組成部分，內部控制對于保證會計信息的真實可靠、企業經營活動的高效有序運行以及企業經營決策和國家法規的貫徹執行發揮著至關重要的作用。理論界對央企上市公司內部控制的研究滯后于實踐經驗，國務院國資委有關負責人也表示，央企上市公司在運作中還存在一些值得高度關注和亟待解決的問題，目前西方已經提出了若干內控建設的模型，但是我國尚沒有構造出針對央企上市公司內控建設的合理方法。況且央企境外上市公司所面臨的要求更多更嚴格：不僅要滿足國內相關法規和母公司內控體系的要求，還要應對來自上市地監管方的挑戰。因此本文擬以Z公司為研究對象，分析其內部控制存在的主要問題，從公司層面及業務層面分別運用流程制度分析、風險體系分析得出Z公司內部控制完善的具體方案，并對央企境外上市公司內部控制建設提供意見。
一、Z公司內部控制現狀分析
（一）Z公司公司層面內部控制的建設及問題
1.公司層面的內部控制建設
Z公司為某國企通過香港的全資子公司在新加坡投資上市的公司，主要從事船舶研發、制造管理、營銷和服務，為世界各地的船東提供與船舶建造有關的管理與咨詢服務。在內部控制建設方面，Z公司對公司層面內部控制主要涉及權限授權、關聯方交易、雇員的證券交易、公司公告要求、董事會、董事委員會等方面的流程規范，本文按照內部控制五要素要求僅對Z公司整體層面的幾大內控要素進行有針對性的分析。
（1）內部環境
內部環境是實施內部控制的基礎，包括治理結構、機構設置及權責分配、企業文化等。①治理結構。Z公司按照新加坡的法律要求以及新交所的相關規定，制定《公司治理結構報告書》《Z公司董事會議事規則》，設置了董事會和審計委員會。②機構設置及權責分配。公司制定了Z公司各部門工作職責，明確各個崗位的職責范圍、主要權限、任職條件和溝通關系，將權力與責任落實到各責任單位，保證各部門人員構成、能力素質滿足履行職責的要求。③人力資源管理。Z公司員工構成包括新加坡本地人士和公司從國內派駐的員工，設立了較為完整的職能部門和業務部門，完善公司人才梯隊建設。績效管理方面：建立以推動和促進企業發展戰略和經營管理目標的實現為終極目標的績效考核體系。該體系通過建立“公司―業務板塊、部門―個人”的三級績效管理框架，將公司平衡計分卡分解到業務板塊、部門、員工，實現績效壓力層層傳導，提高公司整體績效，同時與公司績效計劃進行嚴格比較，檢查公司下達的任務和指標完成情況。④企業文化。公司之貴在于基業長青，長青之貴在于道德之經。Z公司加強新國企文化建設，全面宣傳貫徹Z公司核心價值觀，強化理想信念、以人為本、激情投入、集體價值、客戶價值、社會價值的核心價值觀六要素，《公司企業文化深植實施方案》，大力宣傳公司黨建及文化建設。
（2）風險評估
風險評估是內部控制的五大要素之一，也被COSO 的《指南》認為是實現有效的財務報告內部控制之一。Z公司在經營發展過程中重視風險防范，積極發掘潛在的風險因素，規避經營風險和財務風險。公司按照《企業內部控制基本規范》、《中央企業全面風險管理指引》、集團《關于做好全面風險管理工作的通知》等要求，《關于Z公司全面風險管理報告》。圍繞公司戰略目標與生產經營計劃，結合公司所屬行業特點，系統持續地收集相關信息，動態識別內、外部風險，進而進行風險分析評估，針對專項風險制定或調整相應的風險應對策略。
在確定公司風險評估，制定風險管理解決方案時需經過如圖1的四個步驟。
公司本年度通過風險評估，根據《風險評估問卷》《風險評估評價標準》，識別出本年度Z公司優先關注的重大、重要風險共有11項，其中重大風險有3項（前3項），重要風險有8項（4―11項），具體的風險測評結果如表1所示。
針對風險評估提出的各類風險，相關部門對各重大、重要風險進行描述，并提出包括長效管理機制和近期管理改進的風險管理解決方案。
（3）控制活動
公司結合風險評估結果并針對業務流程及相應的關鍵風險點，識別并確定了一系列的控制措施，形成了一套完整的內部控制制度體系，以有效防范和控制風險，保證內部控制目標的實現。
（4）信息與溝通
全面信息化建設。隨著公司的逐步發展，對公司自身的經營管理水平與業務執行效率的要求越來越高，信息化是構建規范管理平臺的必由之路[1]。Z公司進一步加強信息化建設，利用南北企業資源管理軟件，完善信息化管理。公司建立健全了內部信息溝通與報告機制，制定了公文流轉程序、例會制度、重大事項報告制度等內部信息溝通規范。
（5）內部監督
持續監督需要關注內部控制實質性的證據、內部控制有效性的反饋等內容。完善監督體系是提高企業內部控制水平的必要措施。Z公司根據新交所的要求，設立審計委員會，對公司公布的財務數據負責。
2.公司層面內部控制的不足
（1）公司內部審計方面控制存在不足
內部審計機構和內部審計人員構成了內部審計的主體。內部審計機構的隸屬關系（或接受誰的領導）關系到它的獨立性和權威性，關系到內部審計作用的發揮[2]。
Z公司內部審計工作恰恰缺乏這些有效的規定。在制度方面沒有制定內部審計具體實施準則，沒有對內部審計的組織機構、職責權限、審計程序等方面作出規定，使公司內部審計工作無章可循。
Z公司內部審計程序不嚴密。由于審計意見沒有得到公司和相關部門的及時推動落實，同時也未對審計人員執行回避的原則進行規定，使審計發現問題不能得到及時有效的整改。
（2）對公司下屬部門及附屬公司管理控制存在不足
根據企業成長理論，企業在規模做大的過程中，管理能力一般相對落后于企業發展，財務管理能力不能適應企業整體發展戰略要求。隨著企業規模擴大至企業集團，內部為了各自的利益而相互爭權奪利，整體財務戰略得不到各分子公司認可。Z公司作為集團公司同樣存在這樣的問題，子公司分散于中國、新加坡、芬蘭等國家，而這些子公司所處的經濟環境及使用的辦公系統、財務系統都不一致，導致在公司層面沒有統一的財務管理系統進行規范。
（二）Z公司業務層面內部控制的建設及問題
1.業務層面的內部控制建設
Z公司成立時間較短，對新加坡政策體制了解不多，同時內部控制的設計受到效益成本原則的制約，無法面面俱到，所以在業務流程的管理中，僅僅是抓住關鍵的控制點，即業務流程和單位經濟活動中容易產生風險的環節，初步建立了風險評估機制。具體而言，本文從財務角度選取了三大重點業務流程做介紹，其基本涵蓋財務人員日常實際工作，即全面預算管理、銷售及收款管理、采購與付款管理。
（1）全面預算管理
凡事預則立，不預則廢。Z公司通過推行全面預算管理，合理分配各種資源，確保各項重要工作順利完成。作為新加坡上市公司，Z公司在配合集團總體預算的同時，制定本公司的預算，并在制定全面預算過程中，采用自下而上與自上而下的編制方法，由各部門及下屬公司根據自身發展情況并與各相關人員談話溝通的前提下制定本單位的預算報告，上報Z公司本部，由本部負責人根據各下屬公司的實際情況進行調整、協調、溝通，再由各下屬公司根據調整后的數據進行上報，本部相關人員匯總調整得出公司預算方案。
（2）銷售與收款管理
收入根據日常交易中產生的已收或應收銷售或服務款項，扣除銷售折扣和相關銷售稅費后的公允價值計量。在銷售和市場分析操作過程中，對于新項目的評估等也都有較詳細的流程操作，如圖2所示。
（3）采購與付款管理
Z公司沒有集中采購職能。申請部門負責提出采購申請，尋找、評估和選擇供應商，簽訂采購合同，給供應商下訂單，進行收貨或服務完成確認，并申請付款給供應商。
在付款方面，Z公司出臺了《公司財務支出審批權限表》。付款需經過相關部門領導批準，并附有必要的支持文件，如采購合同、入庫單和稅務發票，最后經過會計審核處理付款。
2.業務層面內部控制的不足
（1）全面預算的制度體系建設存在不足
Z公司全面預算制度不完善。在企業內部控制中，如果缺乏健全的全面預算制度體系，企業對其預算管理工作的管控力度就難以滿足需要，Z公司在這方面做得不盡如人意。在每年預算開始時期，財務部接到上級公司下達的預算任務后，由財務部發起，向各業務部門及子公司發出預算表格，各業務部編制各部門預算，最后匯總制定總的全面預算表格。這一系列預算報告制定流程沒有公司層面的制度規定，只是靠各部門之間支持配合完成，對于全面預算在部門分工執行方面缺少制度保障。
