審計師論文匯總十篇

序論：好文章的創作是一個不斷探索和完善的過程，我們為您推薦十篇審計師論文范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

Is審計，是指Informationsystemauditing，即信息系統審計，它是指審計組織以信息技術為手段，組織計劃審計項目，實施審計的全過程，以判斷該信息系統是否安全、可靠和有效，并對信息系統對財務報告的影響做出判斷或單獨提出信息系統審計報告的全過程。以確認審計風險或評價企業信息戰略、優化組織運營為目標，對組織營運所依賴的信息系統進行獨立、客觀確認和咨詢活動。信息系統審計的內容包括兩個方面：一是以信息技術為手段所開展審計工作的全過程，即計算機輔助審計技術(CAAT)；二是指審計部門以組織的信息系統為對象，以風險評估或內部控制檢查為手段，對該系統所產生的會計信息系統的真實性、合法性做出確認或通過優化企業信息管理，增加企業核心競爭能力即信息系統的審計或EDP審計。信息系統審計與控制協會——ISACA成立于1969年，最初稱為EDP審計師聯合會，總部在美國的芝加哥。目前該組織在世界上100多個國家設有160多個分會，現有會員兩萬多人。是信息系統審計的專業人員唯一的國際性組織，CISA(CertiifedInformationSystemAuditor)也是這一領域的唯一職業資格。該組織通過制定和頒布信息系統審計準則、實務指南等專業標準來規范和指導信息系統審計師的工作；它還設立了信息系統審計與控制基金會，從事相關領域的研究工作，以使該組織的成員能夠享用其最新研究成果；通過在世界各地舉辦各種形式的研討會、培訓班等活動，增進國際間同業人員的交流。ISACA每年還舉辦CISA資格考試，通過考試的人員可以申請CISA資格，符合ISACA規定的工作經驗及其他相關要求的申請人會被授予CISA資格。

1IS審計發展歷程回顧

在信息系統審計的萌芽階段，人們稱之為電子數據處理審計(electronicdataprocessingauditing)或計算機審計，它是作為傳統審計業務的擴展發展起來的。早期的計算機應用比較簡單，相應地，計算機審計業務主要關注對被審計單位電子數據的取得、分析、計算等數據處理業務，還稱不上信息系統審計。從財務報表審計的角度來看，這一階段的主要業務內容是對交易金額和賬戶、報表余額進行檢查，屬于審計程序中的實質性測試環節。此時，它只是傳統財務審計業務的一種輔助工具，對客戶的電子化會計數據進行處理和分析，為財務報表審計人員提供服務。

隨著計算機技術應用范圍的不斷擴展，計算機對被審計單位各個業務環節的影響越來越大，計算機審計所關注的內容也從單純的對電子的處理延伸到對計算機系統的可靠性、安全性進行了解和評價。在制度基礎審計的模式下，計算機審計的業務內容已經擴展到了符合性測試領域。風險基礎的審計模式的采用以及信息技術在被審計單位的各個領域的廣泛應用，信息系統的安全性、可靠性與其所服務的組織所面臨的各種風險的聯系越來越緊密，并且直接或間接地影響到財務報表的真實、公允。在這種情況下，對被審計單位風險的評估必須將計算機信息系統納入考慮范圍。發展到這一階段，計算機審計的業務范圍已經覆蓋了一項審計業務的全過程，計算機審計這一概念已經不能反映這一業務的全部內涵，信息系統審計的概念隨之出現。

1．1在建立信息系統審計制度，開展信息系統審計研究方面，美國走在前面

早在計算機進入實用階段時，美國就開始提出系統審計(SYSTEMAUDIT)。1969年在洛杉磯成立了電子數據處理審計師協會(EDPAA)，1994年該協會更名為信息系統審計與控制協會(INFORMATIONSYSTEMAUDITANDCONTROLASSOCIATION)即ISACA。美國是首先對網上財務信息的審計直接頒布指導性文件的國家。注冊會計師協會(AICPA)為指導其會計師事務所成員，于1997年1月頒布了名為《互聯網上的財務報告》(FinnacialStatementsontheIntemet)的指導性文件。該文件于1999年8月15日更新，是現階段的最新版本。該指導性文件詳細表明了美國注冊會計師協會審計和鑒證組成員的立場。他們指出網上財務報告的使用者不同于傳統印刷版財務報告的使用者，網上披露財務信息只是一種營銷手段，網絡為企業提供了時常更新其信息的可能性。

1．22001年1月，英國審計職業委員會(APB)頒布了

《網上審計報告公告》(ElectmnicPublicationofAuditorsReports)該公告主要解決了以下幾個問題：(1)．檢查電子版財務信息的生成。(2)．審計報告的用詞。在對應印刷版財務報表的審計報告中，審計報告往往通過頁碼范圍來確認已審計的財務報表。然而在網站上所的財務報表和審計報告中，使用頁碼范圍已不合時宜，因此APB建議直接使用財務報表名稱來取代頁碼范圍；同時需要在審計報告中指出所使用的通用會計準則和審計準則的國籍。(3)．信息間的鏈接。APB非常關注已審計信息和未審計信息之間使用超鏈接的問題。APB建議審計師應要求“在信息使用者通過超鏈接從已審計信息跳到非審計信息時，網站應能向使用者發出警告信息”。

13澳大利亞審計與鑒證準則委員會(AustralianAuditnadAssurnaceStnadardBoard，AASB)AASB是最先對網上財務信息審計作出指導的審計準則制定者。AASB于1999年頒布了審計指導聲明(AGS)1050《與電子方式呈報財務報告相關的審計問題》。AGS1050的目的在于“當公司利用信息技術在公共網絡如互聯網上已審計財務信息時，就一些問題為審計師提供一定的指導”。AASB在AGS1050中重述了審計的基本準則，并強調“電子方式財務報告并沒有改變管理當局和審計師的責任”，即財務報告的主要責任仍在管理當局。

1．4日本的系統審計是從八十年代開始，1983年通產省公開發表了《系統審計標準》，并在全國軟件水平考試中增加了“系統審計師”一級的考試，著手培養從事信息系統審計的骨干隊伍

2IS審計在我國發展現狀及存在問題剖析

近年來，我國審計信息化建設在納入國家信息化建設(即：金審工程)范圍后，有了較快發展。在信息技術和網絡技術方面逐漸形成體系，審計業務軟件開發應用中也有了較快發展。但審計信息化建設在實際工作中，還存在一些不容忽視的問題，這些問題如不妥善解決將影響審計信息化建設和發展進程。

2．1審計人員對信息系統審計理解偏差，信息系統審計水平匱乏論文下載

在注冊會計師的行業，由于我國CPA的市場化建設及推行較晚，現行的CPA的素質較低。同時在CPA的考試中也沒有計算機方面的要求，因此絕大多數的CPA運用計算機的水平很低。CPA的審計工作仍然是傳統的手工審計。計算機僅僅用作文字處理或者基本不用。有些單位計算機專業技術人員只占在職人員總數的5％左右，與審計信息化建設和發展的需要還有較大差距；同時由于計算機技術的飛速發展與知識更新培訓的不足，許多審計人員的計算機應用水平及相關技能無法得到同步提高，計算機應用仍停留在較低水平上，計算機功能也沒有得到充分發揮。主要體現在應用意識不強，操作技能還不熟練。因而審計系統計算機人材缺乏的問題，也是制約審計信息化建設和發展的因素之一。

2．2信息系統審計理論研究幾乎是空白

信息系統審計工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成型的專業規范理論結構。會計、審計界所進行的一些信息系統審計的探索和嘗試以及開發的一些信息系統審計軟件，還大都停留在對被審計單位的電子數據進行處理的階段。

2．3信息系統審計硬件條件嚴重不足

2．4信息系統審計軟件條件嚴重欠缺

雖然我國的網絡財務軟件較國際先進水平的差距不大，但是由于推出較晚，目前使用面還不廣。同時網絡財務軟件的設計沒有考慮審計軟件設計的需要，使得審計軟件的數據收集以及其功能的發揮受到很大的制約。

2．5IS審計信息化建設效益低

2．6IS審計成本不斷攀升

2．7IS審計業務水平不滿足信息化發展的的要求

2．8IS審計準則及專業規范不到位

我國的信息系統審計工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成形的專業規范。目前我國會計審計界所進行的一些計算機審計的探索和嘗試以及開發的一些計算機審計軟件還大都停留在對被審計單位的電子數據進行處理的階段。

運用傳統的會計審計知識已經不能對這樣的客戶進行風險評估、內控測試與評價，從而無法進行真正意義上的“風險基礎模式”的審計業務，影響我國會計師行業審計業務質量。這一現狀使得我國的注冊會計師行業在與國外大型會計公司的競爭中處于不利地位。

