審計(jì)管理匯總十篇

序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過(guò)程，我們?yōu)槟扑]十篇審計(jì)管理范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來(lái)更深刻的閱讀感受。

篇（1）

企業(yè)按職能設(shè)置組織機(jī)構(gòu)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)及其組織管理體系的客觀要求。企業(yè)是以盈利為目的的經(jīng)濟(jì)組織，財(cái)富最大化是企業(yè)管理的目標(biāo)。企業(yè)同時(shí)又是一開(kāi)放性的系統(tǒng)，提供社會(huì)所需的商品和勞務(wù)，向社會(huì)采購(gòu)所需的生產(chǎn)資料，向政府交納稅金，并為滿(mǎn)足財(cái)富最大化目標(biāo)向社會(huì)投資、融資，進(jìn)行資本化經(jīng)營(yíng)。

職能部門(mén)根據(jù)企業(yè)類(lèi)型、規(guī)模、經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)設(shè)置，體現(xiàn)了分工原則，有利于提高效率，但按職能設(shè)置組織機(jī)構(gòu)也有其缺點(diǎn)：職能部門(mén)之間存在著“界限”，相互之間溝通有一定困難，很難做到協(xié)調(diào)配合；重視本部門(mén)的利益和目標(biāo)，對(duì)企業(yè)的整體利益和目標(biāo)的重要性認(rèn)識(shí)不足。會(huì)計(jì)部門(mén)的基本職能是反映，即通過(guò)會(huì)計(jì)核算，提供經(jīng)濟(jì)信息。會(huì)計(jì)核算程序的特點(diǎn)，決定了會(huì)計(jì)所反映的經(jīng)濟(jì)信息主要來(lái)源于其他職能部門(mén)，它更加需要和其他職能部門(mén)的溝通，需要其他部門(mén)的配合。

雖然會(huì)計(jì)報(bào)表反映了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)信息，但在企業(yè)內(nèi)部，經(jīng)濟(jì)信息還可從其他職能部門(mén)獲得，且董事會(huì)或企業(yè)管理層往往更注重從其他部門(mén)獲得所需經(jīng)濟(jì)信息，這是因?yàn)槠渌毮懿块T(mén)提供的信息更專(zhuān)業(yè)、更原始、更可靠，而經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)加工的信息可靠性相對(duì)較弱。職能部門(mén)入手審計(jì)法順應(yīng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的要求，從會(huì)計(jì)核算的前道工序，即經(jīng)濟(jì)信息的源頭上開(kāi)始，得到第一手的、更加真實(shí)和完整的經(jīng)濟(jì)信息，并通過(guò)和會(huì)計(jì)報(bào)表相互核對(duì)、糾偏，獲得可信的經(jīng)濟(jì)信息。

職能部門(mén)入手審計(jì)法賬戶(hù)入手審計(jì)法和內(nèi)部控制制度入手審計(jì)法一樣，都有其理論基礎(chǔ)。賬戶(hù)入手審計(jì)法的理論基礎(chǔ)是建立在相信財(cái)會(huì)部門(mén)工作人員的專(zhuān)業(yè)水平。敬業(yè)精神、會(huì)計(jì)記錄的基礎(chǔ)上；內(nèi)部控制制度入手審計(jì)法的理論基礎(chǔ)是建立在企業(yè)內(nèi)部控制制度健全有效，內(nèi)部控制主體有能力且誠(chéng)信的基礎(chǔ)上；職能部門(mén)入手審計(jì)法的理論基礎(chǔ)是相信企業(yè)設(shè)置的職能部門(mén)，能夠滿(mǎn)足企業(yè)管理的需要，相信職能部門(mén)工作人員的專(zhuān)業(yè)能力、職業(yè)道德。職能部門(mén)的人員由專(zhuān)業(yè)人員或有經(jīng)驗(yàn)的人員組成，企業(yè)經(jīng)濟(jì)核算要求職能部門(mén)必須提供經(jīng)濟(jì)信息的基礎(chǔ)資料（即有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)預(yù)測(cè)、實(shí)施、記錄等資料）。這些資料是最原始的資料，專(zhuān)業(yè)性更強(qiáng)，證據(jù)上更為可靠。

職能部門(mén)入手審計(jì)法能夠有效發(fā)現(xiàn)故意舞弊行為，因?yàn)楣室馕璞椎膮⑴c人越多，作弊就越困難，而職能部門(mén)入手審計(jì)法則正是利用多個(gè)部門(mén)的業(yè)務(wù)記錄，來(lái)驗(yàn)證會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的真實(shí)性。合法性，從而充分發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的舞弊行為，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、賬簿基礎(chǔ)審計(jì)法和制度基礎(chǔ)審計(jì)法局限性

（－）賬簿基礎(chǔ)審計(jì)法的主要目標(biāo)是會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性，難以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表的完整性審計(jì)目標(biāo)

會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性和完整性是會(huì)計(jì)報(bào)表信息質(zhì)量最基本的要求，也是會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)要達(dá)到的審計(jì)目標(biāo)。會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性是指會(huì)計(jì)報(bào)表上所列示的必須是會(huì)計(jì)主體確實(shí)已經(jīng)發(fā)生的、真實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的反映。會(huì)計(jì)報(bào)表的完整性是指會(huì)計(jì)主體事實(shí)上已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，按照客觀性原則，必須全面地在會(huì)計(jì)報(bào)表上進(jìn)行反映。

賬簿基礎(chǔ)審計(jì)法，是以反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)報(bào)表、賬簿、憑證等會(huì)計(jì)資料為基礎(chǔ)，規(guī)劃和實(shí)施審計(jì)的方法。它具體運(yùn)用這種審計(jì)方法團(tuán)依據(jù)的是原始憑證，評(píng)價(jià)的是會(huì)計(jì)報(bào)表，審計(jì)過(guò)程基本上沒(méi)有脫離財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門(mén)，只要原始憑證、會(huì)計(jì)處理方法無(wú)誤，即可作出會(huì)計(jì)報(bào)表是真實(shí)的結(jié)論。而對(duì)那些已經(jīng)發(fā)生的、沒(méi)有進(jìn)行會(huì)計(jì)核算、沒(méi)有會(huì)計(jì)記錄的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，則無(wú)法進(jìn)行審計(jì)，因而對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表是否完整就無(wú)法判斷。

會(huì)計(jì)報(bào)表不完整，不僅造成小金庫(kù)泛濫，國(guó)家稅收流失，并且嚴(yán)重影響了企業(yè)投資者、債權(quán)人等報(bào)表使用者的正確決策，潛在著很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，僅從賬簿入手的審計(jì)方法已不能滿(mǎn)足社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。

（二）內(nèi)部控制制度入手審計(jì)法，在很大程度上能夠保證會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)、完整，但調(diào)查、測(cè)試、評(píng)價(jià)過(guò)程復(fù)雜，需有一定的職業(yè)判斷

企業(yè)設(shè)置內(nèi)部控制制度的目的和審計(jì)目的有一定的差異。內(nèi)部控制制度的主體是企業(yè)管理系統(tǒng)的職能部門(mén)和經(jīng)辦人員，客體是企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，因而內(nèi)部控制制度的目的與企業(yè)管理的目的有一致性，主要是維護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)的完全、完整，保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。因?yàn)槎聲?huì)及管理部門(mén)完全可以從財(cái)會(huì)部門(mén)以外的企業(yè)其他職能部門(mén)獲得更專(zhuān)業(yè)的、更可靠的信息，而對(duì)于會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，董事會(huì)及管理部門(mén)并不看重，而這一目標(biāo)恰是審計(jì)的主要目的，是外部投資人、債權(quán)人、稅務(wù)部門(mén)的需要。而保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠這一目標(biāo)有時(shí)是和董事會(huì)、管理部門(mén)的要求是背道而馳的，內(nèi)部控制制度是否有效，取決于董事會(huì)和管理部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制制度的態(tài)度和意識(shí)，取決于職能部門(mén)人員的能力、誠(chéng)信和道德，取決于組織機(jī)構(gòu)的協(xié)調(diào)及相互之間的信息溝通，并被內(nèi)部控制制度的成本和效益所困：建立組織機(jī)構(gòu)是為了有效地進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理，如果為了前者而犧牲后者的話(huà)，控制的成本將會(huì)大得無(wú)法承受。

內(nèi)部控制制度人手的審計(jì)方法，主要目的是減少審計(jì)工作量。但實(shí)際操作起來(lái)比較麻煩，并且存在這樣的情況：前期做了大量的符合性測(cè)試工作，結(jié)果表明內(nèi)部控制制度不可依賴(lài)，浪費(fèi)人力物力，加大審計(jì)成本。而正常運(yùn)營(yíng)且內(nèi)部控制制度完善的企業(yè)，如果要作弊，僅僅幾筆賬務(wù)處理即可滿(mǎn)足其需要，這同企業(yè)整個(gè)浩繁的大量的會(huì)計(jì)記錄比較，完全可以忽略不計(jì)，由此可見(jiàn)通過(guò)符合性測(cè)試判斷內(nèi)部控制制度可依賴(lài)性也存在著不小的風(fēng)險(xiǎn)。

三、職能部門(mén)入手的步驟及要求

一般來(lái)說(shuō)，職能部門(mén)雙方或多方的業(yè)務(wù)記錄與會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目核對(duì)一致，即認(rèn)為會(huì)計(jì)報(bào)表反映真實(shí)、完整；若核對(duì)不一致，分析并查明原因，如對(duì)企業(yè)的銷(xiāo)售收入審計(jì)，可將銷(xiāo)售部門(mén)的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)記錄（如銷(xiāo)售臺(tái)賬、銷(xiāo)售合同執(zhí)行情況登記簿等資料），按照會(huì)計(jì)核算口徑進(jìn)行分類(lèi)匯總，用此結(jié)果和財(cái)會(huì)部門(mén)“銷(xiāo)售收入”、“應(yīng)收賬款”科目核對(duì)，若核對(duì)一致，即可判定銷(xiāo)售收入及應(yīng)收賬款會(huì)計(jì)核算正確；若有差額，審計(jì)人員應(yīng)同企業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)和財(cái)會(huì)部門(mén)的經(jīng)辦人員核對(duì)，分析原因，查找具體差錯(cuò)數(shù)額，并進(jìn)行認(rèn)證。

（一）職能部門(mén)入手審計(jì)法的步驟

第一步，取得企業(yè)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置圖，了解組織機(jī)構(gòu)中各部門(mén)的職能及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)；

第二，對(duì)有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的職能部門(mén)，詳細(xì)了解內(nèi)部人員分工，了解經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的記錄情況，并取得職能部門(mén)有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)記錄；

第三，了解財(cái)會(huì)部門(mén)會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)賬簿對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如何分類(lèi)反映，并和從業(yè)務(wù)部門(mén)搜集到的數(shù)據(jù)進(jìn)行核對(duì)；

第四，若雙方數(shù)據(jù)核對(duì)一致，即可確定賬簿記錄正確，若雙方數(shù)據(jù)核對(duì)不一致，對(duì)與該項(xiàng)業(yè)務(wù)其他關(guān)聯(lián)部門(mén)的記錄繼續(xù)核對(duì)，查不一致的原因及其產(chǎn)生的差額；

第五，對(duì)核對(duì)出的差額進(jìn)行調(diào)整，確定審計(jì)結(jié)果。

（二）運(yùn)用職能部門(mén)審計(jì)法的要求

1．索取職能部門(mén)的業(yè)務(wù)記錄應(yīng)與索取財(cái)務(wù)部門(mén)的會(huì)計(jì)資料同時(shí)進(jìn)行，若先索取會(huì)計(jì)資料，在審查賬簿過(guò)程中再索取職能部門(mén)的業(yè)務(wù)記錄，將會(huì)造成被審計(jì)單位財(cái)會(huì)部門(mén)的誤會(huì)，給索取職能部門(mén)的資料造成困難。

篇（2）

從系統(tǒng)論的角度看，審計(jì)質(zhì)量控制應(yīng)該是一個(gè)由各項(xiàng)控制機(jī)制組成的完整的質(zhì)量控制體系，它涵蓋審計(jì)的全過(guò)程，其核心就是對(duì)提供合格審計(jì)產(chǎn)品的過(guò)程進(jìn)行控制。其中，審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的組織管理與控制是一個(gè)非常重要的子系統(tǒng)，管理者或組織者對(duì)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的駕馭不僅體現(xiàn)管理水平，而且是優(yōu)質(zhì)審計(jì)項(xiàng)目的保障。

一、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的目標(biāo)

審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的組織管理與控制是審計(jì)機(jī)關(guān)為實(shí)現(xiàn)規(guī)范審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)、提高現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)效率、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、保障審計(jì)質(zhì)量的目的而形成的一項(xiàng)內(nèi)部控制措施。因此，我們可以借鑒企業(yè)內(nèi)部控制的一些基本原理作為審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的基本思路。

1992年美國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)COSO（CommitteeofSponsoringOrganizationsoftheTreadwayCommission）了《內(nèi)部控制統(tǒng)一框架》（InternalControlIntegratedFramework）。在這個(gè)框架中，COSO首先強(qiáng)調(diào)的是內(nèi)部控制目標(biāo)，因?yàn)镃OSO認(rèn)為，沒(méi)有預(yù)定的目標(biāo)，談控制就沒(méi)有任何意義。COSO在《內(nèi)部控制統(tǒng)一框架》中指出，企業(yè)的內(nèi)部控制有三項(xiàng)目標(biāo)，一是經(jīng)營(yíng)的效果和效率，二是財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，三是合規(guī)性。

同樣地，我們?cè)谘芯繉徲?jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的時(shí)候，也首先需要確定控制目標(biāo)。因?yàn)闆](méi)有目標(biāo)，管理就失去方向，控制也無(wú)從下手。雖然管理和控制兩者是有區(qū)別的，但在最終的目標(biāo)上它們是趨向一致的。參照COSO對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)確定的方式，我們認(rèn)為，對(duì)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)的管理與控制可以設(shè)定以下三項(xiàng)目標(biāo)：一是審計(jì)作業(yè)的效果和效率，二是審計(jì)結(jié)果的可靠性，三是審計(jì)過(guò)程的合法和合規(guī)性。

（一）審計(jì)作業(yè)的效果和效率

雖然國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)并不像社會(huì)審計(jì)那么注重經(jīng)濟(jì)效益，但是效果和效率仍然應(yīng)該是首要的管理與控制的目標(biāo)。這個(gè)目標(biāo)不僅應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在審計(jì)工作的總體指導(dǎo)思想上，而且在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的管理與控制中顯得更為突出。

在日常審計(jì)中，人們常常會(huì)以查出違規(guī)問(wèn)題的多少來(lái)衡量效果的好壞，以審計(jì)時(shí)間的長(zhǎng)短來(lái)衡量效率的高低。然而這樣的理解是片面的。

固然，違規(guī)問(wèn)題的查出是審計(jì)效果的一個(gè)方面，但作為現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)管理與控制的目標(biāo)則主要關(guān)注是否有效降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并且把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可以接受的水平。查出違規(guī)問(wèn)題的多少并不取決于控制本身。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制不能單從被審計(jì)單位的狀況出發(fā)，因?yàn)楝F(xiàn)實(shí)中，來(lái)自審計(jì)部門(mén)內(nèi)部的控制缺失（如審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的復(fù)核形同虛設(shè)）或失效（如審計(jì)人員不按規(guī)定程序操作）也可能導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。因此，審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的首要任務(wù)是防止來(lái)自審計(jì)部門(mén)內(nèi)部的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，控制的效果體現(xiàn)在這種來(lái)自?xún)?nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)降到了最低。

人們通常認(rèn)為，效率高的表現(xiàn)是節(jié)省時(shí)間，而效率低往往表現(xiàn)為拖延時(shí)間，從而人們把注意力集中在如何安排和利用時(shí)間上。但是如果我們深入地去考察一個(gè)效率很高的審計(jì)項(xiàng)目，就會(huì)發(fā)現(xiàn)，時(shí)間的運(yùn)用只是提高效率的一個(gè)方面。審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)有效的組織協(xié)調(diào)、明確的任務(wù)分工、科學(xué)的規(guī)劃、團(tuán)隊(duì)中審計(jì)人員的良好協(xié)作、暢通的信息反饋與溝通、審計(jì)組長(zhǎng)正確的戰(zhàn)略決策等都可能成為提高現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)效率的重要因素。站在管理者的角度，就更會(huì)感到審計(jì)效率的提高絕非僅僅是節(jié)約審計(jì)時(shí)間所能包容的。