預算執行的流程中對預算事中分析時間段界定不明確，分期預算事中控制不夠及時。預算差異分析是一種對歷史資料的分析，只有及時而又經常地進行，才能發揮其對生產經營業務的指導作用[3]。Z公司預算管理是在年初制定年度計劃，每季度和期末再做監督檢查及總結，每兩次監督檢查之間相隔時間較長。
全面預算作為內控的業務操作層面與信息化層面結合不緊密。Z公司還主要依靠財務報表對預算執行情況進行監控，沒有實現從南北企業管理軟件中直接選取生產經營數據，使得全面預算的控制難以奏效，影響預算執行效率。
（2）收入和支出的預估、確認和報告有待提高
內部會計控制是保證企業經濟活動正常進行所采取的必要管理措施[4]。如果沒有有效的控制手段和監督措施，那么會計控制將無法實現，對于會計需要及時提供準確有用會計信息這一目標將很難達成。這就要求集團公司必須有一套完備的會計控制體系，來實現集團公司及子公司全方位的監督。而Z公司在處理會計記錄和會計報告以及進行財務關賬的程序方面，缺少標準化的會計流程給子公司遵循，從而不能實現對子公司全角度的管控。
（3）采購流程的控制尚需加強
對于供應商的評估和選擇過程，書面記錄不夠完整。主要體現在兩個方面：取得的比較報價沒有完整存檔；針對審查的某個項目和非直接采購，部分供應商的評估和資格認證環節記錄不夠完整。
對于合格供應商，申請部門參照的是其母公司維護的合理供應商清單，沒有維護一份Z公司的合格供應商清單。
二、Z公司公司層面內部控制改進
（一）公司層面改進
1.建立公司內部監督機制
內部審計是對公司內部經濟活動和管理制度是否合規、合理、有效進行獨立評價的活動，是內部控制的一個重要組成部分，也是監督內部控制其他各環節的主要手段[5]。具體從完善監督機構和規范內部審計程序兩方面入手。
（1）建立完善的內部監督審計機構
企業集團內部控制能否得到有效實施，還取決于集團內部審計機構是否缺失。因此，應當根據委托理論的要求和各集團的實際，設置獨立的內部審計機構，承擔審計委員會的職能，同時合理配備內部審計人員，注意提升集團內部審計部門的獨立和權威地位[6]。鑒于Z公司在內部監督建設方面的缺陷，應當主要從以下方面加以改進：
健全內部審計機構，制定規范的職責權限。Z公司需設立獨立的審計部門，配備獨立審計人員，建立多層次、全方位的內部控制檢查和監督體系，確保內審部門組織完整，有力運行，保障審計監察效果。
規范審計范圍，明確審計權責。Z公司獨立審計部門設定后，公司還要聘請權威機構制定《內部審計具體準則》，明確審計職責和范圍。圍繞公司經營工作的重點、管理的熱點和難點問題開展審計，提出改進意見，出具審計建議書；負責內部控制體系的監督檢查及獨立評價。
審計部需要依據職責要求，實時監督業務部采購招投標業務，作為獨立于業務的第三方對招投標業務操作流程及招投標文件進行監督審核，為公司招投標業務如實正常開展提供保障。
（2）規范內部審計工作程序
通過實施上述一系列改進措施后，內部審計機構處于相對獨立的地位，直接受高管領導，保證其機構設置的獨立性和權威性。由于內部控制和內部審計機關的逐漸融合，內部審計并不只是扮演著監督者的角色，更重要的還是管理服務者，這也就需要內部審計將審計結果直觀呈現在管理者面前，使管理者了解內控執行情況，并對其后續工作安排提出建議。之后內部審計跟進監督，確保整改問題落地。具體改進措施如下：
第一，確定內部審計獨立評價工作程序。Z公司設立的審計部門對公司本部及下屬公司年度內控檢查評價負責，對內控執行的有效性進行檢查監督，對檢查中發現的內控缺陷有權力直接向審計委員會及董事會報告，以此建立以企業整體為對象的內部審計工作流程。具體如下：了解被評價部門及公司內控情況，確定測試的控制點，下達通知；測試評估內控設計及執行的有效性，組織實施獨立評價；編制獨立評價報告，征求評價部門及公司意見，出具獨立審計意見；報告審計委員會及董事會；跟蹤整改。
第二，規定審計結果的執行和反饋。公司明確規定被審計單位在規定時間（如30天）內必須整改，并將整改結果反饋給內審部門，提高內審結果的執行效果。
通過以上措施健全內部審計評價體系，有效地促進審計監察成果的轉化。
2.加強對下屬公司的管理控制
Z公司應加強對下屬公司的管理控制，確保公司整體戰略目標的實現，提高公司整體控制力。針對下屬公司管理控制方面存在的內控缺陷問題，公司應在以下方面加以改進完善：
（1）加強財務控制
第一，向各下屬公司委派財務人員。會計委派制度被西方國家很早就在公司治理結構中運用，是所有者約束和監督經營者行為、保護自身利益的一種普遍制度[7]。通過委派財務人員，Z公司意圖實現集中管控優勢，統一規范會計核算和財務管理制度，提升集團的會計信息質量，能夠為公司提供更為可靠的決策依據。
制定公司財務風險管理辦法，建立財務風險預警機制。公司應當根據下屬公司實際情況按照會計制度有關政策規定制定《Z公司財務風險管理辦法》，明確財務風險管理的要求，規定下屬公司在日常經營活動中建立籌資風險、投資風險、匯率風險等經濟業務的風險管理體系。
對重要下屬公司還應開展內控培訓和流程梳理輔導。通過對重要下屬公司內控管理的培訓，欲使重要下屬公司內控建設逐漸完善，并同Z公司集團內控建設制度流程相協調，便于Z公司對下屬公司的管理。
（2）建立業績考核機制
Z公司應當建立權威有效的業績考核管理機構。明確考核職責和考核內容，對下屬公司制定統一規范的業績考核辦法，并根據重要程度設置不同的權重，增強業績評價的全面性和可靠性，提高對下屬公司業績考核的有效性。
Z公司對下屬公司的業績考核應采取KPI指標衡量，制定《子公司績效考核表》，從定性和定量兩個方面組織考核。同時Z公司將得分情況反饋到各子公司，子公司根據自身情況及時改進。
Z公司還需規范對下屬公司部門及員工的考核管理體系。公司按統一的模板與各下屬公司部門及員工簽訂績效管理合同，并對績效合同的簽署及后期執行考核采用流程圖規范，如圖3所示。
圖3只描述至子公司各員工及部門經理提交績效合同，對績效合同執行的跟進監督管理，Z公司也應有具體的流程描述，這里不做詳細說明。
對于公司人員層次不同，將員工分為公司領導、中層管理者和員工三級，Z公司應該對各子公司各級員工分別設定考核體制，在側重點內容上有所不同。
例如以公司領導為考核對象，考核指標包括三部分：責任心和工作態度占比20%，考核內容包括價值觀、責任心與主動性、職業素養和團結協作；素質和能力占比30%，考核內容包括政治素質、廉潔從業、宏觀決策能力、領導組織能力、開拓創新能力、卓越執行能力；業績占比50%，考核內容包括對重大項目或任務的貢獻和分管部門的績效。通過公司360度測評分數加權平均，根據員工的最后得分，按照績效等級轉換表將員工劃分到各個績效等級。
根據員工績效結果，應對員工進行反饋，這是績效考核成敗的關鍵點，對上級管理者及下屬員工都具有重要意義。對于上級管理者，通過及時有效的溝通幫助下屬提升能力；有助于管理者全面了解被考核員工的工作情況、掌握工作進展的信息，并有針對性地提供相應的輔導和資源；有助于提高考核工作的有效性，提高員工對績效考核、對與績效考核密切相關的激勵機制的滿意度。對于下屬，及時有效的溝通有助于發現自己上一階段工作中的不足，得到及時、客觀和準確的績效反饋，確立下一階段改進點；雙方共同解決問題的一個機會，是員工參與工作管理的一種形式。
（二）業務層面改進
1.全面提升預算管理水平
全面預算管理是幫助企業實現戰略目標的一種管理手段，它將企業全部經營活動的計劃、目標以數量形式具體而系統地反映出來，并以此為基礎進行控制和管理[8]。隨著企業規模的擴大，全面預算管理的作用將更加有效地提升Z公司的經營管理水平，Z公司在原預算管理的基礎上不斷健全，以達到資源有效配置和企業高效有序運營的目的。主要從以下方面做詳細說明。