3基于新經濟時代的完善的IS審計模型的構建策略

新經濟是建立在網絡經濟和技術創新基礎上的一種經濟形態，以信息網絡為代表的高新技術產業，正在世界范圍內，尤其是發達國家飛速發展。因此，審計信息化建設和發展關系到我國審計事業的興衰，體現著我國審計事業發展水平。為此，構建完善的Is審計模式成為當務之急：

31構建完善的Is審計準則體系

目前，我國的Is審計準則比較分散，不統一，執行起來具有很大難度。現有審計準則既有審計署和國務院辦公廳的，又有中國注冊會計師協會頒布的，而且只有一般性原則和指導意見，缺乏具體的實務公告和行業指南。并且《計算機輔助審計技術方法》只是涵蓋了審計工作的一部分，針對我國目前審計實務界的現狀，廣泛采用的仍是系統打印出來的數據進行手工審計，即繞過計算機審計，如何對其進行規范，目前還沒有相應的準則。因此，我國可以借鑒國際審計實務委員會頒布的有關計算機信息系統環境下的審計準則。因為這套準則既有一般性的原則和指導，又有具體的準則和實務公告，從獨立微機到聯機系統，再到數據庫系統的審計和計算機輔助審計技術，內容比較全面并且結構性強。

3．2構建完善的Is審計實施體系

信息系統審計實施體系是指由IT和審計相關的學科為理論基礎，以傳統審計為實踐基礎，以審計指南為指導，以審計工具為輔助，以審計業務為核心的有機整體。構建信息系統審計實施體系的目的在于全面了解信息系統審計的內涵和外延，從而有助于該領域的進一步深入研究，也可更加有效地指導實際的審計工作。完善的Is審計實施體系如圖所示：

3．3構建全面的聯網審計系統

聯網審計是指審計機關與被審計單位進行網絡互連后，在對被審計單位財政財務管理相關信息系統進行測評和高效率的數據采集與分析的基礎上，對被審計單位財政財務收支的真實、合法、效益進行實時、遠程檢查監督的行為。隨著近年來一些地方聯網審計試點的開展，有數據顯示，在2003年，審計署對中國工商銀行進行了聯網審計，和1999年相比，全部參審人員僅為1999年人工現場審計的1．1％，人均發現的違紀違規問題卻是1999年的38倍。

聯網審計正悄悄改變著延續了100多年的傳統審計模式。聯網審計是順應信息化發展的產物，不論在亞洲還是在歐洲、美洲，聯網審計都處在試點階段。據悉，2005年《中央部門預算執行聯網審計工作方案》(以下簡稱《工作方案》)正式完成。《工作方案》規定，審計重點是國家工商總局等四大中央部門，將首批執行聯網審計。該方案根據《審計署2005年度統一組織審計項目計劃》、(2004至2007年審計信息化發展規劃》、《審計機關審計項目質量控制辦法(試行)》和(2005年財政審計應用計算機技術工作意見》制定。審計人員坐在辦公室內就能動態甚至實時跟蹤、查看被審計單位預算資金動態，從資產負債變動、預算經費收支、大額支出、預算指標執行、行政性收費等多個角度進行數據分析，發現疑點或異常后及時通知被審計單位，努力把腐敗消滅在萌芽狀態；在對具體項目審計中，大量的審前調查在自己的辦公室內完成，進駐被審計單位前已經確定了審計重點和審計實施方案等，審計員在被審計單位的主要工作不再是查賬找問題，而調查取證聯網審計發現的疑點。

但聯網審計，包括其試點活動都在近三年內才開始啟動，聯網審計無論在理論和實踐中都存在很多問題，尤其是一些法律、技術、規范等多方面的難題。

(1)法律盲區是聯網審計的主要障礙之一。比如，按照現有審計法規，審計機關能否具有與被審計單位聯網取得數據的權力，有沒有隨時獲取被審計單位數據并進行審計的權力，在發現問題后有沒有及時通知被審計單位的權力，被審計單位有沒有相對應的義務等。

(2)信息系統審計技術急需跟進。在開展聯網審計前，應首先對被審計單位的信息系統進行審計；要探索適用范圍更廣的公網傳輸機制；要研究數據庫技術、聯機分析技術、數據挖掘技術等在聯網審計中的應用；要通過與重點行業、重點領域的聯網，建立審計數據中心，為審計業務提供支持。

3．4運用信息技術支撐審計管理的科學化

通過審計項目管理系統，審計人員可獲得自己所需要的項目信息或上報自己的審計情況；審計組長可對審計人員的審計工作進行指導、監督和協調，并掌握審計進度情況；專職復核人員和業務部門負責人可對審計項目進行監督復核；本級審計機關領導對審計項目進行查詢、指導和監督。

篇（2）

以上審計市場的兩種特性,無論是作為一般市場產品,還是作為一種信息產品,都需要政府一定程度上的監管,以彌補市場本身的功能的不足;單純依靠市場的力量難以達到社會福利的最大化。同時,由于市場競爭中,以價格為核心的自由競爭機制是市場存在的優勢形態,即相對于政府管制的經濟來說是具有明顯的優點,也就是說,政府的監管職能是作為市場功能的補充,而不能代替自由競爭的市場。

在商品市場中,到底自由競爭的力量和政府監管的力量各占多大的比重?或者說,政府的監管采取體積方式與自由競爭市場結合,能夠使市場達到帕累托最優,使市場運行效率最大化,這便成為各國理性的市場監管當局關注的焦點。同樣,審計產品市場作為各國市場的有機組成部分,同樣存在上述問題。

對審計產品市場而言,各國市場對審計產品的供給者,即審計主體提出資格要求,要求審計產品供給者必須達到各國市場對審計服務的最低資質,包括會計知識、審計知識、必需的法律知識、財務知識等,以及運用這些知識的技能和職業道德方面的要求。既然是為了解決市場上的信息不對稱而對審計產品產生需求,那么在審計市場的監管上,特別強調審計主體資格等信息的透明性。類似的,在監管過程中,必須有既定的,明確地對審計質量的要求,也就是說,必須有相當明確的監管規則,來對審計師的行為進行約束和規范,并對違規行為進行懲戒。而在一定的時期,審計市場的監管又必須考慮大的市場環境,例如一國的政治穩定程度,經濟發展狀況,法律完善程度等,來對審計監管的各種資源(包括注冊會計師協會管理力量,政府中相關的部門,社會其他團體的相關監管力量等)進行整合,并對監管的力度、范圍、方式等做出必要的調整。然而,這種調整并非監管者單方可以做出的,而是社會相關各方力量多次博弈達到的一種策略均衡。這種對審計主體資格的準入限制,對審計行為的約束和懲戒,以及為達到監管目的而對監管的范圍、程度、方法的調整,對監管的資源、對象、市場要素進行事例的系統,稱之為審計市場管理機制。審計市場管理機制一般包括以下這些方面:對審計市場中供給方和需求方的監管,對審計執業行為的規范,對違規者的懲戒。這些監管又由不同的機構來實施,具體包括行業自律組織,政府部門和獨立監管機構。而監管的依據大致有法律法規、行業準則等。

從上面對審計市場管理機制的描述中可以看出,世界各國的審計市場管理機制具有一些共同的基本屬性:

1、是市場經濟監管的有機組成部分,也是會計信息市場監管的有機組成部分,是對自由市場競爭的一種補充。是為了促進和保證市場功能的發揮,而不是代替自由市場的基本運行規律。

2、對市場中審計產品的供需雙方之間關系的協調是對審計產品供需雙方與市場中其他相關主體(例如同業之間,事務所與合伙人,社會管理機構等)之間關系的協調。

3、是對相關的社會資源的一種動態的整合,是審計市場管理要素之間的相互影響、相互制約、互相儲存的有機的系統。這個系統是對其他市場運行機制的支持,同時,這個審計市場管理系統又依賴于其他的社會系統,如法律、政治、社會文化傳統等系統。也就是說,該系統自成一個系統,同時又是其他系統的子系統或母系統。這是我們分析審計市場管理時必須考慮各國的具體的經濟、政治、歷史等情況,又要將其放到國際經濟發展的大環境中進行考察的系統論依據。

這些性質表明審計市場管理機制不同于與其他管理機制的質的規定性,那么其外在的表現性有哪些呢?