（二）審計(jì)結(jié)果的可靠性

作為審計(jì)過(guò)程結(jié)束時(shí)的最終產(chǎn)品，審計(jì)報(bào)告的可靠性可能是審計(jì)部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)或外界決策者最為關(guān)注的。而體現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告中的審計(jì)結(jié)果主要來(lái)源于審計(jì)人員的現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)。審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)控制的目標(biāo)瞄準(zhǔn)的是審計(jì)的直接產(chǎn)品———審計(jì)結(jié)果，而不是經(jīng)過(guò)整理加工的最終產(chǎn)品———審計(jì)報(bào)告。

審計(jì)結(jié)果的可靠性也就是審計(jì)結(jié)果的可信賴(lài)程度，這并不是要求它絕對(duì)的準(zhǔn)確無(wú)誤，因?yàn)楝F(xiàn)代審計(jì)存在著必然的風(fēng)險(xiǎn)，這已為公眾接受。我們所指的可靠性是要求形成審計(jì)結(jié)果的過(guò)程是可靠的，也就是說(shuō)，審計(jì)人員是遵照審計(jì)實(shí)施方案確定的內(nèi)容，按照法定或者行業(yè)內(nèi)規(guī)定的步驟實(shí)施審計(jì)，并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)結(jié)果。從控制的角度，這就要求審計(jì)人員現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)形成的記錄和證據(jù)能有效地證明審計(jì)查證過(guò)程是遵循了審計(jì)作業(yè)規(guī)范和職業(yè)道德的。

當(dāng)然審計(jì)結(jié)果的可靠性并不僅僅依賴(lài)于審計(jì)人員單方面作業(yè)的自覺(jué)性，這種可靠性的保障來(lái)源于審計(jì)組織內(nèi)部有機(jī)牽制而形成的控制機(jī)制。信息溝通出現(xiàn)障礙、外界因素干擾正常審計(jì)、組長(zhǎng)或指定人員的現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核不深入、審計(jì)人員現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)缺乏監(jiān)督等都影響著審計(jì)結(jié)果的可靠性。從管理與控制的角度，建立有效機(jī)制可能比強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員遵守職業(yè)道德更為重要，而且這個(gè)控制機(jī)制應(yīng)該是相對(duì)完善的，在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)控制具有嚴(yán)重缺陷的情況下，審計(jì)結(jié)果的可靠性是比較低的。

（三）審計(jì)過(guò)程的合法和合規(guī)性

合法、合規(guī)的作業(yè)流程是提供合格審計(jì)產(chǎn)品的基本前提，它貫穿在審計(jì)的各個(gè)階段當(dāng)中。在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)，作業(yè)程序的合法、合規(guī)同樣是十分重要的。這首先表現(xiàn)在審計(jì)取證的程序必須符合法律規(guī)定，未經(jīng)合法程序取得的證據(jù)是無(wú)效的，在此基礎(chǔ)上形成的審計(jì)產(chǎn)品，其質(zhì)量也不可能是合格的；其次它還要求對(duì)某個(gè)具體審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和實(shí)施是合乎規(guī)則的，從而能保證對(duì)這個(gè)事項(xiàng)的審查是遵守了作業(yè)規(guī)范并能有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、減少審計(jì)責(zé)任。

我們?cè)诂F(xiàn)實(shí)中不難看到，一些審計(jì)人員缺乏應(yīng)有職業(yè)謹(jǐn)慎，不按法定或規(guī)定的程序?qū)嵤徲?jì)（當(dāng)然這里面也不排除有些政府交辦的突擊性任務(wù)存在時(shí)間上的限制），現(xiàn)場(chǎng)操作比較隨意，一些關(guān)鍵的審計(jì)步驟缺失、遺漏，由此不僅影響了審計(jì)質(zhì)量，也給審計(jì)人員自身帶來(lái)了難以解脫的責(zé)任。從審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的角度，督促審計(jì)人員按照合法、合規(guī)的程序?qū)嵤徲?jì)，保留下足以證明審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)合法、合規(guī)的軌跡，并對(duì)特殊情況下確需改變審計(jì)程序的情況留下應(yīng)有的記錄，這不僅是降低審計(jì)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的需要，也是保護(hù)審計(jì)人員解脫其責(zé)任的需要。

當(dāng)然，審計(jì)的合法、合規(guī)性還包括其他方面的要求，但就審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)來(lái)講，程序的合法、合規(guī)是第一位的。

二、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的內(nèi)容

管理與控制是為了達(dá)到目的的一個(gè)過(guò)程，但它本身不是目的。管理與控制是為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)服務(wù)的，因此，針對(duì)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)設(shè)置有效的管理和控制必須圍繞目標(biāo)（即作業(yè)的效果和效率、結(jié)果的可靠性、作業(yè)的合法合規(guī)性）并且要有針對(duì)性。

（一）審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理的內(nèi)容

審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理側(cè)重于現(xiàn)場(chǎng)組織、資源分配、信息溝通、進(jìn)度掌控等過(guò)程的管理與控制。它的作用在于通過(guò)對(duì)審計(jì)資源的組織協(xié)調(diào)，使現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)按既定方案確定的目標(biāo)和步驟實(shí)施，并對(duì)例外情況和突發(fā)事件進(jìn)行妥善處理，保證審計(jì)項(xiàng)目按預(yù)計(jì)的進(jìn)度順利完成。

1.資源的配置

現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)中可供分配的資源大致可以分為兩類(lèi)，一類(lèi)是審計(jì)資源，在這里主要指審計(jì)組可供支配的人力資源；另一類(lèi)是受審資源，即被審計(jì)單位可供審計(jì)的財(cái)務(wù)資源。資源配置強(qiáng)調(diào)的是它的合理性。合理安排資源就是要根據(jù)總體審計(jì)目標(biāo)，把所有審計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行合理的分解組合，充分考慮審計(jì)組每個(gè)成員的特長(zhǎng)，分配其適當(dāng)?shù)膶徲?jì)任務(wù)。

在分解組合審計(jì)事項(xiàng)的時(shí)候，要充分考慮事項(xiàng)之間的相關(guān)性以及是否存在相互佐證的關(guān)系，如銷(xiāo)售與應(yīng)收賬款的審查就應(yīng)該盡可能地結(jié)合。另外，被審計(jì)單位賬簿設(shè)置狀況也可能使有些事項(xiàng)的審查不便分隔。

在實(shí)踐當(dāng)中，資源配置這個(gè)環(huán)節(jié)會(huì)被提前到審計(jì)實(shí)施方案制定的過(guò)程中，但其本質(zhì)上是屬于審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理的一個(gè)組成部分，況且在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)中根據(jù)新出現(xiàn)的情況，需要對(duì)資源配置進(jìn)行必要的調(diào)整。

2.信息和溝通

在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)，審計(jì)人員的作業(yè)是相對(duì)獨(dú)立的，他們各自按照方案確定的分工進(jìn)行審計(jì)。但是，他們各自的審計(jì)又有機(jī)結(jié)合在一起，構(gòu)成一個(gè)統(tǒng)一的整體。某個(gè)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的線(xiàn)索對(duì)于另外一個(gè)審計(jì)人員的工作也許會(huì)是至關(guān)重要的。有些事項(xiàng)的審查本身就是需要相關(guān)事項(xiàng)的審查結(jié)果進(jìn)行印證的。這就要求在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)有一個(gè)信息交流系統(tǒng)，并且有一個(gè)組織者來(lái)確保這些有用的信息得到溝通。信息的溝通并不僅僅局限于審計(jì)人員之間，有時(shí)它也可能是組長(zhǎng)與成員之間的。

在實(shí)踐中，有些地方已經(jīng)取得了很好的經(jīng)驗(yàn)。他們?cè)趯徲?jì)現(xiàn)場(chǎng)由審計(jì)組長(zhǎng)定期召集審計(jì)人員匯報(bào)情況、整理線(xiàn)索，提出下一步審查的重點(diǎn)，以及需要相關(guān)人員配合提供的數(shù)據(jù)和情況。當(dāng)然除此之外，建立審計(jì)人員之間良好的協(xié)作關(guān)系也非常重要，這種良好的關(guān)系可以使審計(jì)人員之間主動(dòng)地交流信息，這對(duì)于規(guī)模小或是時(shí)間要求比較緊的審計(jì)項(xiàng)目尤為重要。

3.例外情況和突發(fā)事件的處理

審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理很大程度上依賴(lài)于審前調(diào)查以及審計(jì)實(shí)施方案的制定。審計(jì)署下發(fā)的《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法（試行）》要求進(jìn)行充分的審前調(diào)查，并且編制內(nèi)容詳盡、步驟明確的審計(jì)實(shí)施方案，這對(duì)實(shí)施有效的審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理提供了條件。但是無(wú)論多么充分的審前調(diào)查，無(wú)論多么詳細(xì)的審計(jì)方案，審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施中仍然會(huì)有未能預(yù)見(jiàn)的情況發(fā)生。

當(dāng)這些例外情況和突發(fā)事件發(fā)生時(shí)，首先需要判斷它的嚴(yán)重程度，如果其嚴(yán)重程度不足以影響審計(jì)目標(biāo)和整體推進(jìn)，那么可以通過(guò)擴(kuò)大審計(jì)范圍、追加必要的程序等方式解決；如果其嚴(yán)重程度已使審計(jì)目標(biāo)無(wú)法實(shí)現(xiàn)，則需要確定現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)是終止還是繼續(xù)，若是繼續(xù)，審計(jì)實(shí)施方案如何調(diào)整。在這個(gè)過(guò)程中，組長(zhǎng)的戰(zhàn)略決策起著關(guān)鍵性的作用。

4.進(jìn)度的掌控

雖然整個(gè)審計(jì)過(guò)程的時(shí)間安排在審計(jì)實(shí)施方案中已經(jīng)預(yù)先確定，但是預(yù)先的安排畢竟是粗略的。在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)中，組長(zhǎng)的一個(gè)重要職責(zé)是要統(tǒng)籌安排各審計(jì)事項(xiàng)的具體進(jìn)度表，并對(duì)可能追加的程序留出必要的時(shí)間，以使現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)在整體上服從項(xiàng)目的總體安排。

整體進(jìn)度的掌控受制于各單個(gè)審計(jì)事項(xiàng)的進(jìn)度。因此，組長(zhǎng)在分派任務(wù)時(shí)，對(duì)各個(gè)具體審計(jì)事項(xiàng)的難易程度、復(fù)雜程度要心中有底，這決定著它所需要的人力和時(shí)間。任務(wù)分配是否合理對(duì)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)進(jìn)度具有重要影響。有些具體審計(jì)事項(xiàng)存在相互關(guān)聯(lián)，在進(jìn)度安排上也要盡可能做到同步，平行推進(jìn)，以便相互印證。

當(dāng)然進(jìn)度有時(shí)與深度存在著矛盾，時(shí)間有了限制，深度可能就會(huì)打折扣。在一般情況下，進(jìn)度應(yīng)該服從深度的需要，但是我們反對(duì)借故拖沓。有效的辦法是在現(xiàn)場(chǎng)對(duì)審計(jì)人員的工作進(jìn)行監(jiān)督。在這方面，審計(jì)署創(chuàng)制的審計(jì)日記制度是一種探索。

有的審計(jì)項(xiàng)目由于某種特殊需要有硬性的時(shí)間要求，可能使審計(jì)不能達(dá)到足夠的深度，這需要審計(jì)組長(zhǎng)及審計(jì)人員掌握在審查過(guò)程中求取進(jìn)度和深度平衡的技巧。

（二）審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)控制的內(nèi)容

為了實(shí)現(xiàn)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)控制的目標(biāo)，審計(jì)部門(mén)應(yīng)當(dāng)在培育一種積極的審計(jì)內(nèi)部控制環(huán)境的基礎(chǔ)上，識(shí)別、衡量審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)中所涉及的各種突出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，然后針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)設(shè)置各種控制機(jī)制，并不斷地對(duì)這個(gè)過(guò)程的適當(dāng)性和有效性進(jìn)行評(píng)估。

現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)很大程度上依賴(lài)于審計(jì)實(shí)施方案，因此對(duì)于現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的控制也是建立在假設(shè)審計(jì)實(shí)施方案可依賴(lài)的基礎(chǔ)上的。考察現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的整個(gè)過(guò)程，我們認(rèn)為，以下風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)應(yīng)當(dāng)在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)中予以重點(diǎn)關(guān)注并建立適當(dāng)?shù)目刂茩C(jī)制。

1.方案中列出的審計(jì)事項(xiàng)是否已經(jīng)過(guò)審計(jì)

審計(jì)事項(xiàng)尤其是重要事項(xiàng)的缺漏會(huì)導(dǎo)致較大的隱憂(yōu)，進(jìn)而對(duì)審計(jì)結(jié)果的可靠性產(chǎn)生根本的影響。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制可由以下控制點(diǎn)組成：所有審計(jì)事項(xiàng)都明確落實(shí)到具體的審計(jì)人員；被審計(jì)單位按要求提供所有審計(jì)事項(xiàng)所涉及的資料；所有事項(xiàng)的審查都有審計(jì)工作底稿、審計(jì)日記；審計(jì)工作底稿、審計(jì)日記在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)復(fù)核。

2.重要審計(jì)事項(xiàng)是否按方案確定的步驟實(shí)施審查

某個(gè)關(guān)鍵步驟的遺漏可能會(huì)使審計(jì)結(jié)果產(chǎn)生偏差，有時(shí)甚至?xí)贸鱿喾吹慕Y(jié)論。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制可由以下控制點(diǎn)組成：重要審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)步驟在方案中得到明確；每一個(gè)步驟都有相應(yīng)的記錄佐證；相應(yīng)的記錄在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)復(fù)核。

3.例外情況和突發(fā)事件是否已追加了相應(yīng)程序

例外情況和突發(fā)事件由于在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)或發(fā)生，往往比預(yù)先確定的重要事項(xiàng)更重要。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制可由以下控制點(diǎn)組成：例外情況和突發(fā)事件發(fā)現(xiàn)或發(fā)生時(shí)及時(shí)向組長(zhǎng)匯報(bào)；組長(zhǎng)及時(shí)調(diào)整審計(jì)方案提出應(yīng)變措施、制訂了追加或替代審計(jì)步驟；調(diào)整的方案經(jīng)過(guò)審計(jì)業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人的批準(zhǔn)；追加的步驟得到實(shí)施并有相關(guān)記錄佐證。

4.現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)采用的方法是否適當(dāng)

選用合適的審計(jì)方法不僅有助于提高審計(jì)效率，還有助于問(wèn)題的查清。但是，確定某個(gè)具體事項(xiàng)所需要的審計(jì)方法往往依賴(lài)于審計(jì)人員的職業(yè)判斷，因此往往難以通過(guò)控制手段來(lái)實(shí)施控制。但是下列指導(dǎo)性控制原則有助于降低這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)方法的選用要符合重要性原則；選用方法的過(guò)程中體現(xiàn)了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎；選用的方法是普遍運(yùn)用的審計(jì)技術(shù)方法；方法的選用是集體研究或是經(jīng)過(guò)組長(zhǎng)批準(zhǔn)。

5.證明性材料是否按規(guī)定取得

不合規(guī)的證明材料即便說(shuō)明的是一些事實(shí)，但在法律上的證明力也是不強(qiáng)的，有時(shí)甚至是無(wú)效的。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制由以下控制點(diǎn)組成：證明材料的取得沒(méi)有通過(guò)不當(dāng)手段或非法渠道獲得；證明材料中的結(jié)果（如通過(guò)計(jì)算形成的結(jié)論）有形成過(guò)程作支撐；證明材料取得被審計(jì)單位和經(jīng)辦人簽字，或者，未得到簽字的證明材料有相應(yīng)說(shuō)明；證明材料在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)審核。