（1）建立健全預算管理制度
全面預算管理與企業內部控制是相輔相成的，完善全面預算管理機構職能，有利于全面預算管理更好地發揮作用。
鑒于Z公司全面預算制度不完善，公司應制定《Z公司全面預算管理制度》，從預算的職責分工、編報審批程序、執行分析、監督考核程序和預算調整全面規范預算的實行，從而使Z公司全面預算得到制度上的規范。
增設預算管理委員會。專門預算管理機構的缺失會給公司的全面預算管理工作帶來重大影響，因此Z公司應該成立由董事會領導的預算管理委員會。預算管理委員會全權負責Z公司的全面預算工作，此外Z公司本部還成立了預算管理工作小組，成員由財務、審計、人力、經理部及業務部人員組成，負責公司全面預算執行。
（2）完善預算編制流程
健全全面預算管理編制體系，有助于企業內部控制中全面預算管理水平的提升[9]。鑒于全面預算管理沒有可供遵循的編制流程的缺陷，考慮業務部、項目組及子公司的具體情況，建議公司重新修訂預算編制流程，如圖4所示。
（3）健全預算執行分析制度
鑒于Z公司對預算事中分析時間段界定不明確，分期預算事中控制不夠及時的缺陷，Z公司應制定預算執行月度分析制度，要求預算分析節點由每季度變成每月，財務部門根據各單位的財務套表監控預算的執行情況，并向有關單位提供預算執行進度等信息，與之相關的責任單位必須及時分析原因，按程序提出預算修正申請，視修正的程度由有審批權限的人員批準，最大限度地保障預算目標的實現。
2.收支業務內部控制改進建議
（1）收支業務流程再設計
Z公司應編制一套標準化的會計政策，包括如何處理會計記錄和會計報告、進行財務關賬，以提供給其子公司遵守，保證會計記錄和會計報告的完整性、準確性和及時性。該會計政策應該至少包括以下內容：
第一，與處理會計記錄和會計報告相關。收入和支出的確認程序，并且說明進行收入和支出確認的基礎和標準。在財務系統里進行會計調整的程序，包括在財務系統里進行調整前應通過復核及批準的要求；在財務系統中錄入調整分錄的方法；會計調整記錄的相關支持性文件存檔的要求。Z公司應根據公司業務流程和信息披露等方面的要求，結合以上整改建議重新梳理關于收入和支出的預估、確認和報告的流程圖，添加調整前應通過復核及批準要求的模塊。該模塊要求會計在財務系統中創建記賬憑證后提交給財務部經理審批，審批不過退回修改，審批通過后財務部經理將記賬憑證過賬到財務系統中，會計再利用會計系統準備月度管理賬目表，之后交由財務部經理審核，審核通過即生成月度財務報表。
第二，與財務關賬程序相關。針對Z公司在財務關賬方面存在的潛在疏漏，建議Z公司從收支預提和支出流程的規范、以前年度的財務調整需取得相應的事前批準等規定來確保交易的完整性。同時，還需制訂與財務關賬程序相關月度、季度和年尾結賬的時間表，列明以下關鍵活動的截止日期；子公司提交審核過的財務報表的日期；外部審計結束和審定財務報表的日期；公布財務結果的日期；在財務系統內關閉賬期的日期。
（2）建立收支業務風險識別體系
第一，業務數據和財務核算的真實性。首先，為確保反映到財務核算上的業務信息的真實性和完整性，應設計一套業務報告套表，該套表由業務部提交給財務部，財務部依據套表上的完工節點或者完工百分比進行收入成本的確認。該套表將由財務部留存，作為收入確認的依據之一。其次，對于日常進出口所涉及的設備等類貨物，業務部門需向財務部提供發票、海關報關單據以及倉儲、貨運單據，財務部據此進行會計核算。同時，業務部門需有相應的業務人員在現場核實貨物的收況，確保票據與實物相符，賬實相符。
第二，會計科目填列的統一和規范性。對于報表會計科目的設置，Z公司應該編制一套較為完整的會計科目表供子公司統一使用，協助甄別是否將發生的業務準確地反映在會計科目中。
3.采購業務內部控制改進建議
（1）采購業務流程再設計
針對Z公司采購流程出現的問題，公司應加強關于采購流程方面的控制，提出以下建議：
第一，建立供應商評估制度。記錄評估調查的結果，在新的供應商通過資格認證前需經過復核及批準。維護合格供應商清單，當通過資格認證后合格的供應商填列到合格供應商清單中。沒有通過供應商表現評估的供應商將從合格供應商清單中剔除。具體由項目經理操作，尋找供應商并去船塢實地考察收集相關資料，整理出供應商調查表，經部門經理和主管副總經理批準后，加入公司供應商列表。之后每兩年評估一次，填寫評估調查表，按照調查結果決定是否保留在供應商列表中。
第二，執行嚴格的采購審批和追蹤制度。公司對所有的采購業務，包括直接采購和非直接采購，申請部門均需提交閱批件，取得管理層的復核批準。
第三，規范采購業務流程。對長時間未關閉的訂單應該得到相關人員的及時跟進，以確定仍然需要該筆訂購。不再需要的訂單需及時取消并通知供應商。參照上述建議，Z公司應按以下流程改進，首先由項目經理發起，確定采購申請，拿報價單多方詢價，評估報價單并篩選供應商，最終篩選出4―5家供應商進行招標，之后由招標委員會確定中標供應商。項目經理參照中標供應商的信息制定采購合同，提交合同審批表，由業務部經理審核，審核通過后交由法律顧問及財務部審閱，并提出相關意見，將修改意見反饋給項目經理，項目經理參照意見調整修改采購合同，重新交由業務部經理、法律顧問和財務部及總經理批準后，確定采購合同。
此流程應規劃到供應商送貨和提供服務環節，后續還包括公司申請人驗貨、費用報銷及經理部監督供應商發貨等環節。
（2）建立采購業務風險識別體系
第一，關注采購風險的識別。采購風險的源頭――供應商選擇。由于供應商選擇失誤可能造成的風險也很多，例如質量風險、交期風險、產能風險、財務風險和信息風險等。
采購風險的關鍵點――合同。在此環節應注意以下方面：簽訂合同中存在的問題，執行采購合同中存在的問題、更改、違約、擔保等風險，采購方自身的違約、項目、工程合同及外包合同風險等。
第二，加強采購風險的控制。Z公司應嚴格按照建立供應商評估和資格認證以及報價評估程序，從源頭上把控采購風險。對供應商財務風險，Z公司應先對供應商的供應鏈、資金鏈進行分析，還需對供應商的財務狀況及財務指標調查，設定財務警戒線，把控供應商的財務風險。對價格風險，在匯率不穩定時期擇期采取合同價格鎖定、套期保值等方式，規避價格風險。對來料質量風險，公司設專人對采購進來的原材料、部件或產品做品質確認和查核檢驗，對采購材料質量負責，責任到人。
總 結
本文在對Z公司內部控制建設的分析中，發現Z公司內控建設在公司層面及主要業務方面都存在不足，就Z公司內控建設存在的問題，分別提出建議：
Z公司公司層面內部控制改進建議：建立公司內部監督機制，包括建立系統的內部監督審計機構，規范內部審計工作程序；加強對下屬公司的管理控制，涵蓋財務控制和業績考核及實施預算控制三個方面。Z公司業務層面內部控制改進建議：全面提升預算管理水平，主要是建立健全預算管理制度、完善預算編制程序及健全預算執行分析制度；公司收支業務內部控制改進意見，包括流程的再設計、風險識別體系的建立及改進效果的評估；采購業務內部控制改進建議，同樣包含流程的再設計、建立采購業務風險識別體系及對最終改進效果的綜合評價。
本文的研究結果擬為Z公司內部控制建設提供良好的改進建議，提升公司整體管理水平，為公司戰略目標的實現打下堅實的內部基礎。
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只有交通便利，才能讓經濟發展速度加快，由于我國經濟發展進一步加快，人民群眾逐步邁向小康社會，所以在道路橋梁建設方面一定要走在時代前列，讓我國的交通發展速度加快，改善我國的運輸環境，然而道路橋梁建設需要投入大量的資本，是一個龐大的工程體系，容易受到各方面的影響和干擾，所以一定要做好造價風險管理工作，對造價風險管理工作的意義進行明確，加強成本的控制，對于我國的道路橋梁建設進行完善。下面筆者根據多年的經驗，對道路橋梁建設過程中出現的造價風險問題以及如何進行處理進行分析。