首先,各國在進行審計市場管理時,無一例外都非常重視審計準則等市場規則的制定,通過制定明確的審計準則進行對注冊會計師行業的管理。并通過審計準則規定了進入注冊會計師審計行業需要具備的資質條件,無一例外要求首先通過考試取得執業資格,并通過審計準則對審計師的行為進行規范和約束。

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內部審計質量控制指由內部審計的業務管理機構或部門對內部審計的各種業務活動或行為進行有計劃的監督檢查,實施全面控制管理的行為。審計質量是審計工作的生命線。如果一個審計項目的審計質量沒有保證，其審計目標就無法實現，審計的實效和權威也就無從談起。要提高審計質量，關鍵在于加強審計質量控制。筆者結合內部審計的特點，針對當前內部審計質量控制存在的問題，對進一步加強內部審計質量控制談幾點粗淺的看法。

一、內部審計質量控制存在問題

1.內部審計獨立性不強

目前我國內部審計獨立性不高的原因在于：首先，機構設置不合理。內部審計機構設置依附于其他部門或者合署辦公，導致了內審機構和人員受到多方利益的牽制，無法保證內審業務工作的自主性和權威性，從而無法保證內審質量。其次，內審人員職業道德意識不強。在審計過程中，由于內審人員缺乏應有的職業道德品質，不能持謹慎、客觀的態度進行審計評價，對查出的問題往往不能堅持原則，大事化小，小事化了，隨意性較大。

2.內審質量控制標準不明確

內審質量控制標準是內審質量的控制依據和內審業務的作業規范，是內審規范體系的重要組成部分。但現行的內審規范體系建設明顯地偏重于內審法律、內審準則和內審職業道德規范的建設，而忽視了內審質量控制標準的建設，結果導致內審質量標準不明確，內審質量控制無章可循，各單位內審運行各行其是，質量狀況參差不齊。

3.對現場審計缺乏適時有效的過程控制

由于缺乏對審計全過程的質量控制，致使部分審計人員在實施現場審計時，未按照內部審計準則的有關要求實施必要的審計程序，從而導致個別項目出現了重大“漏審”現象，給審計形象造成了不可低估的負面影響。此外，審計組在被審計單位進行現場審計時，現場審計信息反饋滯后，各質量控制環節有關人員之間溝通渠道不順暢，審計領導不能及時準確地把握現場審計動態。

4.內部審計報告缺乏縱向的勾稽復核

內部審計報告的復核,一是審計組長的審計復核,這是內部審計報告形成前的質量控制的重要環節,它承上啟下,把握內部審計質量關;二是內部審計機構負責人的復核,主要是在對重要的審計工作底稿進行重點抽查復核的基礎上,全面復核結論性的工作底稿。但是,在實際工作中,這一環節往往被忽視,只是停留在對問題的定性方面考慮,沒有實現真正的復核控制。

二、加強內部審計的對策

1.加強內部審計法律規范建設

明確衡量內部審計質量的標準。第一個層次的標準是《內部審計準則》和《內部審計人員職業道德規范》；第二個層次的標準是內部審計章程，它決定了內部審計工作的宗旨、目標和范圍、職責和權限以及內審工作的獨立性；第三個層次的標準是由內部審計機構制定的審計手冊、企業內部適用于內審機構的政策和程序、適用的審計技術和工具、企業和內審機構的發展計劃等組成。

2.加強項目審計質量控制

一要制定科學的審計方案。審計工作方案是用于指導整個項目審計的指導性文件，應在充分調研的基礎上編制，必要時可以進行試審，所確定的審計目標、范圍、內容應當明確，重點突出，組織分工合理，各項工作措施和要求恰當。二要認真審查審計工作底稿和審計證據。內部審計機構要建立多級審計工作底稿和審計證據的審查機制，通過對審計工作底稿和審計證據的審核，確保每一審計事項都有充分必要的材料支持，并據此確定審計組對內部控制制度的描述是否準確、符合性測試及實質性測試是否履行、審計重要性確定及分配是否適當、受限制的審計程序是否已實施替代審計程序、重點審計領域和重要審計項目是否已獲得充分適當的審計證據。

3.加強后續審計管理

后續審計是指在審計報告發出后相隔一定時間內,內部審計人員為檢查被審計單位對審計發現和建議是否已經采取了適當的糾正行動,并取得預期的效果而實施的跟蹤審計。只有加強后續審計管理才能保證內部審計總體審計目標的最終實現,可見,后續審計是內審質量控制的關鍵環節。

4.加強項目復核

內部審計還應有專人的或專門的復核機構，對整個審計項目過程和結果進行分析復核。復核的內容主要包括：項目是否按照審計實施方案進行實施，對調整的審計事項是否按權限履行了相應的程序；對固有風險和控制風險的評估是否準確，對檢查風險的確定是否滿足可接受的最低審計風險水平的要求；根據符合性測試結果對被審計單位內部控制制度的描述及執行情況的判斷是否正確，審計人員據此所確定的實質性測試的性質、時間、范圍及具體方法的采用能否保證發現已存在的重大錯誤及舞弊，結合管理層對已存在的重大審計問題的態度、采取措施的方式及最終對審計結論的影響程度，復核審計評價和審計結果的表述是否恰當。

5.加強監督與考核

內部審計機構還應建立專門的以專職審計師為主的審計業務監督和考核部門,制定明確的審計業務監督和考核程序及方法,使所有參與該審計項目的內部審計人員所從事的工作符合內部審計準則及內部審計質量控制規范的要求

6.提高內部審計人員綜合素質

現有內審人員知識結構不合理,復合型人才少,普遍缺乏計算機審計技能,對經濟業務復雜性的了解不足,難以將企業經營特點、存在的問題進行深刻地披露與揭示。因此,提高審計人員綜合素質是審計質量提高的基本保證。可以通過組織培訓、開展交流和討論以及提倡審計人員自學等途徑提高審計人員思想素質和業務素質。

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計算機審計技術，是指通過計算機完成一系列審計工作的計算，從大體上講，主要包括數據轉換和驗證。計算機審計的目的分析數據和整理數據，最終獲得審計證據。審計的最重要步驟是數據分析，這個過程直接影響審計結構。

在計算機審計中，數據的分析方式是審計工作中最重要的步驟，審計人員應掌握數據的分析思路，并將自身的審計能力和水平發揮出來。從審計事業的角度來講，能夠給審計思路進行正確和深入的總結是體現計算機審計整體發展水平的重要內容。審計人員應從設定計算和限定條件的過程中，創新審計思路，由此判斷審計單位經濟活動的真實性和合法性，然后做出合理的判斷。

二、基于數據挖掘的審計模式

隨著計算機審計理論的不斷發展和實踐的不斷完善，很多計算機審計模式被合理的融入到審計工作中，由于實際工作的需要和相關技術的發展，數據挖掘技術被嘗試性地引入了審計過程當中。審計人員通過數據挖掘給審計工作的創新帶來了新的突破，現將數據挖掘計算的計算機審計模式歸納如下，如圖1所示。圖1：數據挖掘計算的計算機審計模式數據挖掘技術能提供高效的方法，讓審計人員在面對大量而復雜的審計數據時，擁有寬廣的思路。數據挖掘技術在審計項目中主要有兩大作用：一是在海量的數據中尋找有用的知識作為審計線索；二是直接找到孤立點。

計算機審計模式因為數據挖掘技術的應用而有所完善，并解決了很多計算機審計模式中的缺點。我國正處于“問題導向型”政府審計的環境中，計算機審計的目的是發現一些異常數據明確被審計單位的業務活動是否具有合法性和合規性。數據挖掘技術在計算機審計中，是為了找出一組異常和孤立的數據，由此獲取知識豐富現有的審計知識，并完善業務邏輯等方面。

(一)查詢式

在計算機審計模式中，最常被使用的是查詢式。這種方法主要是審計人員將采集到的被審計單位的數據，在整理后存入審計人員的數據庫，然后編寫成SQL語句，進行靈活的查詢，由此更加有效的利用數據挖掘技術進行查找和分析，并對記錄進行累計、基數，綜合計算其最大值和最小值，連接不同的表格，運用函數編寫公式，從而生成疑點再進行核實。

這種審計模式的核心技術是掌握SQL語句，該方法的主要對象是關系數據庫的二維表。該方法對審計人員的SQL語句的掌握能力要求較高，如何審計情況比較復雜，那么SQL語句也會變得復雜，步驟也較多。這種方法的圖形數據很少，結果無法直觀的體現出來。例如在以此農村信用社貸款的審計過程中，審計人員在將數據導入整理后，想在貸款數據表輸入對應的查找條件，并對應寫出轉換后的SQL語句。

(二)驗證式

這種審計模式需要審計人員先提出自己的假設，然后采用一定技術和方法進行驗證和否定這個假設。這種假設到驗證的分析方法在日常生活中很常見，在審計工作中，應充分分析這種審計模式的關鍵，并提出相關合理的假設，假設的提出與審計人員的職業判斷有一定關系。例如在某大型酒廠銷售的真實性審計中，酒廠標準的酒包裝是每盒1瓶，每箱6瓶盒，每件6盒，所以可以得出1件=1箱=6瓶=6盒。由此審計人員能夠得到假設，在酒廠進行銷售期間，酒產品的數量和消耗的包裝物數據應該有一定比例關系，然后在通過這一假設，驗證酒廠銷售收入情況是否真實。如果審計數據過于復雜，就無法簡單的假設，那么可以使用多維分析技術進行準確的分析。