6.形成的審計(jì)結(jié)論是否都有充分證據(jù)支持

審計(jì)結(jié)論必須依據(jù)事實(shí)說(shuō)話(huà)，沒(méi)有證據(jù)的審計(jì)結(jié)論是不能成立的。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制由以下控制點(diǎn)組成：所有最終形成的審計(jì)結(jié)論都有相應(yīng)的證據(jù)支持；支持審計(jì)結(jié)論的證據(jù)具有充分的證明力；所有證據(jù)都源自未經(jīng)篡改的現(xiàn)場(chǎng)原始記錄；支持審計(jì)結(jié)論的證據(jù)有被審單位簽字認(rèn)可；所有證據(jù)在匯總形成工作底稿的過(guò)程中經(jīng)過(guò)復(fù)核。

7.現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)形成的材料是否都能保持其原始狀態(tài)

審計(jì)人員如果在事后篡改審計(jì)日記或現(xiàn)場(chǎng)記錄，往往會(huì)使現(xiàn)場(chǎng)控制失效。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制由以下控制點(diǎn)組成：審計(jì)日記在現(xiàn)場(chǎng)形成并及時(shí)提交組長(zhǎng)保存；審計(jì)日記在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)組長(zhǎng)審核；審計(jì)證明材料在現(xiàn)場(chǎng)形成；審計(jì)證明材料在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)復(fù)核；材料被修改保留有清晰的軌跡；審計(jì)日記、審計(jì)工作底稿與審計(jì)證明材料之間相互印證。

8.現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用

復(fù)核作為一種控制手段，它滲透在對(duì)有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制中，同時(shí)，復(fù)核作為現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)一個(gè)重要環(huán)節(jié)，本身也是控制的對(duì)象。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制由以下控制點(diǎn)組成：復(fù)核是由被復(fù)核事項(xiàng)具體經(jīng)辦人員之外的其他人員擔(dān)任；所有需要復(fù)核的環(huán)節(jié)都經(jīng)過(guò)復(fù)核；需要在現(xiàn)場(chǎng)才能核實(shí)的審計(jì)業(yè)務(wù)是在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行的復(fù)核；復(fù)核意見(jiàn)是具體的；復(fù)核意見(jiàn)在現(xiàn)場(chǎng)及時(shí)反饋給了審計(jì)人員；復(fù)核意見(jiàn)得到落實(shí)。

9.現(xiàn)場(chǎng)信息溝通是否暢通

審計(jì)組成員之間缺乏交流，往往會(huì)使重要的信息流失。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制由以下控制點(diǎn)組成：組長(zhǎng)及時(shí)聽(tīng)取成員的匯報(bào)；成員個(gè)體的審計(jì)信息能夠及時(shí)傳達(dá)給其他成員；成員之間建立有良好的協(xié)作關(guān)系；組長(zhǎng)對(duì)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的情況能夠及時(shí)作出正確判斷和決策；審計(jì)機(jī)關(guān)的分管領(lǐng)導(dǎo)能及時(shí)掌握現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的情況。

10.審計(jì)環(huán)境是否影響了審計(jì)本身

現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)所稱(chēng)的環(huán)境是狹義的，僅指在被審計(jì)單位實(shí)施現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)面臨的各種因素，這些因素可能會(huì)使現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的結(jié)果發(fā)生變化。對(duì)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的控制由以下控制點(diǎn)組成：現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的環(huán)境是相對(duì)封閉的；被審計(jì)單位能夠配合審計(jì)；現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)發(fā)生的各類(lèi)審計(jì)費(fèi)用由審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)；審計(jì)人員沒(méi)有參加被審計(jì)單位的宴請(qǐng)或其他可能影響審計(jì)的活動(dòng)；審計(jì)人員與被審計(jì)單位不存在利益關(guān)系；審計(jì)人員與被審計(jì)單位管理層不存在回避關(guān)系。

三、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制的評(píng)估

為檢測(cè)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制是否達(dá)到預(yù)期的效果，需要建立一個(gè)評(píng)估機(jī)制，反饋管理與控制中是否存在問(wèn)題，以評(píng)估審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，確認(rèn)審計(jì)結(jié)果的可靠程度。評(píng)估審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制實(shí)質(zhì)上就是評(píng)估現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)質(zhì)量。評(píng)估的內(nèi)容包括現(xiàn)場(chǎng)管理是否保障了審計(jì)項(xiàng)目的順利進(jìn)行，現(xiàn)場(chǎng)控制的各個(gè)控制環(huán)節(jié)是否存在且有效。評(píng)估的重點(diǎn)是后者，即對(duì)于控制的評(píng)估，因?yàn)閺姆婪讹L(fēng)險(xiǎn)的角度，控制比管理顯得更為重要。

我們?cè)O(shè)想，通過(guò)一個(gè)專(zhuān)門(mén)的評(píng)估機(jī)構(gòu)，如審計(jì)機(jī)關(guān)的法制部門(mén)來(lái)實(shí)施此項(xiàng)工作。審計(jì)部門(mén)要制訂一套完善的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)各個(gè)控制環(huán)節(jié)是否切實(shí)起到了作用進(jìn)行評(píng)估。

參照有關(guān)內(nèi)部控制測(cè)評(píng)的方法，我們?cè)O(shè)計(jì)了一張簡(jiǎn)略的《審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制評(píng)估表》（見(jiàn)表1），共列出了10個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)及47個(gè)控制點(diǎn)。在分配10個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的分值時(shí)，由于各風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)對(duì)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)質(zhì)量的影響是不同的，因此我們?cè)O(shè)置了8分、10分、12分三個(gè)等級(jí)。對(duì)于一些具體控制點(diǎn)我們沒(méi)有分配風(fēng)險(xiǎn)值，主要是考慮到某些控制點(diǎn)的嚴(yán)重失效會(huì)使整個(gè)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)值升到最高，這時(shí)需要評(píng)估人員根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷。出于謹(jǐn)慎，審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)控制評(píng)估值在40以上即可定為高風(fēng)險(xiǎn)，10—40為中等風(fēng)險(xiǎn)，10以下為低風(fēng)險(xiǎn)。

表1審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理與控制評(píng)估

風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)風(fēng)險(xiǎn)值評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)值評(píng)估結(jié)果

1.方案中列出的審計(jì)事項(xiàng)是否已經(jīng)過(guò)審計(jì)

（1）審計(jì)事項(xiàng)明確落實(shí)到具體的審計(jì)人員

（2）被審計(jì)單位按要求提供了審計(jì)事項(xiàng)涉及資料

（3）審計(jì)事項(xiàng)有審計(jì)工作底稿、審計(jì)日記佐證

（4）審計(jì)工作底稿、審計(jì)日記在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)復(fù)核10

2.重要審計(jì)事項(xiàng)是否按方案確定的步驟實(shí)施審查

（1）重要審計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)步驟在方案中得到明確

（2）每一個(gè)步驟都有相應(yīng)的記錄佐證

（3）相應(yīng)的記錄在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)復(fù)核10

3.例外情況和突發(fā)事件是否追加了相應(yīng)程序

（1）例外情況和突發(fā)事件及時(shí)向組長(zhǎng)匯報(bào)

（2）組長(zhǎng)及時(shí)調(diào)整審計(jì)方案

（3）調(diào)整的方案經(jīng)過(guò)審計(jì)業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人的批準(zhǔn)（4）追加的步驟得到實(shí)施并有相關(guān)記錄佐證10

4.現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)采用的方法是否適當(dāng)

（1）審計(jì)方法的選用符合重要性原則

（2）選用方法的過(guò)程體現(xiàn)了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎

（3）選用的方法是普遍運(yùn)用的審計(jì)技術(shù)方法

（4）方法的選用是集體研究或是經(jīng)過(guò)組長(zhǎng)批準(zhǔn)8

5.證明性材料是否按規(guī)定取得

（1）證明材料的取得沒(méi)有通過(guò)不當(dāng)手段或非法渠道

（2）證明材料中的結(jié)果有形成過(guò)程作支撐

（3）證明材料取得被審計(jì)單位和經(jīng)辦人簽字,或者,未得到簽字的證明材料有相應(yīng)說(shuō)明

（4）證明材料在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)審核10

6.形成的審計(jì)結(jié)論是否都有充分證據(jù)支持

（1）所有最終形成的審計(jì)結(jié)論都有相應(yīng)的證據(jù)支持

（2）支持審計(jì)結(jié)論的證據(jù)具有充分的證明力

（3）所有證據(jù)都源自未經(jīng)篡改的現(xiàn)場(chǎng)原始記錄

（4）支持審計(jì)結(jié)論的證據(jù)有被審單位簽字認(rèn)可

（5）證據(jù)在匯總形成工作底稿的過(guò)程中經(jīng)過(guò)復(fù)核10

7.現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)形成的材料是否都能保持其原始狀態(tài)

（1）審計(jì)日記在現(xiàn)場(chǎng)形成并及時(shí)提交組長(zhǎng)保存

（2）審計(jì)日記在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)組長(zhǎng)審核

（3）審計(jì)證明材料在現(xiàn)場(chǎng)形成

（4）審計(jì)證明材料在現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)過(guò)復(fù)核

（5）材料被修改保留有清晰的軌跡

（6）審計(jì)日記、審計(jì)工作底稿與審計(jì)證明材料之間相互印證8

8.現(xiàn)場(chǎng)復(fù)核是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用

（1）復(fù)核是由被復(fù)核事項(xiàng)經(jīng)辦人員之外其他人員擔(dān)任

（2）所有需要復(fù)核的環(huán)節(jié)都經(jīng)過(guò)復(fù)核

（3）需要在現(xiàn)場(chǎng)才能核實(shí)的審計(jì)業(yè)務(wù)是在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行的復(fù)核

（4）復(fù)核意見(jiàn)是具體的

（5）復(fù)核意見(jiàn)在現(xiàn)場(chǎng)及時(shí)反饋給了審計(jì)人員

（6）復(fù)核意見(jiàn)得到落實(shí)12

9.現(xiàn)場(chǎng)信息溝通是否暢通

（1）組長(zhǎng)及時(shí)聽(tīng)取成員的匯報(bào)

（2）成員個(gè)體的審計(jì)信息能夠及時(shí)傳達(dá)給其他成員

（3）成員之間有良好的協(xié)作關(guān)系

（4）組長(zhǎng)對(duì)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的情況能夠及時(shí)作出正確判斷和決策

（5）審計(jì)機(jī)關(guān)的分管領(lǐng)導(dǎo)能及時(shí)掌握現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的情況10

10.審計(jì)環(huán)境是否影響了審計(jì)本身

（1）現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的環(huán)境是相對(duì)封閉的

（2）被審計(jì)單位能夠配合審計(jì)

（3）現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)發(fā)生的各類(lèi)審計(jì)費(fèi)用由審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)

（4）審計(jì)人員沒(méi)有參加被審計(jì)單位的宴請(qǐng)或其他可能影響審計(jì)的活動(dòng)

（5）審計(jì)人員與被審計(jì)單位不存在利益關(guān)系

（6）審計(jì)人員與被審計(jì)單位管理層不存在應(yīng)回避的關(guān)系12

如果評(píng)估結(jié)果是高風(fēng)險(xiǎn)的，則需要審計(jì)組針對(duì)控制失效的環(huán)節(jié)，補(bǔ)充必要的資料或補(bǔ)上必要的程序，直至重新進(jìn)點(diǎn)審計(jì)；如果是中等風(fēng)險(xiǎn)的，則需要進(jìn)行具體的判斷，把足以影響審計(jì)結(jié)果的風(fēng)險(xiǎn)因素挑揀出來(lái)，補(bǔ)充有關(guān)手續(xù)；如果是低風(fēng)險(xiǎn)的，則可以認(rèn)為審計(jì)結(jié)果是基本可靠的，審計(jì)機(jī)關(guān)總體上可以接受所存在的風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然，風(fēng)險(xiǎn)值較高的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)無(wú)論什么情況下都是必須高度關(guān)注并作出具體分析判斷的。

在評(píng)估過(guò)程中，控制本身固有的限制是必須充分考慮的。根據(jù)有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制的理論，內(nèi)部控制存在固有限制。對(duì)于審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)的控制也不例外，不同的只是這種固有限制多一些審計(jì)行為本身的特點(diǎn)。如審計(jì)作業(yè)過(guò)程中很多環(huán)節(jié)依賴(lài)審計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷，這種判斷過(guò)程中形成的失誤，控制系統(tǒng)也許無(wú)法有效發(fā)揮作用。

值得特別指出的是，為有效防范風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估不應(yīng)像有些檢查考評(píng)工作一樣在年底集中進(jìn)行，而應(yīng)在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)結(jié)束時(shí)立刻進(jìn)行，甚至在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)就要著手準(zhǔn)備，具體操作上可結(jié)合法制部門(mén)的專(zhuān)職復(fù)核工作進(jìn)行。由此建立的評(píng)估制度才是有益于審計(jì)報(bào)告的最終形成，并服從于審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的總體要求的。

[參考文獻(xiàn)]

篇（3）

一系列審計(jì)訴訟案件使人們逐漸認(rèn)識(shí)到，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不誠(chéng)信的源頭在于上市公司管理層的不誠(chéng)信。因此，公司治理問(wèn)題在全世界范圍內(nèi)引起了空前的關(guān)注。1998年世界經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）成立了一個(gè)專(zhuān)門(mén)委員會(huì)研究公司治理問(wèn)題。到目前為止，該委員會(huì)已經(jīng)制定了一系列關(guān)于公司治理結(jié)構(gòu)的準(zhǔn)則和指南。而在2002年1月，中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)也正式了《上市公司治理準(zhǔn)則》。在上述公司治理準(zhǔn)則中，都專(zhuān)門(mén)提到了審計(jì)在公司治理中的重要性。鑒于形勢(shì)，現(xiàn)代審計(jì)要想從根本上擺脫困境，就必須積極參與到公司治理圖景中去，并對(duì)公司治理問(wèn)題給予足夠的審計(jì)關(guān)注。

一、公司治理圖景和現(xiàn)代審計(jì)的參與

（一）公司治理圖景的勾畫(huà)

廣義的公司治理是聯(lián)系企業(yè)內(nèi)部以及外部各利害關(guān)系人的正式的和非正式關(guān)系的一系列制度安排和契約的集合[1].海德格爾認(rèn)為，世界變成了圖景，“世界圖像并非只指一幅關(guān)于世界的圖像，而是指世界被把握為圖像。”[2]在分析和處理公司治理時(shí)，我們也試圖將之模型化、形象化，并最終勾畫(huà)出一幅宏大的“公司治理圖景”。公司治理可以使各利害關(guān)系人在權(quán)利、責(zé)任和利益上相互制衡，實(shí)現(xiàn)企業(yè)效率和社會(huì)公平的合理統(tǒng)一。公司治理中的相關(guān)利益主體包括外部利害關(guān)系人和內(nèi)部利害關(guān)系人兩方面，因此公司治理不僅包括內(nèi)部治理機(jī)制，還包括外部治理機(jī)制。通過(guò)公司外部治理機(jī)制和內(nèi)部治理機(jī)制的協(xié)調(diào)，利益主體之間在頻繁的博弈活動(dòng)中達(dá)到一種動(dòng)態(tài)均衡。這樣，公司治理圖景得以形成并展現(xiàn)。

（二）公司治理圖景下的審計(jì)參與

在企業(yè)中有著各種各樣的契約來(lái)降低成本；然而除非契約條款的實(shí)施得到監(jiān)督，否則它就起不到這種作用；而審計(jì)就是一種較為有效的監(jiān)督方式[3].既然公司治理的實(shí)質(zhì)就是契約安排和權(quán)責(zé)配置，那么審計(jì)監(jiān)督在公司治理圖景中的參與必然是全方位的。現(xiàn)代審計(jì)參與公司治理可以分為外部審計(jì)參與和內(nèi)部審計(jì)參與。對(duì)這種審計(jì)參與的具體說(shuō)明如表1所示。

從表1可以看出，現(xiàn)代審計(jì)通過(guò)各種形式的具體審計(jì)服務(wù)，全面參與了公司治理，并對(duì)公司治理產(chǎn)生了積極有效的影響。現(xiàn)代審計(jì)是對(duì)公司治理的一種監(jiān)督保障機(jī)制。

表1公司治理圖景中的審計(jì)參與

類(lèi)型工作形式對(duì)公司治理的參與方式對(duì)公司治理的積極影響

外部審計(jì)1報(bào)表審計(jì)