1.道橋工程造價風險管理的意義
這些年以來，伴隨我國社會發展速度進一步加快，特別是在區域間交通運輸能力逐步提高，加強了我國道路橋梁建設的快速發展，我國道路橋梁建設發展過程中一定要重視理論和相關方法的分析和研究，這在加強行業發展方面具有非常重要的意義，是道路橋梁建設創新的基礎。當前，道路橋梁建設管理過程中，造價風險管理的問題逐步出現，相關部門的人員、財政部門的人員以及工程管理部門的人員都開始重視這個問題。風險管理主要指的是利用一些科學合理的方法識別、評估、評價、決策出現的風險，選擇合理的方式處理相關風險，確保在投入最低成本的條件下，最大限度的對風險損失進行控制，獲得安全保障的整體過程。因為在項目建設的全過程當中風險貫穿每一個環節，所以，一定要注意加強風險的管理和控制，利用風險管理控制的方法，首先可以讓意外損失降到最低，另外還可以通過較低的費用把可能出現的重大風險向其他組織轉移，利用保險精算、自留風險等方式留取相應的自保基金，可以讓工程成本得到控制，讓投資效益提高，與此同時，風險管理可以讓項目經濟效益的間接貢獻提高。
2.道橋工程造價風險管理的內容
道路橋梁造價風險管理主要指的是在工程項目風險管理的初級階段，全方位的規劃風險管理的整個過程，對風險管理成本和收益的關系進行評估和研究，判斷工程項目是否需要進行風險管理，對風險管理的機構組織以及相關人員進行安排，對風險管理過程中可能使用到的方法、工具、數據等進行整理，另外需要重點關注各個造價風險因素，依照效用理論來加強評價標準的建立，通過多種風險評估方法整理、度量造價風險，并且對造價風險進行整體評價，將模糊層次分析法為主要框架的造價風險管理體系建立起來，接著需要在分析道路橋梁工程造價風險的條件下，對造價管理的動態性和全程性特點進行研究，把造價風險進行劃分，可以分為傳遞性風險和階段性風險。在處理風險的過程中，不單單需要注意在本階段通過相關的方法進行控制，還需要在后續階段對其進行管理和控制。
3.道橋工程造價風險產生因素
通常條件下，工程造價風險主要包含了法律風險、自然風險、決策錯誤風險、經濟風險等，與道路工程的復雜實際相結合，本文對將道路橋梁造價風險歸納為以下幾個因素:
3.1環境變化風險
從宏觀環境的角度進行分析，由于國家地方的主管部門的相關制度政策出現了一定的改變，這就會造成工程造價出現一定的影響，對工程造價的概預算定額單價以及各人員消耗量、機械材料的消耗，根據新的規定進行處理，從微觀環境的角度進行分析，由于供需關系、制造技術、競爭環境等出現了一定的變化，或多或少的會對道路橋梁的成本產生變化，尤其是一些成本中所占比例較高的材料成本，可能會出現一些不可預測的變化。3.2規劃決策風險在進行道路橋梁前期決策的過程中，造價風險管理的目標主要是對道路橋梁的投資估算價格進行確認，主要的風險有以下幾個因素，首先沒有對工程地質情況進行了解，分區評價不到位，沒有認識到一些特殊不良地形，沒有對特殊不良地形的規模和范圍進行確認。其次，在進行道路技術標準設置的過程中過低或過高，在既定目標下，沒有合理的選擇工程類型，在處理橋梁、互通式立交方面沒有合理的配置其位置、數量和功能，最后沒有合理的設計方案，沒有準確的認識到相關的地質條件，沒有核實和審查路網的基礎條件。
3.3建設施工風險
在道路工程造價全風險管理的過程中，施工階段的造價風險是非常關鍵的一部分。在進行工程施工的過程中，需要投入大量的建設資金，根據相關要求需要對工程款項進行支付，另外還需要支付一些附加費用，而在支付這些附加費用的過程中，導致了一些造價風險，主要包含以下幾點，首先沒有合理的劃分招投標的標段，在沒有進行嚴格的審查，導致評標出現一定的風險，編制的過程中有一定的疏漏，在計價方式方面的條款不明確，選擇方式不當，其次，沒有準確的分析工程量清單，工程量清單主要是招標單位所提出的，詳細的描述了項目的特征。在招投標的時候，承包商由于沒有進行合理的現場勘查，沒有理解工程量清單的相關參數，對工程量清單當中的工程內容沒有合理的進行考慮，要導致后期出現施工成本損失等問題。接著是工程量變更管理過程中出現一定的問題，沒有合理的應對人工單價上漲、延期、材料價格上漲、趕工等問題，另外，清理單位沒有履行相應的職責，也是一個非常重要的問題。因為監理工程師拖延簽署支付、工作效率較低，或者由于建立工程師水平不高，對于一些索賠問題沒有提出相應的建議，最后施工工期沒有得到很好的管理，在道路橋梁施工的時候，往往會由于一些工人請假或者天氣影響等突發因素，如果無法從項目整體的角度對節奏進行相應的調整，可能會對工期產生影響，而對造價出現影響。
3.4締約履行風險
通常條件下，業主和承包商的合同無法將未來可能產生的各種問題都羅列在其中，在道路橋梁建設的時候，往往會出現一些沒有明確的具體事項，而造成雙方的意見分歧。從承包商的角度，造價風險主要是由于沒有對合同甲方的資質和資金調查，造成了一些銀行風險，其次是沒有仔細的解讀合同的細節就草率的進行簽約，而出現了一些公平不公平條款的風險，最后是沒有很好的進行溝通，造成了一些分歧而承擔了一些追加風險。
3.5人員素質風險因素
在建設項目實施的過程中，可能會出現一些工作人員素質較差的問題導致建設工程的最終造價出現一定的風險，在進行工程項目施工的過程中，某些施工的人員沒有依照正常的程序進行處理，沒有仔細的會審施工圖紙，概預算人員在進行施工圖預算編制的過程中，邊施工邊進行設計，邊修改邊追加預算，導致了三邊工程的出現，造成承包商無法在定額工期之內將預定的施工項目完成，由于施工工期的長短，會對承包商和建筑單位的經濟效益產生直接影響，這就造成了工程造價方面出現一定的風險。
3.6綜合管理風險
在進行道路橋梁規劃設計的過程中，一定要專業化的把控每一個階段，由于參與的工作人員自身素質有一定的差異，可能會導致建筑工程出現一定的風險很多，我國在進行道路橋梁工程建設的過程中，和一些發達國家相比，還沒有在國內道橋行業強求實施HSC國際標準，這就可能會造成工程造價方面出現一些不可抵御性的風險，西方很多承包商通常條件下是雇用一些工作經驗豐富而且專業性較強的經理來對風險進行控制，而我國在道路橋梁造價風險控制的過程中，相關的專業人員數量比較少，從國內承包商的角度而言，很難對這些系統風險進行很好的控制。
4.道橋工程造價風險管理措施
工程造價風險管理是一個系統性的管理體系，不能單純的依賴一些機械性的管理方法，需要讓相關開發人員和項目業主的工程造價風險意識提高，并且了解和熟悉一些工程造價風險管理的常用方法和技能，讓控制風險、防范風險，減少風險危害的目的得以實現。
4.1完善控制環境
控制環境對項目組織成員的控制意識和控制的自覺性有著直接影響，對其他控制要素是否能將自己的作用發揮出來，有著決定性的意義，在內部控制的過程中是非常重要的，我國在這方面的研究相對比較晚。企業需要把精力放在了培養人才方面。只有讓人才的素質水平提高，才能讓工程質量提高，還能夠為企業在發展的過程中節約成本，所以在讓企業管理人員素質提高方面，還需要進一步將項目內部控制環境進行完善。
4.2強化全程防范意識
全程防范意識加強具有非常重要的意義，首先需要在準備階段注意各方企業的信用記錄以及相關資質，對設計圖紙和招標文件進行詳細的分析，做好相關的溝通工作，把一些未知風險設置到清單報價當中，其次，在施工的過程中，需要對工地周圍的環境和人事情況進行重視，安撫可能由于工程施工而造成一定影響的住戶和家庭，相關人員一定要做好持證上崗，對施工安全要求進行遵守。在進行工程作業的過程中，一定要提供相關的安全設施，防止出現一些人員傷亡的情況，在竣工的過程中一定要對業主的關系進行妥善處理，積極的對資金和費用的問題進行主動溝通，及時對相關政策進行關注，依照實際情況進行合理的報價，相關的造價人員一定要防止由于自身失誤而導致企業出現一定的損失。