所以，審計人員運用數據挖掘分析和計算審計數據，并找出數據的規律和特點，然后通過相關方法，將這些數據整理成圖形或報表展示出來，根據這些內容總結審計經驗，建立審計經驗庫，或是得出新的審計經驗，并對這種經驗的合理性和準確性進行判斷。審計人員應根據審計經驗進行適當的更正，并之前不夠準確的審計經驗，重新挖掘和分析，進行總結歸納，由此可以得出，數據挖掘技術的工作可能是一個不斷重復的過程，并且是對目前計算機審計的一種補充。

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一、風險導向審計模式

風險導向審計模式是在制度導向審計模式存在明顯不足、適應不了社會公眾對審計的要求的基礎上發展起來的。風險導向審計立足于對審計風險的系統分析與評估,并以此為出發點,制定審計策略,編制與狀況相適應的多樣化審計計劃,使審計能在源頭上把握被審計單位發生舞弊及錯誤的可能性。風險導向審計模式在經過多年的發展后,又大致可以細分為三種類型:傳統風險導向模式、風險基礎戰略系統模式以及改良風險導向模式。

(一)傳統風險導向審計模式

所謂傳統風險導向模式實質上是發展了的制度導向模式,它只是在制度導向模式中引入了風險測試,提出了從風險點切入的審計策略,建立了審計風險模型對風險進行量化測試,但是它并沒有改變制度導向模式下自下而上的從交易項目報表測試綜合成審計結論的審計方向,而且其固定風險的量化測試具有很強的主觀性,而不是相對客觀的量化方式。

(二)風險基礎戰略系統模式

風險基礎戰略系統模式依據系統論的觀點從分析企業的經營模式出發,自上而下地理解企業內外部經營環境,并且從戰略風險評估,業績計量等方面來評價審計風險。該審計模式從上講,比傳統的風險導向審計模式要更為,但它更多的職能體現在邏輯思維上。在實際操作中,這種審計模式給注冊會計師遷就管理層留下了更多的空間,偏向于做出有利于管理層的判斷,甚至會為某些獨立性較差的注冊會計師有意減少實質性測試提供冠冕堂皇的借口。

(三)改良風險導向審計模式

改良風險導向審計模式擯棄了無利害關系假說,它建立在合理的職業懷疑態度假設的基礎上,要求注冊會計師牢記會計師事務所作為一個為包括廣大投資者和債權人在內的社會公眾服務的具有專業性及公共性的服務機構,應秉承為社會公眾服務的宗旨,在計劃和執行審計時,不做任何預先判斷,只有在收集了充分適當的審計證據后才做出合理恰當的審計結論。同時,改良后的風險導向審計模式重新考慮了固有風險和控制風險的不可分割性,以及在實際操作中的便利性,重新構建了審計風險模型,將原來的固有風險和檢查風險合并為重大錯報風險,要求注冊會計師將審計起點定位在圍繞評估重大錯報風險來設計和計劃審計程序,并在整個審計過程中密切關注財務報表的重大錯報風險,將風險評估作為整個審計工作的基礎、前提和先導。

二、我國舊審計準則體系的審計模式分析

我國舊審計準則體系是建立在何種審計模式上的?有人認為我國舊的審計準則體系是建立在制度導向審計模式上的,也有專家認為我國舊的審計準則體系是建立在風險導向模式上的。筆者認為我國舊的審計準則體系是建立在傳統風險導向審計模式基礎上的。

首先,我國舊審計準則體系使用的是“內部控制制度”的概念,內部控制的構成采用了內部控制結構的三分法,并沿用了制度導向審計模式下的兩種測試方法——符合性測試和實質性測試。由此,有些學者認為我國的獨立審計準則至少是建立在制度基礎審計基礎之上的,但是由上述的分析中可知,傳統的風險導向審計模式本身就是從制度導向審計模式發展而來的,當然會具有制度導向審計模式的一些基本特征。我們不能因為舊的審計準則體系具有制度導向審計模式的某些特征而認定它就是建立在制度導向審計模式基礎上的。

其次,我國舊審計準則體系雖然對審計風險及其三要素做了概念性的解釋,并給出了風險模型,對其評估也做了指導性的描述,但是基本上還處于定性分析階段,對如何確定可接受的審計風險水平,固有風險、控制風險如何予以量化,如何將量化的檢查風險于審計實務中等,都沒有提出可操作性的意見或建議,這些都符合我們前面所述的傳統風險導向審計模式的基本特點。

最后,我國舊審計準則體系下的具體審計準則在不同程度上引入了風險導向審計模式下的審計程序,體現了傳統風險導向審計的部分思想。比如《獨立審計準則第9號——內部控制與審計風險》規定:注冊會計師應當保持應有的職業謹慎,合理運用專業判斷,對審計風險進行評估,制定并實施相應的審計程序,以將審計風險降低至可接受的水平;《獨立審計準則第11號——分析性復核》規定:注冊會計師應當合理運用專業判斷,確定分析性復核程序的運用方式及程度,將檢查風險降低至可接受的水平。

總之,我國舊的審計準則體系無論從其整體的審計思想還是從其具體審計準則而言都體現了傳統風險導向審計的基本特點。因此,筆者認為將我國舊的審計準則體系的審計模式基礎歸結為傳統風險導向審計模式恰當而又中肯。

三、我國新審計準則體系的審計模式

2006年2月15日,財政部頒布了48項新制定或修訂的獨立審計準則,標志著我國新審計準則體系的形成。下面用一個簡要的圖表來概括我國新審計準則體系的框架。

我國新建立的審計準則體系是基于何種審計模式下的呢?由上面的框架中可知“注冊師審計準則”下將“風險評估以及風險的應對”單列一組,這充分表明我國新審計準則體系的建立基于改良的風險導向審計模式。

(一)《計劃審計工作》準則中體現的改良風險導向審計模式

第九條規定注冊會計師制定的總體審計策略中應該考慮審計業務的重要因素,包括初步識別可能存在重大錯報風險的領域等。第十條特別強調在總體審計策略中要說明具體審計領域調配的資源,包括向高風險領域分派有適當經驗的項目成員及對高風險領域安排的審計時間預算等并要求注冊會計師根據風險評估程序的完成情況對上述內容予以調整。第十九條指出注冊會計師對項目組成員工作的指導、監督與復核的性質、時間和范圍取決于重大錯報風險等因素。

從中可以發現,新準則體系中對風險的強調開始集中于重大錯報風險概念,擯棄了原來的固定風險概念,這充分體現了改良風險導向審計模式的特點。

(二)《了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》準則中體現的改良風險導向審計模式

第一,從制定本準則的目的來看。準則第一條就明確提出制定本準則的目的是為了規范注冊會計師在財務報表審計中了解被審計單位及其環境,識別和評估財務報表重大錯報風險。

第二,從準則規定的具體審計程序上看。準則在第六條列示了注冊會計師應當實施的風險評估程序,明確要求注冊會計師應該通過實施這一系列的審計程序來了解被審計單位及其環境。第七條還要求注冊會計師應當擴大詢問對象,以獲取對識別重大錯報風險有用的信息。第十一條提醒注冊會計師要考慮在承接客戶或續約過程中獲取的信息以及向被審計單位提供其他服務所獲得的經驗是否有助于識別重大錯報風險。準則還要求注冊會計師組織項目組成員對財務報表存在重大錯報的可能性進行討論,了解被審計單位的內部控制以識別潛在錯報的類型,考慮導致重大錯報風險的因素,以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍。

在實施風險評估程序后,該準則還要求注冊會計師必須評估重大錯報風險,包括報表層次和認定層次的重大錯報風險,同時必須將識別的風險與認定層次可能發生的錯誤相聯系,并考慮風險的重大性和發生的可能性。準則特別強調了注冊會計師與治理層和管理層的溝通,要求注冊會計師及時將其注意到的內部控制設計或執行方面的重大缺陷告知適當級別的管理層或治理層。

另外值得特別提出的是,在準則中,第四章第一節內容對內部控制的內涵與要素作了明確規定,指明了內部控制是被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法規的遵循,由治理層、管理層和其他人員設計和執行的政策與程序,內部控制要素也由原來的三要素論擴展為五要素論。這基本上是采用了美國COSO對內部控制的定義及其對內部控制要素的分類。

縱觀整個準則,與舊的審計準則相比較,該準則的可操作性更強、對風險評估程序有了較為明確的規定,對注冊會計師審計實務工作的指導性也更強。這也充分體現了改良風險導向審計模式的可操作性特點。