2增值服務(wù)

3專(zhuān)項(xiàng)受托審計(jì)

1會(huì)計(jì)信息審計(jì)

2內(nèi)控評(píng)價(jià)和管理咨詢(xún)

3管理審計(jì)

4公司戰(zhàn)略審計(jì)

5治理結(jié)構(gòu)審計(jì)對(duì)外部治理機(jī)制的影響:

1資本市場(chǎng)效率提高,股價(jià)更靈敏的反映了公司信息

2監(jiān)管部門(mén)對(duì)合法性的關(guān)注

3經(jīng)理市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)與接管

對(duì)內(nèi)部治理機(jī)制的影響:

內(nèi)部審計(jì)1內(nèi)部審計(jì)報(bào)告

2內(nèi)審增值服務(wù)

1會(huì)計(jì)信息評(píng)價(jià)

2內(nèi)部控制評(píng)價(jià)

3經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

4部門(mén)、項(xiàng)目效益審計(jì)

5預(yù)算、決算審計(jì)

6管理審計(jì)、戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)1股東的積極投票與利益協(xié)調(diào)

2董事會(huì)的監(jiān)督和干預(yù)更積極

3高級(jí)經(jīng)理層的責(zé)任更明確

4組織管理更合理

5制度安排更有效

二、現(xiàn)代審計(jì)對(duì)公司治理的審計(jì)關(guān)注

特定的公司治理環(huán)境對(duì)現(xiàn)代審計(jì)也會(huì)產(chǎn)生全方位的影響。這種影響力必然要求現(xiàn)代審計(jì)對(duì)公司治理予以充分的審計(jì)關(guān)注。公司治理對(duì)現(xiàn)代審計(jì)的影響主要表現(xiàn)為以下幾方面：（1）獨(dú)立性。如果公司治理存在缺陷，公司經(jīng)營(yíng)管理層就可能對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘請(qǐng)與解聘決策擁有實(shí)質(zhì)的決定權(quán)。此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這樣不利的博弈局面下就可能迫于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力而作出各種妥協(xié)，喪失實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。（2）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如果公司治理存在缺陷，公司管理層就可能達(dá)成集體合謀，進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師依靠實(shí)施正常的審計(jì)程序可能無(wú)法發(fā)現(xiàn)此類(lèi)舞弊和欺詐行為，使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大大超出了可容忍的水平。（3）審計(jì)方法。公司法人治理結(jié)構(gòu)的缺陷可能造成內(nèi)控制度中監(jiān)督和控制這兩個(gè)環(huán)節(jié)失效。因而，研究評(píng)價(jià)內(nèi)控制度的結(jié)論難以作為判斷的依據(jù)，制度基礎(chǔ)審計(jì)方法也就失去應(yīng)有的作用。（4）審計(jì)判斷。如果公司治理存在缺陷，公司管理層就有可能對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)判斷施加不恰當(dāng)?shù)挠绊憽＃?）審計(jì)成本。如果公司治理存在嚴(yán)重缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可能對(duì)公司的內(nèi)部監(jiān)督、控制制度和會(huì)計(jì)信息的可信度缺乏信心，因此有時(shí)會(huì)不合理地過(guò)高估計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施過(guò)多不必要的審計(jì)程序，導(dǎo)致審計(jì)成本大幅增加。此外，公司法人治理結(jié)構(gòu)缺陷還會(huì)對(duì)審計(jì)市場(chǎng)產(chǎn)生不利影響，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制受到扭曲，導(dǎo)致整個(gè)行業(yè)無(wú)法真正形成優(yōu)勝劣汰的良性競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制。

鑒于公司治理對(duì)現(xiàn)代審計(jì)的全方位、深層次的影響，現(xiàn)代審計(jì)必須對(duì)公司治理的重要方面給予足夠的審計(jì)關(guān)注。但審計(jì)關(guān)注并不只是對(duì)公司治理的各個(gè)方面進(jìn)行泛泛的了解，而是一種本質(zhì)性的深層關(guān)注。當(dāng)前很多關(guān)于公司治理方面的信息正逐漸成為財(cái)務(wù)報(bào)告中必須披露的重要信息。現(xiàn)代審計(jì)必須有正式的專(zhuān)門(mén)針對(duì)公司治理的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)程序、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)記錄和審計(jì)結(jié)論。

三、公司治理圖景下的新審計(jì)模式———治理基礎(chǔ)審計(jì)

（一）審計(jì)模式的演變歷程———以審計(jì)關(guān)注為線(xiàn)索的回顧

賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)這三種審計(jì)模式之間的轉(zhuǎn)變包含了審計(jì)關(guān)注的轉(zhuǎn)移與深入。在最初的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)階段，審計(jì)師最為關(guān)注的是賬表本身。隨著公司規(guī)模的擴(kuò)大和會(huì)計(jì)系統(tǒng)的復(fù)雜化，原有賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式的局限性日益凸現(xiàn)。與此同時(shí)，內(nèi)部控制制度在公司中日益受到重視。這樣，內(nèi)部控制制度所蘊(yùn)含的深刻的管理學(xué)理論及其與現(xiàn)代審計(jì)之間的密切關(guān)聯(lián)為制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的最終形成準(zhǔn)備了充分的條件。審計(jì)關(guān)注也從賬表層次深入到了公司的內(nèi)部控制制度。隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，審計(jì)訴訟猛增，現(xiàn)代審計(jì)關(guān)注的焦點(diǎn)轉(zhuǎn)移到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而風(fēng)險(xiǎn)理論研究也提供了必要的理論準(zhǔn)備。因此，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)關(guān)注最終導(dǎo)致了風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式的形成。

但當(dāng)前的風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式面臨著很多現(xiàn)實(shí)的問(wèn)題，如，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式在實(shí)務(wù)中由于諸多的現(xiàn)實(shí)障礙并未得到較徹底的實(shí)踐運(yùn)用、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式本身對(duì)公司戰(zhàn)略管理和公司治理等活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注不夠、不能很好解釋和解決日益突出的審計(jì)合謀問(wèn)題、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式?jīng)]能與制度基礎(chǔ)審計(jì)模式實(shí)現(xiàn)很好的繼承與包容，存在跳躍性過(guò)大等問(wèn)題。

（二）公司治理圖景下的新審計(jì)模式———治理基礎(chǔ)審計(jì)

針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式存在的上述許多難題，當(dāng)前審計(jì)理論界主要還是在考慮如何完善現(xiàn)有風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式，以彌補(bǔ)某些缺陷。但我們認(rèn)為，對(duì)這種思路仍需進(jìn)行根本性的反思。

在目前經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，治理基礎(chǔ)審計(jì)將成為公司治理圖景下的新審計(jì)模式。

治理基礎(chǔ)審計(jì)是將審計(jì)定位成對(duì)公司治理的一種間接的監(jiān)督制約機(jī)制，以對(duì)公司治理圖景中外部和內(nèi)部治理機(jī)制全面而深入的評(píng)估為基礎(chǔ)，將公司治理因素納入到審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的所有重要方面，最終建立起一種嶄新的審計(jì)模式。治理基礎(chǔ)審計(jì)模式較好地繼承和包容了制度基礎(chǔ)審計(jì)模式和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式。從理論上分析，治理基礎(chǔ)審計(jì)模式提升和擴(kuò)展了制度基礎(chǔ)審計(jì)模式對(duì)內(nèi)部控制制度的審計(jì)關(guān)注，對(duì)包括內(nèi)部控制制度在內(nèi)的整個(gè)公司治理問(wèn)題給予了系統(tǒng)的關(guān)注；治理基礎(chǔ)審計(jì)也克服了風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模式對(duì)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)注的局限性，對(duì)整個(gè)公司治理環(huán)境中所蘊(yùn)含的風(fēng)險(xiǎn)給予了前所未有的系統(tǒng)關(guān)注；另外，治理基礎(chǔ)審計(jì)還可以很好地包容當(dāng)前關(guān)于管理審計(jì)、公司戰(zhàn)略審計(jì)、公司治理結(jié)構(gòu)審計(jì)等方面的理論與實(shí)踐探索。所以，治理基礎(chǔ)審計(jì)并沒(méi)有全盤(pán)否定制度基礎(chǔ)審計(jì)模式和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式，而是繼承了原有模式的優(yōu)點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)了兩種原有審計(jì)模式的融合與提升，并最終超越了原有的審計(jì)模式，形成一種全新的審計(jì)模式。

從實(shí)踐角度看，治理基礎(chǔ)審計(jì)的產(chǎn)生有著深厚的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。對(duì)公司治理準(zhǔn)則和指南的研究為治理基礎(chǔ)審計(jì)準(zhǔn)備了必要的條件；而原有制度基礎(chǔ)審計(jì)模式和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)模式下的審計(jì)實(shí)務(wù)也比較容易實(shí)現(xiàn)改造，可以為新的治理基礎(chǔ)審計(jì)模式服務(wù)。另外審計(jì)合謀問(wèn)題在治理基礎(chǔ)審計(jì)模式下通過(guò)公司治理理論也可以得到更好地解釋。因?yàn)閷徲?jì)合謀的達(dá)成往往是以公司治理的缺陷為前提的，公司治理的缺陷使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨“要么合謀，要么失去客戶(hù)”的兩難境地。所以要降低審計(jì)合謀的可能性，就應(yīng)當(dāng)從根源上考慮規(guī)范企業(yè)的公司治理機(jī)制。因此，治理基礎(chǔ)審計(jì)模式在實(shí)踐中具有基本可行性。

（三）構(gòu)建治理基礎(chǔ)審計(jì)模式的障礙分析

大凡一種新的模式的建立，都必須克服很多理論與實(shí)踐中的障礙。對(duì)治理基礎(chǔ)審計(jì)模式來(lái)說(shuō)，也必然面臨著很多障礙。

這些障礙主要來(lái)自以下幾個(gè)方面：（1）公司治理本身存在多種模式，會(huì)受到諸多環(huán)境因素的影響。目前世界上主要存在著美國(guó)的公眾治理模式、日德的主銀行治理模式和東南亞的家族治理模式三種基本的公司治理模式。而事實(shí)上各種治理模式都并存于每個(gè)國(guó)家，并由于經(jīng)濟(jì)、政治和歷史文化等各種因素的影響而又產(chǎn)生了很多的具體變化。甚至在一些國(guó)家和地區(qū)，公司制還不是一種普遍的企業(yè)組織形式，公司治理的觀念還很淡薄。這對(duì)治理基礎(chǔ)審計(jì)模式的實(shí)施構(gòu)成了重大障礙。（2）公司治理問(wèn)題本身十分敏感，從而治理基礎(chǔ)審計(jì)很可能會(huì)遭到來(lái)自某些利益相關(guān)者的抵觸和壓力。公司治理在任何時(shí)候都反映了利益相關(guān)者之間的斗爭(zhēng)和妥協(xié)，從而治理基礎(chǔ)審計(jì)對(duì)公司治理的審計(jì)參與有可能不受歡迎，得不到被審計(jì)方的必要支持與配合。（3）治理基礎(chǔ)審計(jì)所涉及的對(duì)公司治理的評(píng)價(jià)需要很多的職業(yè)判斷。而職業(yè)判斷的增加加大了審計(jì)責(zé)任與風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專(zhuān)業(yè)能力要求更高。這也可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在面臨較大的不確定性時(shí)，盡量回避對(duì)某些公司治理問(wèn)題作出明確的審計(jì)判斷。（4）相關(guān)的政府監(jiān)管部門(mén)對(duì)治理基礎(chǔ)審計(jì)還缺少足夠的法規(guī)支持。如果政府監(jiān)管部門(mén)不對(duì)公司治理問(wèn)題提出更嚴(yán)格的法律規(guī)范，那么治理基礎(chǔ)審計(jì)也就必然缺少足夠的推動(dòng)力。（5）治理基礎(chǔ)審計(jì)面臨著如何確保對(duì)公司治理適度審計(jì)關(guān)注問(wèn)題。由于公司治理本身的復(fù)雜性和敏感性，治理基礎(chǔ)審計(jì)必須保證其始終僅僅就審計(jì)業(yè)務(wù)來(lái)考慮公司治理問(wèn)題，而對(duì)那些具體而敏感的治理問(wèn)題則應(yīng)保持謹(jǐn)慎參與，防止對(duì)公司治理的過(guò)度關(guān)注，以免自身卷入公司各利益相關(guān)者之間的利益博弈中，從而喪失審計(jì)的超然獨(dú)立性。此外，隨著審計(jì)關(guān)注從內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)控制向公司治理的延伸，仍然不能忽視原有審計(jì)模式下的審計(jì)要點(diǎn)，因?yàn)閷?duì)公司治理給予足夠的審計(jì)關(guān)注并不意味著可以放松對(duì)其他審計(jì)要點(diǎn)的必要關(guān)注。

[參考文獻(xiàn)]

篇（4）

第一，如何實(shí)施對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件本身的審計(jì)。實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)信息數(shù)據(jù)處理的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件自身的合法性、具體處理規(guī)則的準(zhǔn)確性以及對(duì)非法處理的控制等，是決定會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是否準(zhǔn)確的關(guān)鍵要素之一。

第二，如何實(shí)施對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)。盡管計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)可以按照會(huì)計(jì)制度的要求，仿照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的憑證、賬簿及報(bào)表等格式處理輸出各類(lèi)會(huì)計(jì)信息，但是，在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)中。對(duì)數(shù)據(jù)的組織和管理模式卻發(fā)生了實(shí)質(zhì)性的變化。如何按照審計(jì)方案的要求獲取基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，并進(jìn)一步進(jìn)行審計(jì)處理，是對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)實(shí)施審計(jì)的關(guān)鍵。

二、計(jì)算機(jī)審計(jì)的主要內(nèi)容

《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》第三十條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)檢查被審計(jì)單位運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)管理財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)提供運(yùn)用電子計(jì)算機(jī)儲(chǔ)存、處理的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支由于數(shù)據(jù)及有關(guān)資料”。

從《條例》所賦予的權(quán)利來(lái)看，計(jì)算機(jī)審計(jì)的對(duì)象是被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)（即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件）及其系統(tǒng)數(shù)據(jù)。

（一）對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的審計(jì)

在計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)核算的具體過(guò)程、核算方法以及對(duì)核算過(guò)程和方法的控制，基本上都是通過(guò)軟件程序的方式固定實(shí)現(xiàn)的。這樣，對(duì)會(huì)計(jì)核算過(guò)程的審計(jì)，就主要體現(xiàn)在對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的模式和主要功能的審計(jì)上。

1．對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)

計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式，是對(duì)會(huì)計(jì)核算組織及核算業(yè)務(wù)過(guò)程的具體體現(xiàn)。會(huì)計(jì)核算的組織是否嚴(yán)密，核算業(yè)務(wù)過(guò)程是古符合內(nèi)部控制制度的要求等，都可以通過(guò)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)得出結(jié)論

對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件模式審計(jì)，可通過(guò)運(yùn)行系統(tǒng)的最長(zhǎng)業(yè)務(wù)流程和最短業(yè)務(wù)流程實(shí)現(xiàn)，其中，關(guān)鍵的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的控制可通過(guò)簡(jiǎn)單運(yùn)行進(jìn)行檢測(cè)。例如，會(huì)計(jì)制度要求，經(jīng)過(guò)審核的會(huì)計(jì)憑證才能記賬，就可以通過(guò)對(duì)樣本憑證的審核和記賬操作結(jié)果驗(yàn)證。

2．確保系統(tǒng)安全的功能審計(jì)

這主要包括兩方面內(nèi)容，其一，是系統(tǒng)的使用安全控制功能；其二，是系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全控制功能。

系統(tǒng)的使用安全控制，是指系統(tǒng)所具備的禁止非法使用和禁止越權(quán)使用的控制功能、在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中，是通過(guò)對(duì)系統(tǒng)使用人員的密碼設(shè)置和授權(quán)設(shè)置以及進(jìn)入系統(tǒng)的身份驗(yàn)證功能實(shí)現(xiàn)的。對(duì)這些功能的審計(jì)，可通過(guò)簡(jiǎn)單的測(cè)試試驗(yàn)得出結(jié)論。