4.3健全人力管控體系
在關注環境風變化風險的同時，還需要對其他造價風險進行關注，其他造價風險主要是人的風險，需要對人力資源的相關配置進行重視，對人力資源的管理和控制進行加強，可以通過以下方法進行操作，首先成立相關的造價管理小組對檢察制度進行明確，并且積極進行落實，設定相關的崗位管理標準，做好考察工作，積累培訓管理的經驗，最后需要制定客觀量化的管理標準，堅決執行到位。
4.4適當進行風險轉移
風險轉移主要指的是轉移風險的結果給其他單位或者機構，另外，在轉移的過程中，還需要將風險所應對的責任和權利轉移出去，有些工程造價風險只能直接面對無法回避，但是自身又無法有效的承擔，合理的使用風險轉移是非常有必要的。在國際上，風險轉移主要分為兩種，一種是非保險型，一種是保險型，保險風險轉移，主要是利用向營利性保險公司進行投保的方式進行，當前我國國內承包商在進行道路橋梁建設的過程中，很少使用這種方式，與此同時，可以通過工程聯合投保、履約保證、工程擔保等方式進行非保險轉移方式，這種方式在我國使用的比較廣泛。
4.5進行充分的風險評估
對風險進行評估在項目內部控制過程中具有非常重要的意義，如果進行了全面的風險評估，可以在項目開工之前管理人員需要了解可能對項目造價產生影響的關鍵環節，另外可以使用一些合理的措施對預置的造價風險進行控制，在風險評估的過程中首先需要注意進行風險的辨別，并且對其進行分析管理控制，尤其需要關注的問題在于在項目建設過程中，內外環境會出現一定的變化，所以一定要注意對環境變化造成的風險進行控制和管理。
4.6加強項目的內部監督
要想保證內部控制制度能夠有力的被執行，需要讓項目的內部監督體制加強，通過一定的管理方法策略，可以讓工程造價風險管理水平提高，并且對管理措施進行合理的使用。風險具有一定的階段性和漸進性，所以相關人員一定要在不同的階段，合理的使用相關的措施來應對、管理、控制風險。
4.7加強施工技術管理人員的經濟意識
在當前，工程造價的管理和控制已經逐步發展成為一門獨立學科，在進行道路橋梁工程造價風險控制的過程中，主要是對一些已經識別的風險事件進行相應的控制，主要包括了風險工程項目當中具體活動時出現的一些風險性造價以及一些不可預見性的預備費，工程項目風險性造價控制主要是收集一些項目風險識別的信息，并且對風險的造價進行確認，加強一些項目具體風險事件的控制工作，在道路橋梁建設的過程中，每個階段都有可能出現一定的造價風險，所以一定要注意對各個環節的造價控制進行細化，做到環環相扣，這就需要建立起一套合理的制度，加強道路橋梁工程造價管理，讓工程當中審查角色，計價更為規范，建立起一套行之有效的制度。
4.8營造規范系統環境
關鍵詞：
流程管理；企業；風險管理模式；構建
企業業務流程管理是以吸納業務流程重組、流程再造思想與工具為支撐要素，采用綜合性的方法強化組織戰略，旨在強化業務操作的精細性與規范化的一種管理方式。對其進行合理運用可以降低企業運營成本，提高企業內外部響應速度，最終鞏固企業抵抗風險的能力。以業務流程為入手點，將風險管理有效融入流程環節中，實現與企業現有管理框架的耦合，是構建基于流程管理方式下企業風險管理模式的主要途徑，同時也是充分發揮風險管理工作有效性的必要手段。
一、流程管理概念綜述
流程管理是一種綜合性與系統性較強的管理方法。流程可以看作是一種路線圖，主要涵蓋以完成某項工作為目標，相關數據、信息、資料在不同單位、部門、人員之間傳遞的網絡。流程管理的中心是規范化的流程構造，以該流程構造為核心，將各項工作任務分配到各部門或各崗位，以績效體系為載體，對考核工作實施與落實，將目標與激勵成功傳導至企業各層次，使每位員工均明確自身崗位職責，從而推動流程的良性運轉。與此同時，將系統性的工作進行流程化處理，可以清楚而詳細地將若干作業項目和它們的關聯人員及其相互工作關系進行描述，進而實現目標的精細化管控。流程管理包括流程梳理、流程優化、流程固化三個階段。流程梳理是對企業現行完整業務內容與活動過程的摸底展現，在對企業流程體系進行規劃與調整的同時，可以為企業內部實現全面流程管理思想普及和手段落實提供不竭動力；流程優化是在流程梳理的基礎之上，具有選擇性地運用流程管理理念及信息技術工具對重點業務領域及關鍵流程進行深層次的分析與優化；流程固化則聚焦于將經過分析優化的新業務流程，借助制度、標準、信息系統等多種形式提高管理工作的規范性與顯性化。
二、構建基于流程管理的企業風險管理模式的可行性與現實意義
企業內部的一系列業務流程集成了企業的運營與發展，而所有單體業務流程中的活動或“子流程”是這些業務的支撐要素。基于此，要想推動企業穩定而高效的運營，需要以流程為著手點，提高其運作效率。現階段，市場競爭愈發激烈，經過不斷地迭代演變，風險管理已經成為大型企業內部管理不可或缺的組成部分，特別是在實際業務流程中融入風險管理思想與手段之后，業務流程經歷了綜合性與系統性的設計與改造，突破了以往各種“信息孤島”的狀態，從而初步構建了以流程管理為基礎的企業風險管理模式。
1.企業風險管理與流程管理的目標一致企業要想充分發揮風險管理的功能作用，使之成為企業經濟效益提升的支撐，首要任務是強化企業風險點的控制與管理，并提高其有效性。而流程管理在關注業務流程風險點的同時，還需要對流程成本、效益、質量等因素進行綜合性考慮。以此看來，企業風險管理與流程管理在管理方法與關注點方面存在一定程度的差異，然而兩者具有高度的目標一致性，且均統一于企業的戰略目標，服務于企業的可持續發展。
2.流程管理是企業風險管理實現顯性化的導向企業要想提高風險管理工作的可操作性與科學性，就必須將風險管理與流程有效地融合起來，構建以業務流程管理為基礎支撐的風險管理模式，將錯綜復雜的風險管理活動進行轉變，使其以流程輸入、輸出為導向，提高其動態化與層次性，同時以業務流程中無數個“工作流”為支撐要素，將關鍵控制點推送到業務流程中，將風險管理與業務流程有效融合，進而提高風險管理的顯性化。
3.業務流程是企業開展風險管理的基礎支撐作為一種循環流程，企業風險管理主要包括業務分析、業務流程梳理、風險識別、風險評估、提出風險控制策略、實施風險管控、管控效果反饋與改進等環節，因此其屬于一種業務流程為支撐要素，以信息系統為平臺，切實實施風險預警、監控與管理改進的閉環管理模式。其工作的開展與進行主要以企業各業務流程為依托，通過對風險點進行辨識，構建風險識別、分析、管控、改進等多環節為一體的風險管理框架，進而以業務流程為基礎的風險管控機制，實現企業各業務重要運營活動與運營單元的安全管控。由此可見，企業風險管理與業務流程管理具有極為緊密的聯系，企業開展風險管理需要以業務流程為基礎支撐。
三、流程管理視角下企業風險管理模式構建的相關措施
要想構建并實施以流程管理為基礎要素的企業風險管理模式，并提高其科學性與顯性化，就必須將企業業務流程管理框架設計作為風險管理的頭緒，采取由上而下或自下而上的互動方式梳理企業目標領域的業務流程，推動并實現每一層業務流程的目標，進而促進企業總戰略目標的實現。最終將風險管理流程框架與具體業務風險管理流程有機結合起來，并在該體系中對風險點與關鍵流程管理環節進行詳細描述，如此可以將流程管理有效的融入到企業風險管理工作中，提高風險管理工作的可行性與顯性化。