篇（6）

新的《中國注冊會計師審計準則》于2007年1月1日起實施，這對注冊會計師審計工作提出了更高的要求。《公司法》規定，有限責任公司工商年檢必須提供經由注冊會計師鑒證的審計報告。面對數量大、規模小、收費低、對審計還十分陌生的大量小型單位，注冊會計師應按照《中國注冊會計師審計準則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》的要求實施小型單位審計業務，以便更有效地工作，既提高審計效率，又保證審計質量。在審計實務中，注冊會計師應特別關注下列相關問題以降低審計風險。

1對小型單位的認定

注冊會計師應當根據被審計單位的具體情況，恰當地評價其是否屬于小型單位。評價的標準，主要是業務規模、職工人數和權責分工的程度。這三個標準要同時考慮，如果被審計單位業務規模小，同時職工人數少、權責分工有限，應判斷為小型單位；如果被審計單位的規模較小，但屬勞動密集型單位，職工人數多，內部管理控制制度也比較健全，職責分工較細，則應判斷為一般單位；如果被審計單位規模不算小，但經濟業務簡單，職工人數很少，內部管理控制制度薄弱，權責分工有限，則應被判斷為小型單位。

對小型單位的認定，很大程度上取決于注冊會計師的專業判斷。但要注意，是否把被審計單位判斷為小型單位，只影響到審計所采取的程序，而不影響會計報表審計的目標。注冊會計師如果因判斷失誤而導致所采取的審計程序不當，最終影響到審計結論，就應承擔相應的審計責任。即不管注冊會計師怎樣判斷，都不能改變原有的審計目標及其應承擔的審計責任。所以，在判斷確定某單位是否為小型單位時必須謹慎。

2充分評價小型單位的審計風險

一般小型單位通常具有以下全部或大部分的特征：所有權集中于少數人；管理人員少，組織結構簡單；缺乏成文的內部控制制度；不相容職務分工有限；管理當局凌駕于內部控制之上的可能性大；經營規模較小，經濟業務簡單。以上小型單位的特征，對單位的會計報表可能產生影響，因而，注冊會計師對小型單位審計時，可能會承受一定的審計風險。這種審計風險，不僅僅表現在經濟損失上，還表現在職業聲譽上，因此，要給予高度重視。

2.1在接受小型單位審計委托前，進行初步調查

在接受小型單位審計委托前，注冊會計師要重視對被審計單位進行初步調查，若發現以下情況，可考慮拒絕接受審計委托。

（1）會計記錄不完整。會計記錄不完整或者缺少必要的會計數據，就使會計報表審計缺乏必要的審計證據，也就不能對會計報表發表審計意見。

（2）內部控制不存在。被審計單位內部控制不存在，或即使存在內部控制，但根本沒有遵循，使內部控制失效，這樣就可以認為被審計單位內部存在重大錯誤或舞弊行為的可能性很大，審計人員承受的審計風險可能會增大。

（3）管理人員缺乏誠信或品行不端。被審計單位人員如果品行不正、缺乏誠信、不講信譽，總是想弄虛作假，如隱瞞收入、調節利潤、偷稅漏稅、貪污盜竊等，則其會計報表存在重大錯誤或舞弊行為的可能性就大，審計風險也大。

注冊會計師若在接受審計委托后發現以上情況，則可考慮中止審計，解除與被審計單位的審計約定，或發表非無保留審計意見。當然，如果注冊會計師認為經過詳細審計還是可以有一定的把握將審計風險降低到可接受的程度，而被審計單位也愿意支付追加的審計費用，則可接受審計委托或繼續保持審計約定。

2.2對內部控制的特殊考慮

（1）適當了解內部控制。注冊會計師審計小型單位會計報表時，應適當了解內部控制，以確定是否信賴。必要時，注冊會計師可要求其以書面形式對相關內部控制作出說明。

一般注冊會計師在以下情況下，要求被審計單位對其內部控制制度進行說明：第一，注冊會計師對被審單位內部控制的健全性比較滿意，但對其有效性有很大懷疑，為明確其應承擔的會計責任，要求其對內部控制的健全性和有效性作出說明；第二，注冊會計師準備在審計程序中依賴內部控制，為了降低審計風險，減輕審計責任，可以要求作出說明。如果注冊會計師決定要求被審單位對內部控制作出說明，最好以書面形式表述，這樣不僅更嚴肅、規范，也為以后解決可能出現的責任糾紛提供依據。

（2）考慮不作制度測試。根據小型單位的特點，其內部控制不存在或失效的可能性較大，控制風險比較高，因此，注冊會計師一般在了解內部控制的基礎上，不進行制度測試，而直接進行較詳細的實質性測試，以降低審計風險，提高審計效率。

（3）專門審核內部控制制度。有的小型單位，管理當局希望通過注冊會計師對其內部控制制度的審核，發現存在的缺陷及需要改進的方面，進而提高經營效率。因而，可能要求注冊會計師同時審核單位的內部控制制度。在這種情況下，注冊會計師如果準備依賴內部控制，在對相關內部控制進行測試時，可以特別關注委托人提出的要求，看是否存在錯誤和舞弊行為。但是，如果注冊會計師不準備依賴內部控制，即不對相關內部控制進行測試，就可考慮與委托人另簽訂業務約定書，專門對相關的內部控制進行審核。但這應作為另一項業務處理，與本次審計項目無關。

3適當簡化審計計劃和實施步驟

注冊會計師對小型單位審計可根據實際情況作適當簡化：適當簡化審計計劃；適當了解內部控制；可考慮不進行制度測試；適當簡化實質性測試程序。但在實務操作中，注冊會計師如何專業判斷小型單位審計的簡化程度呢？

（1）注冊會計師按照《中國注冊會計師審計準則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》對小型單位實施審計的同時，必須更好地遵照審計準則的有關規定，根據小型單位的實際情況，合理運用專業判斷，來謹慎確定是否對小型單位的審計工作作適當的簡化。

（2）是否適當簡化審計程序，必須服從于獲取充分、適當審計證據，降低審計風險至可接受水平，實現會計報表審計目的的根本需要。如果只是為了簡化而簡化，獲取的審計證據不足以體現合理的審計結論，會增大審計風險，導致審計失敗。

（3）要充分認識到審計不充分可能引致的不良后果。按照小型單位審計目的與責任不變的現代審計思想，注冊會計師是否將其被審計單位確定為小型單位、對小型單位實施適當簡化的程序的程度，完全取決于注冊會計師的專業判斷，這并不改變其審計目的及其應當承擔的審計責任。所以，注冊會計師要高度謹慎，避免出現審計不充分可能發生的不良后果。

4關注小型被審單位的資本保全

我國《公司法》及《刑法》均明確規定，企業成立后出資人不得抽走資本。但在社會經濟生活中出資人抽走資本的現象時有發生，特別是小型單位抽走資本尤為嚴重。根本原因之一是小型單位在設立時，部分出資人的投資資金是臨時借貸得來的。在會計處理上，單位一般不會變動實收資本科目，只將原借貸得來用于驗資的資金額，以貨幣歸還他人，對方科目長期掛在“其他應收款”或“預付賬款”等科目。注冊會計師在對小型被審單位的“其他應收款”、“預付賬款”等審計中，尤其要對明細科目保持高度謹慎，嚴格審查。在對實收資本審查的同時，更要對“貨幣資金”、“存貨”、“固定資產”等科目與“實收資本”比對審核，以得出正確的判斷。前三項之和剔除相應的負債后，理論上應大于或等于“實收資本”，若明顯小于實收資本，那么，被審單位便有抽逃資本之嫌，應審慎從事。

5關注小型被審單位間存在關聯交易

在小型單位與業主之間，或者小型單位與業主家庭所控制、擁有、管理或有重大影響的單位之間，可能會發生重大交易。一般情況下，小型單位的關聯方交易是沒有明確的控制程序和規則的，且大部分業主可能不完全理解關聯交易的含義及關聯交易的披露要求，更有甚者利用關聯交易以達到偷漏稅款的目的，所以，在對小型單位進行審計時，要注意是否存在關聯交易。注冊會計師應向業主說明關聯交易的含義和披露要求，向管理當局獲取關聯方關系和關聯交易披露完整性的聲明。在審計收入或采購原材料交易時，對一些交易數額大、價格偏高或偏低的交易，要增加審計程序，獲取交易方被審單位資料，充分考察是否是關聯交易，并盡可能地了解其交易目的。