系統(tǒng)數(shù)據(jù)，按時(shí)間劃分，可分為歷史數(shù)據(jù)和當(dāng)前數(shù)據(jù)；按數(shù)據(jù)的處理性質(zhì)劃分，可分為基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、中間數(shù)據(jù)和結(jié)果數(shù)據(jù)。對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的管理，是按照系統(tǒng)數(shù)據(jù)的組織模型借助于數(shù)據(jù)庫(kù)管理系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)的。

為確保系統(tǒng)數(shù)據(jù)安全。系統(tǒng)不僅要具備對(duì)歷史數(shù)據(jù)的卸出和重新裝入功能，還應(yīng)具備對(duì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的完整的備份與恢復(fù)功能。對(duì)這些功能的審計(jì)，不僅要測(cè)試其功能的完整性，而且要重點(diǎn)測(cè)試其與基礎(chǔ)設(shè)置的一致性。例如，在存貨核算系統(tǒng)中，若上年度采用移動(dòng)平均法，本年度改為先進(jìn)先出法，則對(duì)上年度的歷史數(shù)據(jù)恢復(fù)后，系統(tǒng)對(duì)上年度的存貨計(jì)價(jià)方法也應(yīng)相應(yīng)的采用移動(dòng)平均法。

3．保留審計(jì)線(xiàn)索的功能評(píng)價(jià)

計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中，電子數(shù)據(jù)的特點(diǎn)、使原有在手工方式下的直接修改數(shù)據(jù)的“痕跡”消失，但是，利用計(jì)算機(jī)的“海量”存儲(chǔ)能力，從軟件設(shè)計(jì)的理論上分析，任何處理過(guò)程都是可以記錄并查詢(xún)的，這就為審計(jì)線(xiàn)索的保留提供了技術(shù)基礎(chǔ)。例如：應(yīng)收賬款的核銷(xiāo)處理，卻早需要，系統(tǒng)可以詳細(xì)的記錄每一筆核銷(xiāo)的對(duì)應(yīng)賬項(xiàng)；同樣，對(duì)于使用者對(duì)系統(tǒng)的每一步操作．包括其操作時(shí)間和操作內(nèi)容系統(tǒng)都可以詳細(xì)的記錄，等等。當(dāng)然，考慮到系統(tǒng)的運(yùn)行效率，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中，應(yīng)保留哪些審計(jì)線(xiàn)索，審計(jì)部分首先應(yīng)提出具體的要求，否則，就沒(méi)有評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)。

4．系統(tǒng)功能的合法化審計(jì)

系統(tǒng)功能合法化審計(jì)助重點(diǎn)，是審查軟件是否提供了支持系統(tǒng)進(jìn)行非法處理或違法處理的功能。例如：某些系統(tǒng)提供的“反記賬”和“反結(jié)賬”功能，就是支持使用者實(shí)現(xiàn)“無(wú)”痕跡修改歷史賬簿的功能。這些“違法”功能，在軟件中往往隱藏較深。最直接的審計(jì)方法是分析軟件的功能模型或數(shù)據(jù)組織模型，但這涉及到軟件產(chǎn)品的技術(shù)秘密，可操作性幾乎沒(méi)有。這一方面內(nèi)容的審計(jì)方法，本文在后面的計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)中介紹。

5．軟件業(yè)務(wù)處理規(guī)則的審計(jì)

業(yè)務(wù)處理規(guī)則是軟件系統(tǒng)進(jìn)行某一業(yè)務(wù)處理的原則、步驟和具體算法。例如：期末轉(zhuǎn)賬處理，不僅有具體的各類(lèi)成本費(fèi)用的計(jì)算、分?jǐn)偤徒Y(jié)轉(zhuǎn)的算法，稅金的算法，還有嚴(yán)格的處理原則和結(jié)轉(zhuǎn)順序；存貨成本的計(jì)算，不同的存貨計(jì)價(jià)方法，其對(duì)應(yīng)的業(yè)務(wù)規(guī)則是不同的；等等。業(yè)務(wù)規(guī)則是否準(zhǔn)確，直接影響系統(tǒng)的運(yùn)算處理結(jié)果。

對(duì)軟件業(yè)務(wù)處理規(guī)則的審計(jì)，同樣是十分困難的，本文在后面的計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)中介紹。

（二）對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)

目前國(guó)內(nèi)大部分企業(yè)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中，所采用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件是由專(zhuān)業(yè)的軟件公司研制的，專(zhuān)業(yè)軟件設(shè)計(jì)者與系統(tǒng)應(yīng)用者的不同，客觀上限制了故意作弊的動(dòng)機(jī)和可能。但是，由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟．件的通用性特點(diǎn)，其靈活程度足以滿(mǎn)足使用者的部分作弊和造假需求，加之計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本身數(shù)據(jù)處理的隱蔽性和不可視化的處理過(guò)程設(shè)計(jì)，使利從計(jì)算機(jī)系統(tǒng)作弊和造假的審計(jì)更困難，因此，對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)在計(jì)算機(jī)審計(jì)中就更加重要。

對(duì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的審計(jì)重點(diǎn)包括初個(gè)方面：

1．進(jìn)入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)審計(jì)

由于各企業(yè)信息化的程度不同，使得企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)的獲取方式不一致，按目前國(guó)內(nèi)企業(yè)的實(shí)際分析，主要可分為兩種類(lèi)型：其一，全面實(shí)現(xiàn)了企業(yè)信息化（如：已實(shí)施ERP）的企業(yè)，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)，一部分源于業(yè)務(wù)系統(tǒng)，這部分來(lái)源于業(yè)務(wù)系統(tǒng)的原始數(shù)據(jù)（記賬憑證為主）可以通過(guò)系統(tǒng)的查詢(xún)功能直接查詢(xún)到其對(duì)應(yīng)的具體業(yè)務(wù)，另一部分來(lái)源于企業(yè)的自制記賬憑證的人工輸出或系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證；其二，僅在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門(mén)實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)處理的企業(yè)，其系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)（記賬憑證為主）來(lái)源于各類(lèi)憑證的人工輸入和系統(tǒng)內(nèi)部的機(jī)制轉(zhuǎn)賬憑證。

由于系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)的復(fù)雜性。決定了傳統(tǒng)手工審計(jì)的困難聲是計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的重點(diǎn)力作之一。

2．財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)輸出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的審計(jì)。

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件中，對(duì)系統(tǒng)輸出的設(shè)計(jì)，完全是一種工具化的設(shè)計(jì)，也就是說(shuō)，系統(tǒng)具體輸出什么、以何種方式輸出、輸出格式是怎樣的？等等，基本上是由使用者決定的；軟件只是提供了實(shí)現(xiàn)使用者輸出要求的機(jī)制和功能。例如：在利潤(rùn)表中，盡管系統(tǒng)可以準(zhǔn)確的核算出任意一個(gè)會(huì)計(jì)期間的營(yíng)業(yè)收入，但是，使用者完全可以通過(guò)利潤(rùn)表的初始化設(shè)置，使利潤(rùn)表中輸出的營(yíng)業(yè)收入與系統(tǒng)的核算結(jié)果一致或不一致，而這種一致或不一致都是系統(tǒng)無(wú)法控制的。

因此，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)輸出信息的審計(jì)，同樣是計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的重點(diǎn)功能。

三、計(jì)算機(jī)審計(jì)的定位。

計(jì)算機(jī)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中的具體應(yīng)用。對(duì)計(jì)算機(jī)審計(jì)提出了客觀需求，計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展，特別是計(jì)算機(jī)系統(tǒng)間數(shù)據(jù)接口技術(shù)的發(fā)展和數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)及數(shù)據(jù)接口規(guī)范（如：XML標(biāo)準(zhǔn)等）的發(fā)展，為計(jì)算機(jī)審計(jì)提供了技術(shù)支持。

根據(jù)對(duì)計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì)的對(duì)象和目標(biāo)的不同，一部分審計(jì)工作可以在被審計(jì)單位的計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中通過(guò)一些簡(jiǎn)單的測(cè)試進(jìn)行或沿用傳統(tǒng)的審計(jì)方式，但是，更多的工作需要計(jì)算機(jī)審計(jì)的支持。結(jié)合不同的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)要求，計(jì)算機(jī)審計(jì)可分為：計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)和計(jì)算機(jī)審計(jì)測(cè)試系統(tǒng)。

（－）計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)

計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)，就是按照審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)內(nèi)容的要求，獲取轉(zhuǎn)換被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，并能利用各類(lèi)審計(jì)程序和審計(jì)方案進(jìn)行審計(jì)處理的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)。

計(jì)算機(jī)審計(jì)系統(tǒng)的目標(biāo)是計(jì)算機(jī)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的系統(tǒng)數(shù)據(jù)，包括系統(tǒng)原始數(shù)據(jù)和輸出信息。

篇（5）

二、全面實(shí)行送達(dá)審計(jì)，強(qiáng)化提高審計(jì)質(zhì)量的手段

通過(guò)長(zhǎng)期的審計(jì)實(shí)踐證明，送達(dá)審計(jì)相對(duì)就地審計(jì)有許多優(yōu)點(diǎn)。一是減少因?qū)徲?jì)實(shí)施給被審計(jì)單位帶來(lái)的工作麻煩和費(fèi)用開(kāi)支，體現(xiàn)出審計(jì)的服務(wù)意識(shí)；二是審計(jì)工作可以排除被審計(jì)單位的干擾和情面，使審計(jì)結(jié)果進(jìn)一步客觀公正；三是可以減少審計(jì)人員違紀(jì)違規(guī)的機(jī)會(huì)和條件，進(jìn)而防范和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：更重要的是便于加強(qiáng)審計(jì)管理，讓審計(jì)實(shí)施置于領(lǐng)導(dǎo)和同事們的監(jiān)督之下，使審計(jì)工作更加嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致。為充分利用報(bào)送審計(jì)的優(yōu)勢(shì)，我們?cè)诳偨Y(jié)試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，制定了《送達(dá)審計(jì)操作的具體規(guī)定》，從2006年開(kāi)始全面推行了送達(dá)審計(jì)辦法。通過(guò)近幾年的實(shí)踐證明，既提高了審計(jì)質(zhì)量，又規(guī)避了審計(jì)違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題的發(fā)生。

三、加強(qiáng)審計(jì)復(fù)核，嚴(yán)把提高審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵

審計(jì)復(fù)核是審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。由于受機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員編制所限，我局沒(méi)有內(nèi)設(shè)法制機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ殢?fù)核人員。為了加強(qiáng)審計(jì)復(fù)核工作，嚴(yán)把審計(jì)質(zhì)量關(guān)，彌補(bǔ)無(wú)專(zhuān)職審計(jì)復(fù)核人員的不足，局機(jī)關(guān)成立了具有審計(jì)、會(huì)計(jì)中級(jí)技術(shù)職稱(chēng)的兼職的四人審計(jì)復(fù)核小組，組長(zhǎng)由分管審計(jì)質(zhì)量的副局長(zhǎng)擔(dān)任。審計(jì)復(fù)核實(shí)行復(fù)核小組人員分工、分級(jí)負(fù)責(zé)，分初核、復(fù)核和復(fù)核組長(zhǎng)審核三個(gè)過(guò)程，使每一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)復(fù)核至少經(jīng)過(guò)三個(gè)人之手，發(fā)揮了集體的智慧，確保審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量萬(wàn)無(wú)一失。同時(shí)，在復(fù)核小組建立了到項(xiàng)目、到人的審計(jì)質(zhì)量考核臺(tái)賬，記錄審計(jì)質(zhì)量方面出現(xiàn)的問(wèn)題。年終，由復(fù)核小組負(fù)責(zé)檢查立卷檔的審計(jì)項(xiàng)目檔案，匯總?cè)甑膶徲?jì)質(zhì)量臺(tái)賬，作為審計(jì)質(zhì)量考核、個(gè)人綜合考核和優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)選的重要依據(jù)。

四、建立質(zhì)量激勵(lì)機(jī)制，激活提高審計(jì)質(zhì)量的引擎

從2002年開(kāi)始，我局就制定了《機(jī)關(guān)工作人員年度綜合考核辦法》，并經(jīng)過(guò)逐年修訂完善，現(xiàn)已基本定型。《辦法》從“德、能、勤、績(jī)、廉”五個(gè)方面對(duì)各個(gè)崗位的目標(biāo)任務(wù)、工作職責(zé)、工作內(nèi)容、工作要求等內(nèi)容進(jìn)行量化，進(jìn)行百分制考核。平時(shí)做好考核記載，年終嚴(yán)格綜合考核，并將考核結(jié)果作為對(duì)個(gè)人獎(jiǎng)罰、年度公務(wù)員考核和評(píng)優(yōu)樹(shù)模的重要依據(jù)。通過(guò)績(jī)效考核，有效地調(diào)動(dòng)了機(jī)關(guān)人員的工作積極性和責(zé)任感，使全局上下人人明白自己的職責(zé)和義務(wù)，形成了人在約束中活動(dòng)，職責(zé)在規(guī)定范圍內(nèi)履行，權(quán)力在制約下行使，各履其職，各盡其責(zé)，遵章守紀(jì)的局面，出色地完成了歷年的各項(xiàng)工作任務(wù)。我局的綜合考核辦法得到了縣日標(biāo)責(zé)任考核辦公室的認(rèn)同，在縣級(jí)機(jī)關(guān)進(jìn)行了推廣。

篇（6）

投資效益是指在投資活動(dòng)中所消耗或占用的活勞動(dòng)和物化勞動(dòng)與所獲得的有用效果的比較，也就是投資活動(dòng)中所耗與所得的關(guān)系。投資效益審計(jì)是指對(duì)投資活動(dòng)所耗與所得進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和建議的活動(dòng)。基于這一概念，投資效益審計(jì)的內(nèi)容應(yīng)包括：

(一)審查建設(shè)項(xiàng)目立項(xiàng)決策的正確性。以前審計(jì)發(fā)現(xiàn)，有些項(xiàng)目可行性研究論證不充分，地質(zhì)勘探不詳，存在應(yīng)付、走過(guò)場(chǎng)現(xiàn)象，可行性研究報(bào)告審批不負(fù)責(zé)任，決策草率，長(zhǎng)官意志嚴(yán)重，直接導(dǎo)致項(xiàng)目布局不合理，或者污染嚴(yán)重，破壞環(huán)境，經(jīng)濟(jì)效益低下，損失浪費(fèi)驚人。因此，投資效益審計(jì)必須首先對(duì)建設(shè)項(xiàng)目立項(xiàng)決策進(jìn)行審計(jì)，內(nèi)容包括審查勘探設(shè)計(jì)單位的資質(zhì)、擬建規(guī)模是否科學(xué)合理、項(xiàng)目選址是否滿(mǎn)足城市規(guī)劃和環(huán)境保護(hù)的要求、項(xiàng)目論證是否切實(shí)可行等。

(二)審查建設(shè)項(xiàng)目概算。建設(shè)項(xiàng)目概算是在可行性研究報(bào)告批準(zhǔn)的投資估算框架內(nèi)，編制項(xiàng)目從籌建至竣工所需費(fèi)用的重要文件，是控制和確定工程造價(jià)的依據(jù)。審查概算包括審查概算的編制和執(zhí)行兩個(gè)方面，其主要內(nèi)容一般包括：

1.審查建筑安裝工程費(fèi)用。

2.審查設(shè)備費(fèi)用。

3.審查工程包括土地、青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷安置補(bǔ)助費(fèi)、建設(shè)單位管理費(fèi)、勘測(cè)設(shè)計(jì)費(fèi)、辦公及生活家具購(gòu)置費(fèi)、研究試驗(yàn)費(fèi)、生產(chǎn)職工培訓(xùn)費(fèi)、聯(lián)合試運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)、建設(shè)期貸款利息等費(fèi)用在內(nèi)的其他費(fèi)用。

4.審查概算的執(zhí)行情況。

(三)審查建設(shè)資金使用的合規(guī)性和有效性。建設(shè)資金的運(yùn)用貫穿于建設(shè)項(xiàng)目從籌建至竣工的全過(guò)程，管好用好建設(shè)資金對(duì)于提高投資效益具有十分重要的作用。因此，對(duì)建設(shè)資金使用的審計(jì)應(yīng)以資金流程為主線(xiàn)，從項(xiàng)目立項(xiàng)至竣工諸環(huán)節(jié)資金的管理使用方面入手，其主要內(nèi)容一般包括：