1.確立基于流程管理的企業風險管理的“三道防線”為了構建基于流程管理的企業風險管理模式框架，首要任務是確立企業風險管理的“三道防線”，為實現基于流程管理的企業風險管理顯性化創造有效的基礎條件。以大型施工企業為例，第一道防線是經營部與采購部，主要涉及工作包括招投標、預決算、材料采購、設備采購等，施工企業需要注意招投標工程項目的前期評估和預測，并強化對招投標報價風險的控制，對合同進行科學化管理，同時需要構建有效的成本管理與分析系統；而關于預決算過程，施工企業需要對工程施工的所有影響因素進行充分的考慮，對其中的風險因素進行分析，提前做好應對措施；在材料與設備采購方面，施工企業需要通過證件檢查與取樣試驗的方式，保證其使用性能與質量，避免材料與設備質量問題造成工程施工出現安全與質量問題。第二道防線是工程部與安監部。主要包括分包管理、質量控制、施工協控、設備安監、安全文明等工作，施工企業需要認清合法分包的界限，及時、規范、嚴謹地簽訂合同，并對各環節委托授權進行嚴格審查；在質量控制過程中，施工企業需要針對風險源與事故多發工序進行嚴格控制，規范施工工藝與操作行為，及時處理質量問題與安全隱患；而對施工中的機械設備進行定期的安全監督與檢查極為必要，可以有效防止機械設備故障造成的工程安全與質量問題；與此同時，強化企業全體員工的安全意識，可以從根本上降低施工風險出現的概率。第三道防線是財務部與辦公室。針對施工準備、施工過程、竣工結算等階段，對施工直接成本與間接成本進行嚴格的決算與把控，并竭力在合同審查中為施工企業爭取更多的經濟利益；辦公室需要加強行政、人事、信息等方面的管理，規范行政制度，強化企業員工的崗位責任心，防止信息泄露，充分發揮企業風險控制的輔助作用。
2.流程管理視角下企業風險管理體系設計企業需要以全部業務流程的構成情況為邏輯架構，并將其視為風險管理工作的骨架與脈絡，在基于流程管理的企業風險管理體系設計過程中，首要任務是打破傳統職能部門與組織機構的流程組織方式，對企業業務流程的頂層結構明確定義，并以分層方式對指導框架進行細化，對一層進行完善以后，才允許進行下一層指導框架的處理與構建。在基于流程管理的風險管理體系中，各單位的戰略規劃、業務流程與職責、業務流程圖及目錄梳理成果等是構成體系的基本要素與支撐，對企業各部門的主要業務職責和業務特點進行了集中反映；在該體系中，企業需要以企業的戰略規劃與規章制度作為牽引動力，為該體系的高效運轉注入源源不竭的推動力量；與此同時，企業要想構建基于流程管理的風險管理模式，還需要對國際上流程框架的案例進行充分參考與借鑒，例如ERP模型、APQC模型等，借助這些案例，企業可以對價值鏈為線索的流程組織方式理解得更充分。
3.基于流程管理的企業風險管理模式的精細化分析以體系設計的角度來看，業務流程梳理是構建基于流程管理企業風險管理模式的必要條件。如圖1所示，首先對企業各個業務流程的性質與涉及的領域進行分析與參考，從流程的始端對風險進行辨識評估和內控診斷，對業務流程框架進行確定。然后需要對該框架實施風險分析與缺陷認定，建立起風險管理與業務流程的接口，并在這個過程中對重點業務流程進行確定和明確，而后需要對風險信息與業務流程一一對應的關系進行繪制，最終編制出“風險—流程控制矩陣”。企業的部門管理者、業務復雜人或業務骨干均需要參與到業務梳理中來，形成一個負責流程梳理工作的團隊，該團隊需要任用不同的人才負責相應層次的業務梳理與描述，并擴展業務梳理的覆蓋面與范圍，保證覆蓋到所有業務活動。提高該模式的精細化需要構建詳細的流程細化模型，主要包括：規范合理的主流程模型、子流程模型、具體操作流程模型、各項模板及相關指導文件、其中各流程模型包含的責任主體及參與單位。提高基于流程管理的企業風險管理工作的精細化，有助于企業提高風險管理工作的規范性與科學化。
四、A企業構建基于業務流程的風險管理思路及措施
我國大型施工企業A企業開展了全企業范圍內的風險管理流程，在確定了業務流程框架以后，按照重點風險排序，企業將物資采購選定為重大風險進行管理控制。企業將“基于業務流程”作為控制采購風險的入手點，圍繞業務流程的關鍵控制點，對制度設計、職權行使與監管等方面的風險進行了排查與控制。第一步，該企業工作組針對物資流程，對其現狀與環節進行了摸底，明確了流程設計中的不足與缺陷，與物資采購負責與監管部門協同合作，依照《企業內部控制規范》與企業運營實際情況，對物資采購制度與流程規范進行了完善與優化，提高物資采購的可行性、合理性與科學性；第二步，依照流程節點對物資采購的風險點進行明確，例如：采購方案的制訂與選擇、與供應商的合作、招投標或比價采購、合同的簽訂、貨物的檢查與試驗、貨款的支付等；第三步，對業務流程關鍵控制點依據所涉及的崗位進行風險辨識分析，對其中可能存在的物資采購風險進行排查，例如：招投標或比價采購過程中暗箱操作、審批流程存在缺陷、材料取樣試驗不嚴格等；第四步，充分結合定性與定量分析的方法，對物資采購風險發生的可能性進行分析，依據崗位工作重要性和控制金額兩個因素對物資采購風險的影響程度進行描述與確定；第五步，制訂物資采購風險評價標準，依據物資采購風險發生的概率與影響程度，進行分值的劃分，依照從高到低的順序，將風險發生概率與影響程度依照1、2、3、4、5五個等級進行歸類；第六步，鼓勵所有崗位人員評價物資采購風險重要性，而后編制物資采購風險排序表，進而繪制如圖2所示的風險重要性水平圖譜。圖譜中，黑色區域（A）的風險等級為高危風險，A企業需要及時采取針對性措施予以防范、解決；灰色區域（B）為中等風險，A企業需要對此提高重視程度，并掌握其實時動態；白色區域（C）為低等級風險，通常情況下為企業可以接受的風險。依據物資采購風險重要性水平圖譜，A企業可以高效、高質量地完成物資采購工作的風險控制。
五、結論
構建基于流程管理的企業風險管理模式具有較強的綜合性與復雜性，該模式邏輯架構層次分明，具有較強的精細化與規范化，對于細化分析業務流程，明確業務流程中的風險環節與操作，凸顯關鍵風險控制點具有較強的可操作意義。同時可以將具體的風險因素的排查與風險控制點的管控落實到相應部門，明確崗位“權、責、利”的科學分配，最終使業務流程成為橋梁，提高風險管理工作的固化與顯性化，推動企業的可持續發展。
參考文獻
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中圖分類號：C29 文獻標識碼：A 文章編號：
一、引言
工程造價的合理確定與有效控制是工程項目管理的核心內容之一。對工程建設的參與各方來說，站在不同的角度對工程造價的控制有不同的側重點和方法。從建設單位的立場上看，對工程造價的控制主要是項目投資的控制，力求以最少的投資獲得最大的效益；而站在建筑施工企業的角度上講，對工程造價的控制重點是對項目成本的控制，力爭以最小的成本獲取更多的利潤。
對施工企業而言，工程施工管理涉及面廣，成本控制的因素錯綜復雜。故施工企業必須嚴格控制工程造價，降低項目成本，才能在市場競爭中立于不敗之地。施工企業合理確定和控制工程項目成本是一項復雜的系統工程，必須采用全面有效的措施，做好成本的事前控制、事中控制和事后控制，有效降低項目成本，實現利潤最大化。
二、工程項目的成本預測是造價控制的基礎
項目成本預測是施工企業控制工程造價的基礎，是科學合理地編制項目成本計劃，確定成本控制目標的依據。工程項目成本預測的內容，應根據各個工程項目的施工條件、機械設備、人員素質等進行預測。
1、人工、材料、機械等成本的預測
（1）人工費要根據市場價格和企業內部人員工資標準進行預測計算，根據工期及設備投入的人員數量預測該項工程的人工費成本額。在人工費預測時，施工企業應注意不能完全按照定額的規定預測人工費。由于國家定額編制的滯后性，目前定額規定的人工工日單價標準是大大低于市場人工價格的。只有按照市場價格進行的人工費預測才是合理的，才是具有可操作性的。
（2）材料成本的預測是項目總成本預測的關鍵因素。因為在大多數工程項目中，材料費占項目成本的70%左右，基本決定了工程造價的水平。對主材、地材、輔材及其它材料成本應進行逐項分析，實行比價采購管理，要加大對市場材料價格“詢價”的力度和方法，分析工程施工方案中規定的材料規格與實際使用材料規格的異同，要預測和制定當某項材料出現短缺時，能采用的替代材料方案，并重點分析替代材料與原定材料成本的差異，當差異較大造成項目總成本增加較多時，應采取相應處理措施。