6關注小型被審單位中容易出現的報表錯弊

對小型單位的審計，必須高度注意小型單位中容易出現的報表錯弊，主要有以下幾個方面：第一，為了減少納稅等目的而低估收入或高估費用。如把銷售收入隱藏在往來賬戶中，不體現利潤等。因此，注冊會計師在審計時應特別關注有無低估收入或高估費用的情況；第二，將私人費用在單位列支。小型單位通常由于內部控制比較薄弱，管理比較混亂，管理人員很可能依仗權力，將一些個人費用拿到被審單位來報銷，尤其是小型的私營單位，業主的生活費用與單位經營費用不分，將生活上的開支，也列入單位費用，夸大單位的支出，偷漏稅金；第三，業主或管理人員因解決個人問題而從單位謀取不當利益。如業主或管理人員動用單位的資金為自己炒股票、向單位長期借大量款項不予歸還等；第四，因對外籌資而粉飾財務狀況和經營成果。如單位為了獲取銀行的貸款而夸大償債能力；在將被別的單位收購或兼并時，為了提高投資價值而高估資產賬面價值；因管理人員獲得的經濟利益與單位經營成果掛鉤，而通過掛賬處理隱匿費用、虛增利潤等；第五，管理人員從單位取得的經濟利益與其承擔的責任及經營規模不相稱。如給管理人員定過高的工資標準，或發放過多的獎金等；第六，資金的體外循環。如有的小型單位大量利用貨幣現金交易，直接進入小金庫，在單位的體外循環。注冊會計師對于以上小型單位中出現的報表錯弊必須以事實為依據如實地在審計工作底稿中陳述，并書面表達出其對單位會計報表的影響。

參考文獻

篇（7）

隨著我國社會主義市場經濟改革的深化和經濟社會的加快發展，政府審計工作面臨的壓力越來越大，對審計統計工作的要求也越來越高。進一步加強審計統計能力，對于為領導提供決策參考建議，提高決策能力具有一定意義。聯合國經濟與社會理事會在《經社理事會關于加強統計能力的決議》中呼吁各成員國要加強國家統計能力，為國家發展政策和戰略服務。李金華審計長在今年全國審計工作會議上指出，隨著審計事業的深入發展，新情況新問題的不斷出現，對審計機關領導班子的全局意識、決策能力和管理水平提出更高的要求。因此，要積極推進科學決策和民主決策。地方審計也要求針對地方發展所處的關鍵時期和特殊環境，注重抓好開拓創新的能力，進一步提高領導班子的決策能力和水平。這就要求審計統計工作切實發揮為領導決策提供建議和參考功能。如何針對地方經濟社會發展的特色，緊密結合國家審計統計體系，有針對性地創新地方審計統計工作，為進一步提高審計統計工作質量，更好地發揮審計統計數據為領導提供決策參考和建議的作用，這是當前審計統計實踐所要積極推進落實的工作。為強化審計統計工作為領導決策的參考和建議功能，針對地方審計工作發展進程和經濟社會發展決策需求，圍繞計算機輔助審計工作統計、地方效益審計工作統計和地方審計整改工作統計等當前審計工作熱點和重點，從審計統計指標、審計統計內容、審計統計工作方式等幾個方面進行創新工作。2、審計整改工作統計指標的統計范圍。在具體設計審計統計指標時，參考國家審計統計指標體系，對以下審計統計欄目的范圍進行：一是審計單位名稱，系指經審計通知書確認的，報告期內由審計機關獨立或以審計機關為主實施審計，并出具審計報告的部門或單位名稱。二是審計調查單位名稱，系指經專項審計調查通知書確認的，報告期內由審計機關獨立或以審計機關為主實施審計調查，并報送專項審計調查報告的部門或單位名稱。三是審計資金總額，該指標從資金角度反映審計覆蓋面和規模大小。具體范圍為：企業，統計會計年度末資產總額；行政事業單位，統計預算資金總額；政府投資和以政府投資為主的建設項目，統計上級批準計劃總投資金額數；等等。以上幾個方面是指全面審計情況下的統計口徑。在專項審計時，按專項資金額進行統計。四是查出問題金額，系指審計查出的“違規金額”、“損失浪費金額”、“管理不規范金額”等的合計數。五是已糾正或整改金額，系指審計決定書、審計報告發出后，被審計（調查）單位已糾正或整改的問題金額。六是查出問題個數，以審計報告中反映的問題個數為準。七是已糾正或整改問題個數。針對審計查出問題已糾正或整改的狀況，要研究確定審計統計時的參考判斷標準：如有關部門和單位已按要求對違規金額和管理不規范金額等全部或大部分進行了糾正或整改狀況；針對管理不規范、制度不完善等問題已經建章立制的整改狀況；針對違規收費等行為已經停止違法行為的狀況；針對不涉及資金的管理性或其他類似問題，有關部門和單位通過會議等形式提出相關要求或在審計整改回復中表示整改的狀況；等等。在具體確定參考標準時，要循序漸進地針對地方經濟社會發展進程和政府審計發展實際，尤其是要從有利于領導決策角度進行研究。八是已糾正或整改率。

2、地方效益審計統計指標創新的統計范圍。根據審計署審計統計報表體系和地方效益審計特色，探索確定以下范圍：一是效益審計項目，系指單獨立項，或與財政收支、財務收支真實合法性審計相結合的效益審計（調查）項目的個數。二是效益審計項目資金額：指單獨立項的效益審計項目總金額或審計（調查）項目中效益審計部分涉及的資金總額。三是審計查出問題金額，系指填入審計署審計統計“效益審計情況報表”內的數據。四是占效益審計資金額比例。五是占審計資金總額的比例。在進行地方效益審計統計時，既要針對地方政府審計發展特點和發展進程，又要考慮地方政府審計目標。在涉及具體統計技術時，要考慮到經濟社會和政府審計發展的宏觀和微觀層面的實際問題。

三、加強計算機輔助審計統計創新工作1、地方計算機輔助審計統計創新指標。針對地方計算機輔助審計發展狀況，有針對性地探索創新以下指標：運用計算機輔助審計所涉及的審計項目數；運用計算機輔助審計所涉及的審計項目資金總額；運用計算機輔助審計所涉及的審計資金總額；運用計算機輔助審計所查出問題的資金總額，計算機輔助審計查出資金總額占審計項目資金總額比例。根據這幾個審計統計指標，計算計算機輔助審計項目數占年度總項目數的比例，計算計算機輔助審計項目查出問題所涉及的資金總額占（或年度）審計項目總金額的比例，為推進全市計算機輔助審計工作提供決策參考。當然，除了以上審計統計工作創新內容外，還包括其他審計統計指標細化，如針對地方領導決策需求，對“成果利用”的審計統計指標內容進行細化；以及其他地方領導決策所需要的審計統計數據。在具體進行審計統計時，尤其重要的是對具體問題的判斷，要科學地統一統計口徑。在審計統計數據出來后，要進一步提高審計統計的分析能力，寫出高質量的統計分析，為領導決策服務。

篇（8）

目前，政府部門對注冊會計師審計的干預突出地表現在以下幾個方面：

1、干預審計業務的委托。一些政府職能部門擁有對資本市場和產權市場的管理權，企業在改制或資產評估過程中能否取得成功，一個重要因素是這些部門能否為其開綠燈。這些有權的部門自然可以為本系統有審計需求的客戶指定會計師事務所，以使“肥水不流外人田”。有的政府部門或單位對自己管轄領域內的行政干預，則可能是某些會計師事務所“努力”的結果。如深圳某銀行要求有貸款需求的客戶必須將報表送深圳市XX會計師事務所審計，致使32家會計師事務所聯名狀告該銀行，這便是行政權力干預客戶業務委托的一個典型例證。脫鉤改制以后，會計師事務所盡管已完成與原掛靠單位形式上的脫鉤，但其千絲萬縷的關系不是一朝一夕能夠切斷的。就目前多數的中小會計師事務所而言，如果離開原掛靠單位的暗中支持，幾乎是難以生存的，所以他們不愿切斷與原掛靠單位的關系，原有的行政干預仍然存在，只不過形式變得更加隱蔽、不易察覺罷了。

2、干預審計收費。我國注冊會計師行業的審計收費實行政府定價模式，價格標準采取“固定價土浮動％”、固定價格、固定下限或上限等方式確定，各地具體的收費辦法由當地財政部門會同物價部門確定。在執行過程中，由于會計市場的惡性競爭等原因，實際收費普遍較低。即使這樣，有的政府部門在某些由其牽頭組織或有權檢直的審計業務（如國有企業年度會計報表審計、國有資產評估、國有企業改制、股份公司上市、年度會計報表審計質量抽查等）中，還再壓低收費標準，如要求事務所按統一收費標準的一定比例或按固定數額收費。事務所迫于生存壓力，不敢得罪這些部門，只能違心接受。