1.審查建設(shè)資金是否符合專(zhuān)款專(zhuān)用的原則，有無(wú)挪用資金的問(wèn)題。

2.審查各種債權(quán)是否真實(shí)合規(guī)，有無(wú)不合理的資金占用。

3.審查建設(shè)支出是否真實(shí)，有無(wú)虛列支出后轉(zhuǎn)移資金的問(wèn)題。

4.審查工程結(jié)算是否合規(guī)，有無(wú)多計(jì)多付工程款的問(wèn)題。

5.審查工程專(zhuān)家咨詢(xún)費(fèi)、業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)、廣告費(fèi)、贊助費(fèi)等是否真實(shí)合規(guī)，有無(wú)商業(yè)賄賂問(wèn)題。

6.審查內(nèi)部收款收據(jù)存根是否列入了財(cái)務(wù)帳，有無(wú)基建收入等各種收入不入賬，形成帳外資金的問(wèn)題。

(四)審查建設(shè)工期和達(dá)到設(shè)計(jì)能力的合理性。建設(shè)項(xiàng)目的工期分為設(shè)計(jì)合理工期和實(shí)際工期，達(dá)到設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力的年限也分為設(shè)計(jì)年限和實(shí)際年限。在保證建設(shè)質(zhì)量的前期下，實(shí)際工期越短則投資效益越高，同樣，在保證產(chǎn)品質(zhì)量的前期下，實(shí)際達(dá)到生產(chǎn)能力的年限越短則投資效益越高。因此對(duì)已竣工的建設(shè)項(xiàng)目應(yīng)審查以下四個(gè)方面的內(nèi)容：

1.通過(guò)設(shè)計(jì)工期與實(shí)際工期和設(shè)計(jì)達(dá)產(chǎn)年限與實(shí)際達(dá)產(chǎn)年限的對(duì)比分析，評(píng)價(jià)建設(shè)速度和建設(shè)質(zhì)量對(duì)投資效益的影響程度。

2.通過(guò)設(shè)計(jì)概算與實(shí)際完成投資額、建設(shè)成本與單位生產(chǎn)能力投資的對(duì)比分析，評(píng)價(jià)工程造價(jià)的高低。

3.通過(guò)可研與實(shí)際的投資回收期、財(cái)務(wù)凈現(xiàn)值、內(nèi)部收益率等經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的對(duì)比分析，評(píng)價(jià)項(xiàng)目建成投產(chǎn)后的獲利能力大小。

4.通過(guò)現(xiàn)金流量分析，評(píng)價(jià)項(xiàng)目?jī)攤€款能力。

二、投資效益審計(jì)的指標(biāo)

投資效益審計(jì)與投資財(cái)務(wù)收支審計(jì)不同，涉及面廣，難度大，又比較復(fù)雜。因此，投資效益審計(jì)除應(yīng)用投資財(cái)務(wù)收支審計(jì)的方法外，還應(yīng)建立一套科學(xué)適用的審計(jì)指標(biāo)體系，通過(guò)定量與定性分析，得出比較準(zhǔn)確的結(jié)論。投資效益審計(jì)針對(duì)不同的審計(jì)內(nèi)容應(yīng)主要設(shè)立以下指標(biāo)考核：

(一)建設(shè)速度審計(jì)

由于在保證質(zhì)量的前提下，加快項(xiàng)目建設(shè)速度，快速形成生產(chǎn)能力，就能加速資金周轉(zhuǎn)，提高投資效益。因此，對(duì)建設(shè)速度的審計(jì)應(yīng)設(shè)立建設(shè)工期和達(dá)到設(shè)計(jì)能力兩個(gè)指標(biāo)考核：

1.建設(shè)工期審計(jì)指標(biāo)。建設(shè)工期是指建設(shè)項(xiàng)目或單項(xiàng)工程從開(kāi)工建設(shè)至建成投產(chǎn)為止所經(jīng)歷的時(shí)間，分為設(shè)計(jì)定額工期和實(shí)際建設(shè)工期，審計(jì)中應(yīng)將這兩個(gè)指標(biāo)對(duì)比：

竣工建設(shè)項(xiàng)目實(shí)際工期

建設(shè)項(xiàng)目定額工期率=－－－－－－－－×100%

竣工建設(shè)項(xiàng)目設(shè)計(jì)定額工期

竣工各單項(xiàng)工程實(shí)際工期

單項(xiàng)工程定額工期率=－－－－－－－－×100%

竣工各單項(xiàng)工程設(shè)計(jì)定額工期

通過(guò)這兩個(gè)指標(biāo)的對(duì)比，可以得出建設(shè)項(xiàng)目或單項(xiàng)工程是提前建成，還是延期建成，并分析其原因，提出審計(jì)建議。

2.達(dá)到生產(chǎn)能力年限的審計(jì)。達(dá)到設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力年限是指建設(shè)項(xiàng)目或單項(xiàng)工程從投產(chǎn)至達(dá)到設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力為止所經(jīng)歷的時(shí)間。由于在達(dá)到設(shè)計(jì)生產(chǎn)能力之前，產(chǎn)品產(chǎn)量、質(zhì)量、成本、勞動(dòng)生產(chǎn)率、盈利等指標(biāo)均不穩(wěn)定，達(dá)不到設(shè)計(jì)的要求，相應(yīng)的要造成一定的經(jīng)濟(jì)損失，不過(guò)這個(gè)相對(duì)損失是客觀存在的，并在設(shè)計(jì)合理年限范圍內(nèi)允許。因此，對(duì)達(dá)到生產(chǎn)能力年限的審計(jì)應(yīng)以達(dá)產(chǎn)前造成的實(shí)際經(jīng)濟(jì)損失多少來(lái)判斷：

L=T〔(C1-C0)Q1+E·F(1-Q1/Q0)〕

上式中，L為實(shí)際達(dá)到設(shè)計(jì)能力年限的經(jīng)濟(jì)損失，T為達(dá)到設(shè)計(jì)能力實(shí)際所需的年限，C1為達(dá)到設(shè)計(jì)能力前的單位產(chǎn)品實(shí)際成本，C0為達(dá)到設(shè)計(jì)能力時(shí)的單位產(chǎn)品實(shí)際成本，Q1為達(dá)到設(shè)計(jì)能力前的實(shí)際平均年產(chǎn)量，Q0為達(dá)到設(shè)計(jì)能力時(shí)的年產(chǎn)量，F(xiàn)為建成投產(chǎn)的固定資產(chǎn)價(jià)值，E為標(biāo)準(zhǔn)投資效果系數(shù)。

通過(guò)計(jì)算得出實(shí)際達(dá)到設(shè)計(jì)能力年限的經(jīng)濟(jì)損失，再與設(shè)計(jì)文件中達(dá)到設(shè)計(jì)能力年限的經(jīng)濟(jì)損失相比較，如果數(shù)額越小，說(shuō)明經(jīng)濟(jì)損失愈小，反之，則經(jīng)濟(jì)損失越大。應(yīng)分析其原因，針對(duì)存在的問(wèn)題，提出改善管理，降低成本，加強(qiáng)質(zhì)量控制，提高勞動(dòng)生產(chǎn)率的建議。

(二)工程質(zhì)量審計(jì)。按國(guó)家現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定，工程質(zhì)量可劃分為優(yōu)良工程、合格工程和不合格工程三個(gè)等級(jí)。凡竣工并經(jīng)驗(yàn)收的建設(shè)項(xiàng)目單位工程都可評(píng)出工程質(zhì)量等級(jí)。審計(jì)時(shí)應(yīng)設(shè)立以下三個(gè)指標(biāo)考核：

優(yōu)良單位工程個(gè)數(shù)

優(yōu)良工程品率=－－－－－－－－×100%

建設(shè)項(xiàng)目全部單位工程個(gè)數(shù)

合格單位工程個(gè)數(shù)

合格工程品率=－－－－－－－－×100%

建設(shè)項(xiàng)目全部單位工程個(gè)數(shù)

不合格單位工程個(gè)數(shù)

不合格工程品率=－－－－－－－－×100%

建設(shè)項(xiàng)目全部單位工程個(gè)數(shù)

通過(guò)以上公式計(jì)算可得出優(yōu)良工程、合格工程、不合格工程所占全部單位工程的比重，評(píng)價(jià)工程質(zhì)量情況，并對(duì)不合格工程應(yīng)查明原因和責(zé)任，對(duì)由于施工方責(zé)任造成的質(zhì)量問(wèn)題，應(yīng)按規(guī)定建議無(wú)償返工；對(duì)由于建設(shè)方責(zé)任或不明原因造成的質(zhì)量問(wèn)題，應(yīng)建議采取加固補(bǔ)修等補(bǔ)救措施，否則不能交付使用。

(三)建設(shè)成本審計(jì)。對(duì)建設(shè)成本的審計(jì)主要應(yīng)通過(guò)計(jì)算工程成本降低率、單位生產(chǎn)能力投資、報(bào)廢工程支出率三個(gè)指標(biāo)進(jìn)行考核。

預(yù)算價(jià)與實(shí)際成本之差

工程成本降低率=－－－－－－－－×100%

各單位工程預(yù)算成本之和

通過(guò)計(jì)算這個(gè)指標(biāo)，可以得出實(shí)際建設(shè)成本比設(shè)計(jì)成本降低或超支額，并得出與設(shè)計(jì)成本之間比率，考察分析建設(shè)成本管理的有效性。

建設(shè)項(xiàng)目實(shí)際交付使用成本

單位生產(chǎn)能力投資=－－－－－－－－×100%

交付使用項(xiàng)目所增生產(chǎn)能力

通過(guò)計(jì)算這個(gè)指標(biāo)，可以得出每個(gè)單位生產(chǎn)能力所耗費(fèi)的投資額，并與同行業(yè)或歷史水平比較，考察分析單位生產(chǎn)能力投資的高低。

報(bào)廢工程支出

報(bào)廢工程支出比率=－－－－－－－－×100%

項(xiàng)目建設(shè)總成本

通過(guò)計(jì)算這個(gè)指標(biāo)，可以得出在建設(shè)過(guò)程中因主客觀原因發(fā)生的報(bào)廢工程支出與建設(shè)總成本之間的比率，考察分析這類(lèi)支出的比重，查找其主客觀原因，提出防止損失浪費(fèi)的建議。

(四)建設(shè)項(xiàng)目投產(chǎn)后收益的審計(jì)。對(duì)建設(shè)項(xiàng)目收益的審計(jì)應(yīng)設(shè)立新增固定資產(chǎn)價(jià)值率、投資利潤(rùn)率、投資回收期、貸款償還期等四個(gè)指標(biāo)進(jìn)行考核。

本期新增總產(chǎn)值

新增固定資產(chǎn)產(chǎn)值率=－－－－－－－－×100%

本期新增固定資產(chǎn)價(jià)值

通過(guò)這個(gè)指標(biāo)，可以得出項(xiàng)目單位固定資產(chǎn)價(jià)值所新創(chuàng)造的產(chǎn)品價(jià)值。比率越高，說(shuō)明項(xiàng)目投入產(chǎn)出率越大，反之，則越小。

項(xiàng)目投產(chǎn)后的年利潤(rùn)總額

投資利潤(rùn)率=－－－－－－－－×100%

建設(shè)項(xiàng)目投資總額

通過(guò)計(jì)算這個(gè)指標(biāo)，可以得出項(xiàng)目的獲利能力。這個(gè)比率越大，說(shuō)明獲利能力越強(qiáng)，反之，則越弱。

N

投資回收期：I=∑(S-C′-T)

i=1

上式中，I為項(xiàng)目投資總額，S為年銷(xiāo)售收入，C′為不含折舊的年經(jīng)營(yíng)總成本，T為年銷(xiāo)售稅金，N為投資回收期。

通過(guò)計(jì)算這個(gè)指標(biāo)，可以得出項(xiàng)目以?xún)衾麧?rùn)及折舊的形式賺回投資總額所需要的時(shí)間，再與可研報(bào)告確定的投資回收期相比較，得出項(xiàng)目實(shí)際投資回收期的長(zhǎng)短，投資回收期越短，說(shuō)明投資經(jīng)濟(jì)效益越好，反之，則越差。

Pb

貸款償還期：Ib=∑(F+D+F0)

i=1

上述中，Ib為投資中的貸款本金和利息，F(xiàn)為年凈利潤(rùn)，D為可用作償還貸款的折舊，F(xiàn)0為可用作償還貸款的基建收入留成等其他資金，Pb為貸款償還期。

篇（7）

1．Internet改變了審計(jì)信息的收集方式。收集審計(jì)信息主要是收集審計(jì)證據(jù)。《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則——審計(jì)證據(jù)》認(rèn)為獲取審計(jì)證據(jù)的方法包括檢查、觀察、詢(xún)問(wèn)及函說(shuō)計(jì)算、分析程序。我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第5號(hào)——審計(jì)證據(jù)》中提到的方法與其基本相同、有檢查、監(jiān)盤(pán)、觀察、查詢(xún)及函證、計(jì)算。由于在網(wǎng)絡(luò)條件下，所有現(xiàn)金、庫(kù)存材料和各項(xiàng)固定資產(chǎn)等實(shí)物由計(jì)算機(jī)實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)地進(jìn)行管理，所有憑證、帳簿、報(bào)表及各種書(shū)面文件均已成為網(wǎng)絡(luò)上的電磁信號(hào)，口頭詢(xún)問(wèn)和函詢(xún)均可從網(wǎng)上進(jìn)行交談和發(fā)電子給上的電磁信號(hào)，口頭詢(xún)問(wèn)和函詢(xún)均可從網(wǎng)上進(jìn)行交談和發(fā)電子郵件等方式，各種計(jì)算與分析都可借助計(jì)算機(jī)來(lái)進(jìn)行。因此與傳統(tǒng)的做法有很大不同，將大大增加收集審計(jì)證據(jù)的實(shí)時(shí)性、可靠性，也將大大減低審計(jì)證據(jù)收集的成本。對(duì)被審單位審計(jì)信息的收集主要分為兩個(gè)方面：

首先是對(duì)被審單位內(nèi)部審計(jì)信息的收集。在被審單位建立了Internet的條件下，對(duì)于內(nèi)都審計(jì)機(jī)構(gòu)而言，可以在審計(jì)部門(mén)安裝Web服務(wù)器，或者在信息中心提供專(zhuān)門(mén)用于審計(jì)方面的Web服務(wù)器，通過(guò)運(yùn)行后臺(tái)的運(yùn)行程序，從企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)、勞資、倉(cāng)庫(kù)、銷(xiāo)售、生產(chǎn)等部門(mén)匯集到數(shù)據(jù)庫(kù)服務(wù)器的各種管理數(shù)據(jù)中收集審計(jì)所需信息，建立審計(jì)數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)。各個(gè)部門(mén)、各個(gè)崗位只要通過(guò)瀏覽器和極少量的應(yīng)用程序就可以輸入有關(guān)數(shù)據(jù)，通過(guò)Web服務(wù)器存入到數(shù)據(jù)服務(wù)器中。外市機(jī)構(gòu)則在獲得必要權(quán)限條件下，可進(jìn)入防火墻，并利用web服務(wù)器獲取所需的審計(jì)信息。

其次是對(duì)被審單位外部審計(jì)信息偽收集。在Intranet與Internet掛接的情況下，審計(jì)部門(mén)可通過(guò)其從Internet上收集國(guó)內(nèi)外有關(guān)經(jīng)濟(jì)、金融、財(cái)稅、貿(mào)易、法律、政策等與審計(jì)有關(guān)的信息，加以存儲(chǔ)和整理。例如依法審計(jì)是審計(jì)工作十分強(qiáng)調(diào)的，浩瀚的法規(guī)就可通過(guò)它收集法規(guī)制定部門(mén)在Internet上的有關(guān)法規(guī)信息。在Intranet擴(kuò)展到Extranet的條件下，可以收集與被審企業(yè)有關(guān)供應(yīng)商、客戶(hù)的有關(guān)購(gòu)、銷(xiāo)款項(xiàng)結(jié)算以及應(yīng)收、應(yīng)作預(yù)收、預(yù)付款項(xiàng)等審計(jì)信息。