（3）機械使用費成本的預測要分析使用自有機械設備的攤銷費用和使用費用，并與使用租賃機械設備費用相比較。當使用租賃機械設備更劃算時，應將租金作為機械使用費的主要成本標準。
2、措施項目費的預測
措施項目費中有些項目如文明施工費、安全施工費等按照國家規定的標準計算，不存在預測，但措施項目費中其它的一些費用如夜間施工費、二次搬運費、垂直機械運輸費等是需要進行成本預測的，應根據工程規模、工期的長短、施工現場環境及投入人員設備的多少，并參考以往工程施工中的歷史經驗數據預測合理的成本目標值。
3、成本風險控制的預測
工程項目的施工，由于工期長，工程標的大，施工程序繁多和環境氣象的變化大，始終存在著風險因素。這些風險因素主要包括政策性變化導致施工方案改變的風險，市場價格變化風險等，直到工程竣工驗收合格，成本控制的風險才基本消失。因此，要做好事前對工程項目技術特征如地質特征的分析，應對市場變化和項目現場環境等因素進行分析，做好風險識別，風險評估和規避風險的預測工作。
成本預測工作的不好，實際也是關系到工程投標報價的工作，施工企業為了中標，總是盡量報出合理低價，而合理低價的確定，一定要以科學合理的成本預測分析作為依據的。
三、確定成本控制的原則是保證造價控制的根本
為確保項目成本目標的實現，應確定成本控制的以下三點主要原則。
（1）全員成本控制原則。成本控制涉及到施工企業項目經理部的所有部門，班組和員工的工作，也涉及到每一位員工的切身利益。應對施工技術人員樹立“從技術入手，以經濟結束”的綜合管理思想，樹立全員成本控制的觀念。
（2）全過程成本控制原則。建設工程項目成本的發生涉及到項目的整個周期，成本控制工作應伴隨施工的每一個階段，如在準備階段制定最佳施工方案，按設計要求和施工規范施工，充分利用現有的資源，減少施工成本的支出。確保工程質量，減少工程返工費和工程竣工后的保修費，使工程成本至始至終處于有效的控制之中。
（3）動態控制原則。成本控制是在不斷變化的環境下進行的管理活動，動態控制就是在施工過程中收集成本發生的實際數據，不斷地將成本計劃目標與實際發生值進行比較，找出干擾因素，分析成本偏差的原因，主動采取控制措施，保證成本控制在目標范圍內。
四、工程實施階段成本控制是造價控制的關鍵
工程實施階段即施工階段，是工程項目物化的主要過程，大量的人力、材料設備在這個階段投入，因此，在工程實施階段做好成本控制，是工程項目造價控制的關鍵。
1、施工階段的成本控制，主要應從施工組織設計、質量、工期管理等幾個方面考慮。
（1）施工組織設計與經濟效益相統一。
施工組織設計是工程施工的重要依據，決定著工程的質量、進度和成本。因此，一個好的施工組織設計對節省成本、控制造價起到非常巨大的作用。在編制施工組織時，要體現先進的勞動生產率，努力降低工程施工的銜接時間。應該選擇技術上可行，經濟上合理的施工方案，優化施工組織設計，達到施工組織設計與經濟效益相統一。
（2）加強工程質量和進度管理。
工期的延長或拖延，必然帶來成本的增加，造成資金使用費的上升。要合理的制定資金使用計劃，使成本控制與進度控制相協調；要加強施工質量管理，控制返工率，在施工過程中要嚴把質量關，使質量管理工作貫穿于項目的全過程中，做到工程一次成型，一次合格，杜絕返工現象的發生。
（3）加強材料成本的控制。
材料成本占整個工程項目成本的比例最大，直接影響工程成本的控制。一定要對材料價格進行控制，施工企業首先應在確保質量的前提下，擇優購料，并采用最經濟的運輸方式，以降低運輸成本。其次是做好材料用量的控制，堅持按定額確定材料消耗量，實行限額領料制度，三是改進施工技術，推廣使用減低材料消耗的新工藝，力求以低價材料替代高價材料。
2、加強施工合同管理，保證工程建設順利進行，特別要做工程變更和施工索賠的管理工作。
（1）工程變更是指施工過程中發生的設計變更，進度計劃變更以及原招標文件和工程量清單中未有的新增工程。工程變更帶來的影響往往造成成本增加，但帶來的利潤也隨之增加，特別是大多數變更工程的綜合單價不是招投標的綜合單價而是雙方重新議定的綜合單價，如果施工企業能合理利用變更工程施工的有利條件和主動地位，往往可以給施工方帶來更多的利潤。
（2）施工索賠是施工階段經常發生的問題，而索賠問題也是雙方爭議最大，最難解決的問題，施工企業做好索賠管理，是項目成本控制的重要手段。
要提高索賠意識，是施工企業管理人員的首要問題。作為施工管理人員，要充分掌握有關索賠工作的程序及內容，做好索賠資料的收集，整理與保存工作，并且對進度問題和其他重大問題的會議應當做好文字記錄，并讓會議參加者簽字，作為正式文檔資料，同時對業務往來文件應進行編號記錄，做好文件管理工作，為以后索賠工作提供充足的事實和依據。
五、結語
加強建筑施工企業的工程造價控制即項目成本控制是當前施工企業創效爭收的主要途徑之一。施工企業要根據自身的特點，積極做好“合理預測，靜態控制，動態管理”的施工造價管理方式，正確處理好工程造價與質量和工期的辯證關系，把技術與經濟相結合的管理思想貫穿于整個施工過程，逐步建立和完善適合本企業的成本控制體系和方法。要加強施工管理人員知識結構的多元化與綜合化的教育，通過各種合理有效的造價控制的技術方法，在施工管理中實現最大的經濟效益。
參考文獻
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民營企業內部審計機構的建立經歷了不同的發展過程，從內審機構的行政隸屬關系、工作職責權限、工作內容和范圍、審計效果等重要方面都經歷了不同程度的“實驗”過程，在這個艱難的發展過程中，內部審計和民營企業家終于確立了民營企業設立內部審計的目標就是增加企業效益和提高工作效率。
效益和效率可以理解為績效，它來自于過程。企業的運營過程就是一根完整的循序不斷的鏈條，只有健康、高速運轉，過程才能確保創造績效。而過程控制本身是管理職能，不是內部審計的職責，管理審計要求內部審計介入管理又不參與管理，事實上很難嚴格做到。在民營企業內部審計就是醫院里的專職外科門診大夫，僅限于驗病開方，不兼賣藥品和參與手術開刀，以發現風險和轉移風險為己任。內部審計找準切入點和擺正這個位置有三個必要條件應同時具備。第一，高度獨立的體制。最適合國情的內部審計機構應直接受企業的董事長領導，特點是確保獨立性和有效性。第二，內部審計機構應確保有能力履行內部審計職責。第三，能夠實現審計目標——增加效益，提高機構工作效率。
基本條件和主要內容
民營企業內部審計的工作范圍較大且具雜亂感。這是由企業高層高度信任或直接授權所造成的。一般情況下，常規審計很難進入規范化審計程序，企業高層也不關心你內部審計的工作過程，只問結果。這是民營企業內部審計的特點。但就管理審計而言，沒有明確的審計對象和開展內部審計的基本條件，搞管理審計很難操作。一方面很難跳出常規財務審計的圈子，另一方面內部審計很難開創新局面。因此開展管理審計必須解決以下審計環境問題。
1、管理審計面對的是各級職業經理人，其優秀素質的集中表現是較強的管理意識和較高的工作效率。主觀上理解、關心、支持內部審計的時間成本不會過高，工作溝通、配合、減少和解決矛盾都能在一個平臺上順利進行。
2、經營目標和考核認證標準明確。民營企業在經營上具有靈活性。這是因為市場影響企業的生存決定的，在企業內部無論哪個主管、部門、負責人、總經理、總裁都有明確的責任目標和詳盡的考核認證辦法。但是，這種目標和考核認證之間有沒有沖突，考核是否獨立、嚴格進行，有無共同利益在里面是企業所有者最關心的，內部審計職能的實現是解決企業高層最關心問題的最好途徑。