3、干預審計范圍、審計重點和審計報告的內容。我國獨立審計準則中明確規定：“獨立審計的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發表審計意見”。其中，“合法性”是指被審計單位會計報表的編制是否符合《企業會計準則》及其他有關財務會計法規的規定。這就從總體上明確了注冊會計師的審計范圍和工作重點是被審計單位會計報表的編制是否符合財務會計法規，是否具有公允和一貫性，審計報告的內容也只是對這幾個方面做出聲明。但有些職能部門出于自身工作的需要，利用行政權力強制注冊會計師對被審計單位其他方面的內容進行審計，如主管財政機關要求對其特別關注的事項（如存貨、固定資產、投資、收入等）是否存在錯弊進行審查，稅務部門要求注冊會計師對被審計單位《所得稅納稅調整表》的編制是否符合《企業所得稅暫行條例》進行審查，外匯管理部門要求注冊會計師對被審計單位《外匯內容表》的編制是否符合《外匯管理條例》進行審查等，并且要求上述審查內容在審計報告中予以反映和揭示，否則就不接受該審計報告，企業就不能在各種年檢中過關。這種做法在國有企業和外商投資企業審計中普遍存在。在年度會計報表審計中出現一些與獨立審計準則不一致的規定，影響了注冊會計師的正常工作，干預了正常的審計范圍和重點，改變了標準審計報告的格式，使注冊會計師感到無所適從。

4、干預審計意見的類型。為了本地區的利益和任期內政績，各地方政府自然傾力支持當地企業爭取上市資格、配股資格等。有時在他們眼里，將會計師事務所在這個過程中肯不肯與企業合作，為企業開綠燈，與事務所肯不肯支持當地經濟發展直接劃等號。哪個事務所敢硬冒天下之大不違，不支持當地經濟發展？于是，在關鍵時刻，大多數事務所都抵制不了這種壓力，不管被審計單位會計報表的不實情況如何，幾乎別無選擇只能出具無保留意見審計報告。這些年發現并處理的上市公司造假、騙取上市資格和配股資格的案件無不與注冊會計師有關，注冊會計師成了造假的“幫兇”，失去了應有的作用。這類現象，不少是行政干預的惡果。

5、干預審計質量的監督檢查。隨著國有企業年度會計報表注冊會計師審計制度的實行，注冊會計師審計的作用進一步加強，在一定程度上緩解了政府審計機關面臨的審計覆蓋面過大與審計力量嚴重不足的矛盾，但又出現了另一個亟待解決的問題，即對審計報告質量的多頭監督、重復監督。目前，國家財政部門、中國證券監督管理委員會、政府審計部門、國家稅務部門、注冊會計師協會都在對國有企業年度會計報表審計報告質量實施監督，使會計師事務所陷入了循環監督的怪圈。這種循環監督的效果很難說是理想的，既容易出現監督空白，又人為加大了監督成本。

二、原因分析

導致政府部門對注冊會計師審計任意干預的原因有很多，歸納起來主要有以下幾個方面：

1、利益驅動。（1）金錢利益：干預業務委托，強行指定審計事務所，以便搞收入分成。（2）政治利益：對審計過程和審計意見進行干預，以便滿足政府部門追求任期政績的需要。（3）股票發行和上市利益：在許多地方政府和企業看來，發行股票實質上是圈錢，因此欲望十分強烈。因此一些地方政府樂于出面協調，通過各種手段進行會計和審計“處理”，從而達到發行股票和獲得上市資格的目的。

2、慣性驅動。在我國會計市場發育初期，借助政府權力推動會計市場、強制企業接受和認可民間審計是具有一定現實意義的。但在會計市場發育逐漸成熟時，政府權力推動方式應當逐漸淡化，而主要應利用市場的力量進行調節。然而，目前由于計劃經濟體制下形成的干預意識仍有一定的慣性，政府對市場自身的力量信任不夠，當了“催產婆”之后，還一直想當“保姆”，將注冊會計師職業服務市場一直置留于自己的“襁褓”之中。而一些會計師事務所由于吃慣了計劃經濟的強制飯，也不愿花費精力去參與市場競爭，仍想靠政府干預來獲得業務收入，這就極大地阻礙了注冊會計師行業的正常發展。

3、管理體制不順。當前，注冊會計師職業服務市場多頭管理的現象十分嚴重，有關法規之間互相矛盾，政府部門各管一攤，缺乏全局觀，缺乏協調配合。如中央有關部門對社會審計的管轄權限看來似乎劃分得很清晰，但卻又“剪不斷，理還亂”，各發各的文，各搞各的法律依據，讓人無所適從。

4、注冊會計師審計自身固有的局限性。受審計成本和審計技術的制約，注冊會計師不可能對被審計單位是否遵守所有法規的情況進行全面審計，不能絕對保證會計報表的真實可靠；并且由于標準簡式審計報告的容量有限，只能以高度凝練的語言對被審計單位會計報表的編制是否符合財務會計法規及是否公允、一貫表達意見。這樣，相當一部分審計報告使用者的需求就得不到滿足，包括財政部門、稅務部門、工商行政管理部門、外匯管理部門等等。在這種情況下，運用行政權力干預注冊會計師審計過程和審計報告的內容就帶有了一定的無奈性。

三、改進建議

筆者認為，根據以上分析，消除行政干預必須在經濟環境綜合治理的前提下進行。近期可采取以下措施：

1、加強廉政建設，嚴厲打擊腐敗行為。一旦查出政府部門通過行政干預注冊會計師獨立審計而產生行敗和權力尋租行為，就應當查明原因，從嚴懲處，以形成注冊會計師良好的執業環境。

2、進一步清理整頓經濟鑒證類社會中介機構，真正切斷政府部門與會計師事務所的利益聯系。清理整頓和脫鉤改制工作必須嚴格把關，確保人事、財務、業務與名稱等方面真正脫鉤，防止出現“名脫暗掛”、“權力加盟”現象。

篇（9）

在選聘注冊會計師的過程中，審計委員會應評估注冊會計師的獨立性，如先行了解注冊會計師職業團體及政府法令中有關獨立性的規范，在選聘前與注冊會計師商討有無違背獨立性要求的條款，在續聘的過程中檢查獨立性條款的遵循狀況，并與注冊會計師溝通，確定有無管理當局干涉注冊會計師使其不能獨立執業的情形。同時，審計委員會應向公司管理當局及內部審計部門征詢對注冊會計師獨立性的看法，以與注冊會計師的答復作雙向比較。

具體而言，在注冊會計師的選聘、續聘和解聘問題上，審計委員會須履行如下職責：(1)了解審計合約的性質與范圍；(2)向管理當局及內部審計部門征詢有關審計質量的建議；(3)了解會計師事務所在相關行業的審計經驗；(4)考察會計師事務所用于執行本公司審計合約的合伙人及人員的素質；(5)評估注冊會計師或其事務所在同業檢查中的結果；(6)考慮注冊會計師或其事務所涉及的訴訟與法律責任問題是否會影響履行本次審計合約的能力；(7)考察證券主管機關糾正或處分注冊會計師或其事務所行為的情形；(8)對于管理當局解聘注冊會計師的提議，考察管理當局所提出的解聘理由，并與注冊會計師討論分析發生意見分歧的原因。

由于審計委員會在注冊會計師選聘上更多的是參與復核，而管理當局仍舊占據著主導地位。因此即使有審計委員會作為后盾，注冊會計師仍有可能基于諸般顧忌而屈服于來自客戶管理當局的壓力，從而對審計委員會有所隱瞞。在這一背景下，美國注冊會計師協會(AICPA)所屬的公眾監督委員會(POB)于1995年發表了有關審計委員會的報告“董事、管理當局與注冊會計師—保護股東利益的聯盟”，建議在注冊會計師與公司的委托合約中，應寫明委托人是公司的審計委員會，明確表示注冊會計師不受管理當局的操控。由紐約證券交易所與全美證券交易商協會共同成立的藍帶委員會(theBlueRibbonCommittee)在1999年2月發表的題為《關于改進公司審計委員會效果》的報告中也強調：“外部審計人員的最終責任系向董事會負責，而審計委員會作為股東及董事會的代表，在選聘、評估是否勝任及更迭外部審計人員方面擁有終極的權威與責任”，藉此希望改變由管理當局占據主導的立場，而由審計委員會擔當起主要責任。