2．Internet改變了審計(jì)信息加工方式。在Internet條件下，隨著憑證、帳簿等紙質(zhì)載體的消失，以及網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)本身強(qiáng)大的核對(duì)、檢查和內(nèi)部控制功能，除了在某種特定條件下還需要由人來(lái)監(jiān)盤(pán)實(shí)物庫(kù)存、實(shí)地觀察物質(zhì)的流動(dòng)及其記錄外，傳統(tǒng)意義上的查帳（無(wú)論是紙面的還是電磁借號(hào)的）已無(wú)存在的必要。長(zhǎng)期以來(lái)作為“觀其會(huì)計(jì)”的審計(jì)，將為“網(wǎng)絡(luò)審計(jì)”所代替。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代的數(shù)字，作為獨(dú)立的專(zhuān)門(mén)從事經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、評(píng)價(jià)、鑒證活動(dòng)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)審計(jì)必將大大發(fā)展。所謂數(shù)字經(jīng)濟(jì)審計(jì)也就是掌握網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、計(jì)算機(jī)技術(shù)、現(xiàn)代通訊技術(shù)和經(jīng)濟(jì)管理與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)技術(shù)的一批審計(jì)師來(lái)從事獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證活動(dòng)，其工作主要是審計(jì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與其運(yùn)行過(guò)程，審計(jì)網(wǎng)絡(luò)的安全性與可靠性、審計(jì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制情況。即主要工作不是審計(jì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及其經(jīng)營(yíng)過(guò)程所取得成果的數(shù)字本身，而是審計(jì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及其經(jīng)營(yíng)過(guò)程所取提成果的數(shù)字的形成過(guò)程。

3．Internet改變了審計(jì)信息的輸出、傳送、存貯和檢索等方式。由于網(wǎng)絡(luò)的高度信息共事性、實(shí)時(shí)性和動(dòng)態(tài)性，因此審計(jì)信息的輸出，如上市公司報(bào)表信息的充分披露，與審計(jì)有關(guān)法規(guī)的，電子郵件的收發(fā)和網(wǎng)站信息的上載與下載，審計(jì)電子文書(shū)和統(tǒng)計(jì)信息的網(wǎng)上傳送，審計(jì)信息的存貯與檢索等，都可充分運(yùn)用Internet和Intranet進(jìn)行。在有條件的情況下，還可利用鋪設(shè)光纜的專(zhuān)用網(wǎng)線(xiàn)來(lái)傳送審計(jì)信息。這方面的應(yīng)用實(shí)際上也是審計(jì)工作本身的辦公自動(dòng)化，與其他領(lǐng)域網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和現(xiàn)代通訊技術(shù)的應(yīng)用是相似的。

二、網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)與網(wǎng)絡(luò)審計(jì)

Internet/Intranet技術(shù)力財(cái)會(huì)信息系統(tǒng)由核算型向管理型、決策型的轉(zhuǎn)變提供了技術(shù)上極其廣闊的自由空間，其標(biāo)志就是網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的興起。網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)相結(jié)合的嶄新概念，是指基干網(wǎng)絡(luò)計(jì)算技術(shù)，以整合實(shí)現(xiàn)企業(yè)電子商務(wù)為目標(biāo)，提供互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下財(cái)務(wù)管理模式、財(cái)會(huì)工作方式及其各項(xiàng)功能，從而能夠進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)管理的數(shù)字化，最終實(shí)現(xiàn)管理信息的財(cái)務(wù)管理軟件系統(tǒng)。它是數(shù)字經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。是與電子商務(wù)的出現(xiàn)相伴而生的。網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)包括企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)的協(xié)同化：從網(wǎng)上采購(gòu)到網(wǎng)上銷(xiāo)售，從網(wǎng)上支付到網(wǎng)上貨款回籠，企業(yè)與供應(yīng)鏈的協(xié)同，網(wǎng)上詢(xún)價(jià)、網(wǎng)上催帳等，以及企業(yè)同社會(huì)相關(guān)部門(mén)的協(xié)同，網(wǎng)上銀行、網(wǎng)上保險(xiǎn)、網(wǎng)上報(bào)稅等。這顯然都要進(jìn)行網(wǎng)上審計(jì)。網(wǎng)絡(luò)使得企業(yè)與企業(yè)、企業(yè)與客戶(hù)千山萬(wàn)水距離之間的資金往來(lái)，變成屏幕上從某個(gè)圖標(biāo)到另一個(gè)圖標(biāo)之間的距離。企業(yè)財(cái)務(wù)管理可以延伸到地球上任何一個(gè)接點(diǎn)，可可順利地實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)程報(bào)帳、遠(yuǎn)程結(jié)帳以及遠(yuǎn)程報(bào)表。同樣可以實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)程查詢(xún)和遠(yuǎn)程審計(jì)。網(wǎng)上交易和結(jié)算活動(dòng)是即時(shí)的，動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)和動(dòng)態(tài)財(cái)務(wù)突破了原先會(huì)計(jì)周期的制約。使國(guó)際公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一些重大原則面臨著挑戰(zhàn)，使基于公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的審計(jì)也面臨挑戰(zhàn)。網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的在線(xiàn)處理辦公及網(wǎng)上理財(cái)也為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)提出了新的課題。

網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)對(duì)審計(jì)帶來(lái)影響的另一個(gè)突出表現(xiàn)是自助式會(huì)計(jì)軟件的興起。在這種情況下，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)不再局限于對(duì)被審單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)，而是擴(kuò)大到對(duì)提供下載財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件的網(wǎng)站以及網(wǎng)上為廣大用戶(hù)進(jìn)行記帳、算帳、報(bào)帳及理財(cái)活動(dòng)的那些公司，即審計(jì)客體也發(fā)生了變化。三、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的特征與開(kāi)展

網(wǎng)絡(luò)審計(jì)作為計(jì)算機(jī)桌面審計(jì)系統(tǒng)向網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展的一種新的模式包括兩大領(lǐng)域：一是對(duì)電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)、數(shù)據(jù)處理過(guò)程和處理結(jié)果進(jìn)行審計(jì)，進(jìn)一步發(fā)展成為對(duì)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)、網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)、電子商務(wù)、電子支付、電子結(jié)算多網(wǎng)絡(luò)化了的各種系統(tǒng)的設(shè)計(jì)及其運(yùn)行結(jié)果進(jìn)行審計(jì)；二是作為審計(jì)工作的輔助手段。將計(jì)算機(jī)技術(shù)、信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。現(xiàn)代通信技術(shù)應(yīng)用于辦公自動(dòng)化的各種手段引入審計(jì)工作，建立審計(jì)信息及輔助審計(jì)的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)。

篇（8）

所謂非規(guī)范審計(jì)行為，是指審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中，不遵循《審計(jì)法》及其實(shí)施條例、國(guó)家審計(jì)規(guī)范和審計(jì)人員職業(yè)道德，、、、以審謀私的行為。從多年的審計(jì)實(shí)踐中可以看出，我們的內(nèi)部控制制度并非無(wú)懈可擊，其中的一些機(jī)制和做法確實(shí)應(yīng)當(dāng)引起我們的警覺(jué)。大體表現(xiàn)在：

一是審計(jì)的獨(dú)立性無(wú)保障。外部諸如財(cái)務(wù)上、人員上對(duì)于審計(jì)監(jiān)督施加和可能施加的影響姑且不論，單從審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部來(lái)看，審計(jì)組的組成和人員的遴選，往往是根據(jù)審計(jì)機(jī)關(guān)人員多少和負(fù)責(zé)人、分管負(fù)責(zé)人，甚至是審計(jì)計(jì)劃擬定人員來(lái)確定，缺乏成熟的、可操作的選任辦法。對(duì)獨(dú)立性與否把關(guān)不嚴(yán)，一些屬于應(yīng)回避的人員成了審計(jì)組長(zhǎng)或?qū)徲?jì)組成員，有的是大家公認(rèn)與被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人或財(cái)務(wù)人員關(guān)系密切的人員被派去承擔(dān)審計(jì)事項(xiàng)，造成類(lèi)似內(nèi)部人監(jiān)督的不正常現(xiàn)象。

二是審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量缺乏評(píng)價(jià)體系。雖然審計(jì)署制定了項(xiàng)審計(jì)規(guī)范，但更細(xì)化的操作標(biāo)準(zhǔn)卻無(wú)章可循；復(fù)核審理往往只是程序的審查，即形式的審查，實(shí)質(zhì)性審查幾近空白，使審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的優(yōu)劣無(wú)從查考。有人戲稱(chēng)：給我一份被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表和年度工作總結(jié)，不用去被審計(jì)單位就可以寫(xiě)出審計(jì)報(bào)告。由于缺乏判斷審計(jì)項(xiàng)目合格與否的評(píng)價(jià)體系，一些有問(wèn)題的審計(jì)報(bào)告“順理成章”地成為審計(jì)機(jī)關(guān)作出審計(jì)意見(jiàn)和審計(jì)決定的依據(jù)。長(zhǎng)此以往，審計(jì)質(zhì)量難以保證。

三是對(duì)審計(jì)人員的監(jiān)督不力。針對(duì)審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中的行為，審計(jì)機(jī)關(guān)雖然審前有公示和警示，審后有回訪(fǎng)，但審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)規(guī)范和審計(jì)紀(jì)律的真實(shí)狀況，審計(jì)機(jī)關(guān)難以一一知曉，全憑個(gè)人自覺(jué)，如有舞弊，其本人自然不會(huì)主動(dòng)去說(shuō)，要求被審計(jì)單位進(jìn)行逆向監(jiān)督也難有實(shí)效。一些隱性的舞弊行為有時(shí)還有被審計(jì)單位的配合，有其很強(qiáng)的隱蔽性。實(shí)踐證明，靠自律解決不了腐敗問(wèn)題。

四是審計(jì)人員對(duì)審計(jì)事項(xiàng)可調(diào)控的余地過(guò)大。審計(jì)人員在被審計(jì)單位時(shí)，與派出的機(jī)關(guān)處于相對(duì)隔絕狀態(tài)。查哪些，不查哪些，查的深度如何，大都由審計(jì)人員自由掌握。對(duì)問(wèn)題的定性、處理、處罰可調(diào)控的余地也很大。這就為審計(jì)人員不負(fù)責(zé)任、提供了機(jī)會(huì)與可能，而審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部規(guī)范和制約機(jī)制的不完善，審計(jì)權(quán)力尋租就在所難免。無(wú)監(jiān)督的權(quán)力必然會(huì)產(chǎn)生腐敗。無(wú)制約的審計(jì)行為，也同樣會(huì)產(chǎn)生審計(jì)腐敗。

五是片面追求收繳違紀(jì)款項(xiàng)。處理處罰違紀(jì)違法行為，收繳違紀(jì)款項(xiàng)，無(wú)疑是考核審計(jì)質(zhì)量的一項(xiàng)綜合指標(biāo)，它能夠反映一個(gè)審計(jì)事項(xiàng)的深度和力度，但絕不能成為主要目標(biāo)。誠(chéng)然，當(dāng)前的審計(jì)經(jīng)費(fèi)供給與審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)需求之間確實(shí)存在較大矛盾，靠收繳來(lái)解決審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)經(jīng)費(fèi)和人員待遇問(wèn)題，也是不得已而為之的無(wú)奈選擇。但有些地方政府給審計(jì)機(jī)關(guān)下達(dá)收繳指標(biāo)，審計(jì)機(jī)關(guān)給業(yè)務(wù)人員分解收繳任務(wù)。審計(jì)人員在審計(jì)處理、處罰過(guò)程中，與被審計(jì)單位討價(jià)還價(jià)，不依法處理查出的違法違紀(jì)問(wèn)題，以取得款項(xiàng)的收繳，或者以辦案經(jīng)費(fèi)名義收取經(jīng)費(fèi)，更會(huì)損害依法審計(jì)、客觀公正的基本原則，其危害甚大。

六是問(wèn)責(zé)制度的缺失。審計(jì)的一個(gè)核心內(nèi)容就是責(zé)任，而作為審計(jì)主體的審計(jì)人員，目前要承擔(dān)的責(zé)任并不大。我們沒(méi)有對(duì)審計(jì)責(zé)任事故、錯(cuò)案進(jìn)行明確的界定，沒(méi)有建立一整套細(xì)致、可操作的責(zé)任追究制度。使得國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的工作人員的職業(yè)成為幾乎無(wú)風(fēng)險(xiǎn)的職業(yè)。權(quán)力、利益與責(zé)任、風(fēng)險(xiǎn)的不均等，會(huì)使不法者“無(wú)所畏懼”，加劇了道德風(fēng)險(xiǎn)。機(jī)制如果出現(xiàn)問(wèn)題，好人也可能變成壞人。產(chǎn)生審計(jì)腐敗應(yīng)是不足為奇的結(jié)果。

二、防范非規(guī)范審計(jì)行為的途徑

審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)就是具有善于發(fā)現(xiàn)弊端、長(zhǎng)于分析原因、提出控制方案的能力和優(yōu)勢(shì)。在弊端尚未突出、問(wèn)題尚未嚴(yán)重之前，主動(dòng)自我約束、自我規(guī)范，未雨綢繆，防患于未然。高度重視既有和或有的非規(guī)范風(fēng)險(xiǎn)，把健全內(nèi)部控制制度，防止審計(jì)腐敗的產(chǎn)生，作為構(gòu)建審計(jì)事業(yè)大廈的基石。在目前審計(jì)管理體制的框架內(nèi)，針對(duì)非規(guī)范審計(jì)行為和審計(jì)工作的特點(diǎn)，提出若干預(yù)防審計(jì)腐敗的思路。

1、建立審計(jì)系統(tǒng)獨(dú)立的監(jiān)督組織體系，專(zhuān)事審計(jì)人員和審計(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制。

2、是注重對(duì)于審計(jì)內(nèi)部控制機(jī)制設(shè)計(jì)理論的研究，注意研究人的價(jià)值取向的特性和層出不窮的不同挑戰(zhàn)，不斷調(diào)整和優(yōu)選監(jiān)督制約手段，升級(jí)制度版本，完善內(nèi)控體系。

3、消除內(nèi)生性的獨(dú)立性缺乏癥。建立實(shí)時(shí)的審計(jì)人員回避檔案，把影響和可能影響審計(jì)獨(dú)立性的因素明晰化，達(dá)到回避機(jī)制的迅速啟動(dòng)和有效屏蔽，消除內(nèi)部人監(jiān)督現(xiàn)象的產(chǎn)生。

4、是制定細(xì)分的審計(jì)業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)不同行業(yè)應(yīng)查必查項(xiàng)目細(xì)化到具體事項(xiàng)，甚至可以表格化。從復(fù)核審理入手，對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)行為、查證行為、調(diào)查行為、匯總報(bào)告行為由形式上的審查轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)質(zhì)上的審查，以制約舞弊行為，限制調(diào)控行為。

5、全面落實(shí)《審計(jì)法》第十一條，由獨(dú)立機(jī)構(gòu)測(cè)算出各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)成本，確保審計(jì)機(jī)關(guān)各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)支出的需要。建立審計(jì)人員廉政基金，引入預(yù)期收益機(jī)制。同時(shí)，改善審計(jì)人員的即期待遇，使審計(jì)人員能夠依靠努力工作和廉潔從審而確保其家庭衣食無(wú)憂(yōu)。通過(guò)立法，改變經(jīng)費(fèi)供給渠道，由中央財(cái)政列入預(yù)算，徹底解決審計(jì)機(jī)關(guān)自身財(cái)務(wù)上的不獨(dú)立問(wèn)題。同時(shí)，要杜絕審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)與審計(jì)處理、處罰掛鉤的現(xiàn)象。