3、內部控制制度健全并不斷得到修正。民營企業的內部控制制度因企業文化和發展規模的不同而存在差別。一般情況下都能圍繞企業效益來制定。但最容易被職業經理人“遺忘”也是企業所有者最關心的問題是內控制度均缺乏“違約條款”或制度輕描淡寫沒有責任承擔者，不具操作性，出了問題或矛盾找不到文字上的東西，往往找不到責任人。這說明制度本身有問題。這是民營企業家最不愿看到的事情。內控制度的不完善就是沒有壓力，這會直接影響企業的效益和機構的工作效率。那么與生產、經營、管理相匹配的內部控制制度這根鏈條是否健全，有無死節、壞節、環節鏈是否有隱患和風險僅靠企業家一人是顧及不到的，靠各“環節”匯報仍存在報喜不報憂之嫌。管理審計的介入就不同了，因為內部審計與運營無直接利益關系，通過內部控制制度符合性測試以及從各種調度會、協調會、總經理辦公會、總裁辦公會、董事會議上反映出來的各種矛盾、沖突、脫節、扯皮等負面信息均能發現內部控制制度的盲區和盲點。個別責任部門和責任人不作為暴露無疑。
4、要有良好的企業文化。民營企業的企業文化的核心是職工的凝聚力，內容包括生存觀、責任感、歸宿感、誠信和企業發展理念。民營企業發展的關鍵首先是老板，其次是能從內心徹底認同該企業文化的合格的稱職的具備高素質的職業經理人團隊。以誠信為前提的充分授權激發出創新的動力，使各級職業經理人時刻銘記民營企業賦予自己的職責和義務。職業經理人要想在民營企業生存和發展就必須具備勇于承擔責任的能力和付出對企業忠誠的代價。
5、要有科學的內部審計標準。管理審計實現最終目的的途徑是通過獨立的評價活動來完成的。在不違反法律的前提下，內部審計要制定重點審計項目的審計標準。主要包括采購成本審計標準、有效生產成本審計標準、資金預算審計標準、應收賬款審計標準、特殊風險審計標準、部門盡責程度審計標準等。
計劃、實施與報告
管理審計必須制定計劃。審計計劃應盡可能編制詳細。經高層批準的審計計劃是來自民營企業的最高指示，應該全部落實。
1、突出重點。管理審計計劃編制前應盡力爭取企業高層，尤其是董事長本人明確（或暗示）的重點風險領域，并將之列為重點對象，切忌自作主張確定非必要重點，即浪費審計資源又勞而無功。
2、明確目標。就是施實管理審計要達到什么目的？審計報告要揭示和反映問題的原因及責任是什么？目標必須具體，不能似是而非。
3、確定工作范圍。管理審計范圍的確定要看被審計對象的信息系統或企業高層所要求的審查深度來定，一般包括以下內容。
（1）重點審計對象的內控制度是否健全？已有的制度是否被有效執行？重要職能部門的工作績效怎樣？
（2）財務和經營管理信息資料的真實性。
（3）對重點審計對象的考核評價、兌現利益是哪個部門進行的？有無利益關系或職責關聯相容關系？
（4）經營者（或項目）的責任經濟目標是否完成，薪資、獎懲是否按規定執行。
實施審計。實施審計的過程就是內部審計機構代表企業所有者對審計對象就審目標進行測試、評估、認證的過程。
報告結果。民營企業管理審計報告最好直接報告給董事長，因為民營企業（非上市公司）90%以上股權或資本都是董事長直接或間接所有。如果董事長認為有必要讓董事會或總裁辦公會重視這份報告，可建議董事長已批轉報告的方式周知或舉行小范圍審計聽證會。管理審計報告的格式不宜統一。根據審計計劃或高層指派就某一項目或某一部門進行審計，報告的重點是明確肯定或明確否定審計對象的風險。突出效益、效率影響，明確原因和責任承擔者，并從內部審計角度提出可操作性審計意見。
審計標準與技術方法
由于內部管理審計建立起來的審計標準不同，其審計的技術方法也存在很大差異。效益標準和效率標準的建立是民營企業從職業經理人量化了的任務指標和部門職責兩大平臺所構成，是確保企業發展的前提條件之一，管理審計的介入就是通過獨特的方法向企業高層提供獨立的客觀保證，從而增加企業價值并提高機構運作的效率。
管理審計的標準和技術方法一般應包括以下幾方面內容。
一、采購成本的審計標準
1、采購計劃標準。從內部審計掌握的信息資源中，審查目標期內的采購計劃總成本是否超過產業公司目標期的生產計劃期內總成本，生產計劃總成本是否超過營銷公司同期銷售目標所需成本。根據各品種的單位成本逐一審核并加權計算采購總成本，扣減有效庫存后編制當期必購物資計劃和采購預算即可作為管理審計的標準。
2、比價標準。民營企業確定供貨商是同過比質比價來進行的。比價會議應該有內部審計人員的參與并在會議決議上簽字負責。報價、比價過程一般在互聯網或各自局域網上進行。原則為隨行就市同質優價，老客戶與新客戶機會均等一視同仁。供貨合同必須報內部審計部門就采購數量、價格、結算辦法、付款方式和違約條款等內容進行審核通過方可蓋章生效。
3、無效庫存標準。所有采購物料均設立庫存時限和不合格物料追究制度。庫存超限或不合格物料一律視為無效庫存，計算損失成本和貨幣的時間價值，落實責任部門和責任承擔者。實行責任上劃，連帶追究制度，即下級責任上級主管負責并與考核、獎懲掛鉤。上級承擔責任后追究連帶責任是其職權范圍內的事。
4、調整計劃標準。市場決定企業生存，民營企業的經營政策有不確定性特點，對審計標準的及時調整必須加強。平衡和解決經營政策變化與內控目標的矛盾關鍵在于決策信息系統的快速反饋。管理審計要憑借總裁會議、董事會決議信息將不確定因素加以分析及時調整審計計劃和審計標準，以免提供非有效信息，人為制造矛盾。
二、有效成本審計標準。民營企業發展到集團化階段，隨著引進先進設備和管理經驗勞動生產率快速提高。一般情況下，大批量的訂單生產基本上都形成了標準成本定額，為管理審計解剖生產成本提供了基礎。管理審計認為生產成本應區分為有效成本和非有效成本。大批量生產產品開工的第一天。綜合部門就知道批量產品的標準成本（直接材料、人工、變動成本、固定成本）總額。這為管理審計的介入創造了切入點和審計標準。批量產品全部完工或控制期末應產出未產生（廢品損失）的原因、數額就是審計對象，是什么原因？應明確到班組、個人；產出來的產品經檢驗為不合格不能銷售的產品也必須明確責任；已產出的合格產品在成品庫超限存放占用資金的原因是什么，哪個部門或哪個責任人對此應承擔責任必須明確。問題的原因要區分主客觀因素。主觀原因必須處罰。客觀原因的背后是否存在職責不清，內控制度銜接有問題，部門之間扯皮等情況。比如設備出了問題應該找出是動力部門問題還是車間操作問題還是維修部門的問題。責任無法落實的，要將損失量化后視同非有效成本上劃到連帶部門的共同上級管理責任人，并由其承擔責任。
三、資金預算審計標準。民營企業的每一分錢都是老板的私人資本，因此實行資金預算制度非常重要。
1、資金預算必須經企業有權批準人的批準方能執行。
2、經批準了的預算收入是否按規定及時到位，不能到位的原因是什么？誰應對此負責。
3、經批準了的預算支出在資金上是否有數量上的保證，資金調撥環節是否暢通，是否存在預算批準了，而資金到不了位影響生產、經營運轉的問題，什么原因，內控制度本身有無漏動，誰應負責任。
4、超預算支出和無預算支出的批準人是誰？有無追加預算的審批手續或最高層授權，內控制度是否還應明確。
四、應收賬款的審計標準
應收賬款的風險管理在民營企業有其鮮明的特點。即對所有應收賬款設立限額和限時制度。比如對同一經銷商所欠貨款超過發貨總額的10%到合同期滿不能劃回，或單筆應收賬款超過45天不能收回即應視為“壞帳”進行風險管理。凡是進入“壞帳”程序的應收賬款不能計算經營業績并與提成、獎勵脫鉤，已發放的獎金、提成均應追回。超過發貨總額30%超過60天仍不能劃回的應收賬款記入營銷公司期間費用落實責任。
五、盡責程度的審計標準
民營企業招聘和重用人才的標準主要有兩方面即誠信和能力。管理審計對各職能部門或其負責人盡責程度的評估認證是站在企業所有者的角度來進行的，其主要形式是設立評估項目打分進行。
1、工作態度。全心全意為企業工作，工作講實效，服從上級并正確向上級報告，精通業務內容，熟練掌握職務要點，正確領會上級指示并全面執行，在規定的時間完成任務。
2、能力。具備獨立工作的能力，良好的溝通能力，崗位創新能力。
3、責任感。任務有排期、工作有計劃，預測過失的可能性，并有預防對策，有勇于主動承擔責任的實際行動，知錯必改。
4、全局觀念，不以我為中心，突出部門協調，一切以企業利益為中心，一切為了顧客，一切為了市場。