二、審計委員會與注冊會計師非審計服務

注冊會計師除向客戶提供審計和其他認證服務(assuranceservice)之外，還經常提供相關的管理咨詢服務，包括項目研究與調查、向管理當局提供各項制度的改進建議、指出現存制度的缺失、列舉各種替代的改善方案和推薦新方法等。這就產生了一個問題，即管理咨詢等此類非審計服務是否會對注冊會計師獨立性造成傷害。一種觀點認為，對同一公司，既進行審計，又提供管理咨詢，不會影響注冊會計師的獨立性，管理咨詢與審計是可兼容的。其理由是，審計和管理咨詢業務的服務對象不一。在審計業務中，對財務報表和審計報告感興趣的全部公眾才是真正的客戶和委托人。至于被審計公司，只不過是負擔著結算審計費用的責任而已。而在管理咨詢服務當中，客戶是管理當局，這樣，注冊會計師實際上并未對同一客戶提供審計服務又提供管理咨詢服務。另一種觀點認為，審計和管理咨詢不可兼容，注冊會計師對同一客戶既提供審計服務，又提供管理咨詢服務，會影響其獨立性。其理由是：在提供管理咨詢服務的過程中，注冊會計師作為顧問，實際上是扮演著決策者的角色。如果注冊會計師一方面扮演著決策者的角色，另一方面又要對決策者的工作進行審計，無疑就處在審計自己工作的位置上。即使注冊會計師不被視為決策者，但由于他同時具有雙重身份，同客戶建立起了密切的聯系，這種聯系促成客戶和注冊會計師的短期利益要保持一致。這樣，在形成棘手的判斷時，注冊會計師就可能抱有偏見，從而可能損害其獨立性。即使管理咨詢不會影響實質上的獨立性，也會影響形式上的獨立性。因為，注冊會計師在為管理當局提供管理咨詢的過程中，在第三關系人的眼里，肯定會在某些方面表現為不獨立。比如，有專門的調查結果表明，97%的第三者對注冊會計師的獨立性特別重視；在被調查的財務經理中，幾乎有一半的人擔心注冊會計師為同一客戶同時提供管理咨詢服務和審計服務可能會損害其獨立性。

理論界的討論也影響到監管部門的決策。由于近幾年來發生了愈來愈多的上市公司舞弊案件，為提高投資大眾對財務報告的信心，美國證券交易委員會(SEC)于2000年11月對非審計服務加以重新規范，除了財務信息系統的設計及導入、內部審計外包與專家服務之外，限制或禁止注冊會計師提供其它類別的非審計服務，諸如人力資源、交易經紀人、投資顧問、投資銀行等。盡管制度越來越嚴密，但同時提供審計和非審計服務的情形仍然存在。因此，如何發揮審計委員會的作用以確保注冊會計師獨立性就開始為人們所關注。美國崔得威委員會的報告要求，審計委員會應于每一年度開始時，復核管理當局委托注冊會計師提供管理顧問服務的計劃，并對非審計服務的品種與預計費用加以評估。加拿大證券管理機關(CanadianSecuritiesAdministrations)則認為，如果公司尋求注冊會計師提供非審計服務，審計委員會應評估其對注冊會計師獨立性可能造成的影響。1993年美國內部審計人員協會研究基金會(IIARF)的調查也指出，僅有10%的審計委員會不鼓勵或禁止注冊會計師執行管理咨詢服務，多數的審計委員會主席認為復核非審計服務的性質是重要的。可見，就非審計服務而言，審計委員會須了解注冊會計師所提供的非審計服務性質及其費用，委員會應與管理當局及內部審計主管討論此項非審計服務是否可能危及注冊會計師的獨立性，并獲取正面的答案，否則應促使管理當局及注冊會計師解除此項服務合約。

三、審計委員會與注冊會計師的溝通

在審計委員會制度的演進過程中，各國政府、專業團體均非常重視通過審計委員會與注冊會計師之間的溝通來保持注冊會計師獨立性。1978年，美國司法人員協會公司法委員會(TheCommitteeonCorporateLawoftheAmericanBarAssociation)對審計委員會的基本功能描述如下：“審計委員會在代表股東的董事會與外部注冊會計師之間提供了適當的溝通管道”。該委員會列舉的審計委員會四項基本功能均涉及與注冊會計師的溝通問題，如與審計人員就審計計劃提出咨詢、與審計人員及公司的內部審計人員就內部控制的適當性提出咨詢等。AICPA的POB的報告“董事會、管理當局與審計人員—保護股東利益的聯盟”，強調注冊會計師與審計委員會的互動溝通及與公司治理效率的關系。前述藍帶委員會也建議，審計委員會須與注冊會計師進行對話，以探討任何已披露的關系或服務是否影響審計目標與注冊會計師的獨立性，并建議公司董事會全體成員采取適當的行動以確保注冊會計師獨立性等等。加拿大證券管理機關要求審計委員會應安排與注冊會計師、內部審計部門、管理當局等進行協商的會議，并保持適當的會議記錄。英國的凱布瑞報告規定審計委員會的委員在一年之中至少應該與注冊會計師在無執行董事在場的情況下舉行會議一次，以確保注冊會計師在審計過程中不存在尚待解決的問題。

注冊會計師與審計委員會之間的溝通為增進彼此間的了解架起了一道橋梁，從而也為注冊會計師進行申辯提供了場所。注冊會計師能夠及時向審計委員會反饋與公司管理當局之間存在的分歧以及在審計過程中所遭遇到的困難，與審計委員會討論更迭注冊會計師的緣由等事宜，從而維護注冊會計師的權益，減輕公司管理當局對審計人員施加的壓力，提高注冊會計師的獨立性。這種信息溝通一般由注冊會計師以書面或口述方式與審計委員會討論并確認審計委員會已充分理解溝通的內容。即使注冊會計師認為沒有可供報告的事項而未與審計委員會溝通，委員會亦須主動向注冊會計師征詢有無此類事項。就重要及必要溝通的事項而言，主要包括如下方面的內容：(1)注冊會計師的責任。審計委員會應了解注冊會計師在財務報表公允性、內部控制的適當性與舞弊偵查等事項上所擔當的責任及所負責任的程度。(2)重要的會計政策。注冊會計師應確定審計委員會了解：重要的會計政策的初次采用或變動及其應用；重要的非經常交易項目的會計處理方法；缺乏權威支持或同意的議題或所暴露問題的后果。(3)重大的審計調整。注冊會計師應告知審計委員會關于審計過程中的重大調整事項與是否已將調整列入會計記錄及對財務呈報過程的重大影響。(4)與管理當局的不同意見。注冊會計師應同審計委員會討論與管理當局間的意見分歧和分歧對財務報表或注冊會計師審計意見的個別或整體的重要影響。即使這些分歧已經獲得解決，注冊會計師仍有義務向委員會報告，以提示委員會注意各項敏感問題。意見分歧通常包括：會計原則的運用問題;管理當局有關會計估計的判斷基礎;審計的范圍；財務報告的披露內容;注冊會計師審計意見的類型等;(5)執行審計業務過程遭遇的困難;(6)在接受委托或續聘前與管理當局討論的主要問題。任何在接受委任或續聘前與管理當局討論的有關會計、審計及財務報告問題，注冊會計師應與審計委員會作再度確認;(7)蓄意誤報財務狀況或經營成果及在審計中所發現的不法行為(除非影響甚微且明顯不重要);(8)所提供顧問咨詢等非審計服務及相關費用。

篇（10）

（一）績效審計的基礎比較薄弱。

績效審計的基礎是要求被審計單位提供資料數據(包括財務資料數據和非財務資料數據)，以此來對被審計單位的經濟效益進行評價。任何經濟效益評價都離不開基礎數據和資料的支持，否則一切評價都將失去意義。基礎數據和資料只有真實、合法，才能真正的發揮其作用，否則會使績效審計評價失去意義。當前，由于我國各行各業經濟違法違規、弄虛作假現象還不同程度地存在，這必然會影響到績效審計的順利開展。

（二）缺乏具有針對性的指標評價標準。

我國的《審計法》及其它相關的審計制度僅僅指出審計要達到效益性的目的，而對如何具體開展績效審計并沒有定論，即沒有績效審計方面的指標評價標準。雖然2007年中國內部審計協會了關于經濟性、效果性、效率性審計的第25、26、27號內部審計具體準則，在此三項具體準則中對經濟性、效果性、效率性審計的內容、方法和評價標準作出了一般規定，但具體準則同時說明內部審計機構和人員應當選擇適當的效率性審計評價標準，由于績效審計的對象千差萬別，衡量審計對象經濟性、效率性和效果性的標準難以統一，甚至是同一項目，會有多種不同的衡量標準，采用不同的衡量標準，得出的結論會有天壤之別，因此審計機構和人員如何選擇適當的指標評價標準存在很大的困難。

（三）績效審計沒有統一的方法和技術。

由于評價的對象不同，審計職業界不能為績效審計提供一個統一的方法和技術。審計人員在績效審計中可以靈活地選擇與被審計事項相適應的技術和方法進行審計，績效審計方法和技術的不統一，給審計人員提供了自由選擇的余地，也使審計的風險加大，給審計證據提出了更高的要求。

（四）績效審計收集證據比較困難。