篇（9）

(一)明確“第三人”的法律責(zé)任是侵權(quán)責(zé)任《若干規(guī)定》第5條明確審計(jì)業(yè)務(wù)的法律責(zé)任性質(zhì)是侵權(quán)責(zé)任，會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的是補(bǔ)充責(zé)任，當(dāng)獨(dú)立審計(jì)存在與被審計(jì)單位惡意串通和推定有惡意審計(jì)的情形下承擔(dān)連帶責(zé)任是例外。《若干規(guī)定》第6條確定過(guò)失構(gòu)成侵權(quán)，應(yīng)承擔(dān)不實(shí)范圍內(nèi)的有限補(bǔ)充責(zé)任，對(duì)獨(dú)立審計(jì)以補(bǔ)充責(zé)任的法理依據(jù)在于以下兩點(diǎn)：其一，被審計(jì)單位是信息源的控制人，最了解影響投資人投資決定或證券價(jià)格的信息。其二，提供不實(shí)的審計(jì)報(bào)告與被審計(jì)單位等其他責(zé)任主體并無(wú)聯(lián)絡(luò)，不構(gòu)成共同侵權(quán)，可能成立“數(shù)個(gè)侵權(quán)行為偶然競(jìng)合”而產(chǎn)生的補(bǔ)充責(zé)任。

(二)承認(rèn)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則部門(mén)規(guī)章的法律地位《若干規(guī)定》第2條規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)依法擬定并經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)批準(zhǔn)后施行的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則以及誠(chéng)信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的審計(jì)業(yè)務(wù)報(bào)告，應(yīng)認(rèn)定為不實(shí)報(bào)告，并且在第6條中明確其為獨(dú)立審計(jì)是否過(guò)失的法律依據(jù)之一。《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第21條第1款“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，必須按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序出具報(bào)告”，第2款“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)出具報(bào)告時(shí)，不得有下列行為……”，第3款“對(duì)委托人有前款所列行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道的，適用前款規(guī)定”。以及第42條的“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任”等規(guī)定中可看出，判定會(huì)計(jì)師事務(wù)所過(guò)錯(cuò)的依據(jù)就是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。因此，《若干規(guī)定》中明確了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則部門(mén)規(guī)章的法律地位。

(三)獨(dú)立審計(jì)侵權(quán)案件的歸責(zé)原則統(tǒng)一適用過(guò)錯(cuò)推定原則，強(qiáng)調(diào)過(guò)失比例責(zé)任和責(zé)任順位我國(guó)現(xiàn)行法律均將注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)第三人責(zé)任視為侵權(quán)責(zé)任，但沒(méi)有明確歸責(zé)原則是無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則、過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則還是公平責(zé)任原則。《若干規(guī)定》將獨(dú)立審計(jì)侵權(quán)責(zé)任的歸責(zé)原則適用過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則。首先遵循了獨(dú)立審計(jì)的規(guī)律性特征。由于審計(jì)本身固有的局限性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師并不能保證已審財(cái)務(wù)報(bào)表不存在任何錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。而根據(jù)審計(jì)的成本效益原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于已審會(huì)計(jì)報(bào)表也只能承擔(dān)合理的保證責(zé)任。其次，過(guò)錯(cuò)推定原則為各國(guó)之通例。從各國(guó)實(shí)踐來(lái)看，獨(dú)立審計(jì)制度發(fā)展至今，尚未有國(guó)家適用無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則。

(四)獨(dú)立審計(jì)侵權(quán)案件的舉證責(zé)任分配采用倒置模式在舉證責(zé)任的分擔(dān)上，《若干規(guī)定》明確了會(huì)計(jì)師事務(wù)所因在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中對(duì)外出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任，但能夠證明自己沒(méi)有過(guò)錯(cuò)的除外。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在證明自己沒(méi)有過(guò)錯(cuò)時(shí)，可以向人民法院提交與該案件相關(guān)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則以及審計(jì)工作底稿等。最高人民法院制定的《關(guān)于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定》第4條詳細(xì)列舉了舉證責(zé)任倒置的八種具體情況，是對(duì)《最高人民法院關(guān)于適用(中華人民共和國(guó)民事訴訟法)若干問(wèn)題的意見(jiàn)》第74條6項(xiàng)規(guī)定的進(jìn)一步完善。而《若干規(guī)定》又是對(duì)《關(guān)于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定》的進(jìn)一步完善。

從經(jīng)濟(jì)學(xué)上看，舉證責(zé)任倒置包含一個(gè)“非對(duì)稱(chēng)信息(asym－metticinformation)”理論，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與第三人(公眾投資者)相比，在信息披露中處于相對(duì)主動(dòng)的專(zhuān)業(yè)技術(shù)優(yōu)勢(shì)地位，公眾投資者只是被動(dòng)地了解、接納公開(kāi)信息，會(huì)計(jì)師是否有過(guò)錯(cuò)難以充分舉證。所以，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取舉證責(zé)任倒置的過(guò)錯(cuò)原則符合訴訟中的舉證距離原理，也有利于保護(hù)公眾投資者——尤其是中小股東的合法權(quán)益。從法學(xué)意義上看，舉證責(zé)任倒置是平衡特殊侵權(quán)方式下雙方當(dāng)事人利益的需要，是相對(duì)于民事訴訟“誰(shuí)主張，誰(shuí)舉證”的原則而設(shè)立的，這是基于現(xiàn)代法制的正義和公平對(duì)傳統(tǒng)舉證規(guī)則的補(bǔ)充、更正。正確適用舉證責(zé)任倒置有利于保護(hù)弱勢(shì)群體，體現(xiàn)司法的公正與效率。

二、《若干規(guī)定》的謹(jǐn)慎理解

(一)獨(dú)立審計(jì)民事責(zé)任順位及責(zé)任有限性《若干規(guī)定》第10條確定了被審計(jì)單位、出資人及會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)賠償責(zé)任順位。一是應(yīng)先由被審計(jì)單位賠償利害關(guān)系人的損失；二是若被審計(jì)單位的出資人虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資，事后未補(bǔ)足，且依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計(jì)單位財(cái)產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任；三是對(duì)被審計(jì)單位、出資人的財(cái)產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足賠償損失的，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所在其不實(shí)審計(jì)金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。在存在多個(gè)利害關(guān)系人且損失總額大于不實(shí)審計(jì)金額時(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行賠償責(zé)任應(yīng)采取參與分配制度，《民訴意見(jiàn)》及《執(zhí)行規(guī)定》對(duì)參與分配提出申請(qǐng)的依據(jù)規(guī)定不同。

(二)過(guò)錯(cuò)推定原則：和舉證責(zé)任倒置的相對(duì)性過(guò)錯(cuò)推定原則和舉證責(zé)任倒置相對(duì)性的產(chǎn)生原因是獨(dú)立審計(jì)民事訴訟依然應(yīng)當(dāng)遵循誰(shuí)主張誰(shuí)舉證的一般訴訟規(guī)則，舉證責(zé)任倒置是特殊的規(guī)則，并不是在所有的證據(jù)環(huán)節(jié)中都能適用。獨(dú)立審計(jì)民事訴訟的舉證責(zé)任倒置具體有以下四方面內(nèi)容：第一，實(shí)行過(guò)錯(cuò)推定的相關(guān)審計(jì)行為。由已知審計(jì)報(bào)告、審計(jì)行為和因合理信賴(lài)或者使用該報(bào)告，與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動(dòng)而遭受損失的因果關(guān)系來(lái)推定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的過(guò)錯(cuò)，不要求原告來(lái)證明，這一事實(shí)的舉證責(zé)任由被告來(lái)承擔(dān)，被告主張會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)證明自己的審計(jì)行為遵循了相關(guān)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則并無(wú)過(guò)錯(cuò)，有審計(jì)工作底稿等為證。第二，審計(jì)報(bào)告真實(shí)性由被告會(huì)計(jì)師事務(wù)所舉證，審計(jì)報(bào)告真實(shí)的含義是必要審計(jì)程序正確充分，這樣高度專(zhuān)業(yè)的舉證同實(shí)行過(guò)錯(cuò)推定的相關(guān)審計(jì)行為同樣應(yīng)由被告會(huì)計(jì)師事務(wù)所舉證。第三，關(guān)于因果關(guān)系推定的事實(shí)。由獨(dú)立審計(jì)引起的損害賠償訴訟中，因?qū)徲?jì)行為與損害事實(shí)之間的因果關(guān)系具有特殊的性質(zhì)，需要高度專(zhuān)業(yè)知識(shí)加以判斷。因此，原告只要證明報(bào)告是被告會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的，損害事實(shí)客觀存在即可。第四，適用過(guò)錯(cuò)推定責(zé)任時(shí)，受害人故意或重大過(guò)失引起損害的事實(shí)。是被告的免責(zé)減輕責(zé)任的條件。如果被告主張損害是由受害人的故意或重大過(guò)失引起的，應(yīng)由被告舉證證明原告的故意或重大過(guò)失的事實(shí)，實(shí)行舉證責(zé)任倒置。證明成立則免其責(zé)，證明不能或證明不足，由其承擔(dān)責(zé)任。

(三)不實(shí)報(bào)告認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的謹(jǐn)慎性《若干規(guī)定》明確了審計(jì)報(bào)告真實(shí)性標(biāo)準(zhǔn)是《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》下的程序真實(shí)。一方面，“合理的保證責(zé)任”產(chǎn)生程序真實(shí)。根據(jù)審計(jì)成本效益理論，在委托關(guān)系中，由委托人支付，最終由社會(huì)公眾承擔(dān)的合理的審計(jì)費(fèi)，是降低委托風(fēng)險(xiǎn)的最經(jīng)濟(jì)的控制機(jī)制。“獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則”的程序規(guī)定既是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的生命線(xiàn)，也是會(huì)計(jì)界和審計(jì)界防范職業(yè)法律風(fēng)險(xiǎn)的重要手段。另一方面，程序真實(shí)的審計(jì)報(bào)告的“真實(shí)性”只能是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的。其一，被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)的相對(duì)性。其二，現(xiàn)代審計(jì)理論和方法的固有局限性決定了審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性只能是相對(duì)的。

(四)利害關(guān)系人范圍考量的科學(xué)性關(guān)于利害關(guān)系人(即第三人)的范圍問(wèn)題，在學(xué)界存在較大分歧，爭(zhēng)論焦點(diǎn)主要集中在是否包括所有第三人，由此形成“已知第三人”和“可預(yù)見(jiàn)第三人”兩種學(xué)說(shuō)。若采取“可預(yù)見(jiàn)第三人標(biāo)準(zhǔn)”，則意味著以公眾投資人的保護(hù)和會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為質(zhì)量的改進(jìn)為主要政策考量，容易忽視第三人采取自我保護(hù)措施的差別以及第三人范圍的擴(kuò)大化導(dǎo)致的訴訟急劇增加的后果。確定第三人的范圍，用公平原則來(lái)分擔(dān)損失需要考量三個(gè)重要因素：其一，利害關(guān)系人損失產(chǎn)生的真正原因是被審計(jì)單位內(nèi)部存在的錯(cuò)弊或欺詐或經(jīng)營(yíng)失敗。其二，事務(wù)所的執(zhí)業(yè)過(guò)錯(cuò)在于其在進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)時(shí)，沒(méi)有及時(shí)發(fā)現(xiàn)或者披露這些錯(cuò)弊或欺詐或失敗等問(wèn)題。其三，利害關(guān)系人的過(guò)錯(cuò)問(wèn)題是利害關(guān)系人明知或在損失的造成方面存在重大過(guò)失，那么應(yīng)免除或者相應(yīng)地減輕事務(wù)所的責(zé)任份額。

三、《若干規(guī)定》的疑惑與不足

(一)否定審計(jì)報(bào)告用途合理限制的正當(dāng)性《若干規(guī)定》第2條解釋利害關(guān)系人時(shí)強(qiáng)調(diào)利害關(guān)系人對(duì)審計(jì)報(bào)告信賴(lài)或者使用的合理性，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)應(yīng)合理預(yù)見(jiàn)可能的報(bào)告使用人及報(bào)告用途。報(bào)告用途決定審計(jì)目的與目標(biāo)，決定所實(shí)施的必要審計(jì)程序，進(jìn)而決定審計(jì)報(bào)告真實(shí)性。企業(yè)申請(qǐng)銀行貸款的報(bào)表審計(jì)主要審計(jì)企業(yè)的長(zhǎng)期或短期的償債能力。從報(bào)告用途與報(bào)告真實(shí)的相關(guān)性出發(fā)，審視《若干規(guī)定》第9條，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)若在報(bào)告中注明“本報(bào)告僅供年檢使用”、“本報(bào)告僅供工商登記使用”，但《若干規(guī)定》加進(jìn)“等類(lèi)似內(nèi)容”，作了擴(kuò)大而絕對(duì)性解釋。事實(shí)上，審計(jì)報(bào)告存在客觀上的合理使用需要，不同報(bào)告的合理使用的具體范圍具有差異性，司法解釋基于審計(jì)報(bào)告用途合理限制的正當(dāng)性，應(yīng)允許會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)報(bào)告做合理限制，引導(dǎo)利害關(guān)系人對(duì)審計(jì)報(bào)告合理信賴(lài)或者科學(xué)使用，保證會(huì)計(jì)市場(chǎng)的健康發(fā)展。

篇（10）

㈡審計(jì)項(xiàng)目成本的要素。根據(jù)上述定義，審計(jì)項(xiàng)目成本的主要要素：一是審計(jì)項(xiàng)目成本載體。審計(jì)項(xiàng)目成本以審計(jì)項(xiàng)目為基本載體，但是，并非沒(méi)有審計(jì)項(xiàng)目就沒(méi)有審計(jì)項(xiàng)目成本發(fā)生。原因主要是為審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行準(zhǔn)備的審計(jì)資源儲(chǔ)存需要成本，審計(jì)機(jī)關(guān)圍繞審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行發(fā)生的管理費(fèi)用構(gòu)成審計(jì)項(xiàng)目成本。二是審計(jì)項(xiàng)目成本目標(biāo)。審計(jì)項(xiàng)目成本為實(shí)現(xiàn)審計(jì)項(xiàng)目目標(biāo)提供條件，為達(dá)到審計(jì)項(xiàng)目目標(biāo)提供必要的人力支持、財(cái)力配備、時(shí)間保障和資金供給。三是審計(jì)項(xiàng)目成本過(guò)程。審計(jì)項(xiàng)目需要經(jīng)過(guò)一定的程序、環(huán)節(jié)和步驟，審計(jì)項(xiàng)目成本發(fā)生在這些程序、環(huán)節(jié)和步驟中。四是審計(jì)項(xiàng)目成本風(fēng)險(xiǎn)。未按審計(jì)項(xiàng)目目標(biāo)進(jìn)行審計(jì)或未達(dá)到審計(jì)項(xiàng)目要求的審計(jì)目標(biāo)，將會(huì)給審計(jì)主體和客體帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。五是審計(jì)項(xiàng)目成本計(jì)量。審計(jì)項(xiàng)目成本的一部分是在審計(jì)過(guò)程中直接發(fā)生的人力、物力、時(shí)間、資金投入，可以通過(guò)一定的方式進(jìn)行計(jì)量，但是與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的部分難以直接計(jì)量。

㈢確定審計(jì)項(xiàng)目成本的公式。根據(jù)以上分析，我們可以得出如下審計(jì)項(xiàng)目成本總額計(jì)算公式：

審計(jì)項(xiàng)目成本總額=人員經(jīng)費(fèi)支出+交通費(fèi)支出+辦公費(fèi)支出+其他不可預(yù)見(jiàn)費(fèi)支出

其中：人員經(jīng)費(fèi)支出=審計(jì)人員數(shù)×預(yù)計(jì)審計(jì)天數(shù)×每天人員經(jīng)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)；交通費(fèi)支出=預(yù)計(jì)往返人次×單位票價(jià)；辦公經(jīng)費(fèi)=審計(jì)人員數(shù)×預(yù)計(jì)審計(jì)天數(shù)×每天辦公經(jīng)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。人員經(jīng)費(fèi)支出和交通費(fèi)支出構(gòu)成了項(xiàng)目成本的主要部分。

從以上公式我們可以看出，在審計(jì)人員數(shù)量和預(yù)計(jì)審計(jì)天數(shù)之間存在著替代關(guān)系，即一定量的審計(jì)工作，可以由不同的審計(jì)人員數(shù)和工作天數(shù)組合來(lái)實(shí)現(xiàn)。

二、基層審計(jì)機(jī)關(guān)加強(qiáng)審計(jì)項(xiàng)目成本管理的重要意義

基層審計(jì)機(jī)關(guān)作為國(guó)家行政機(jī)關(guān)，其工作經(jīng)費(fèi)由地方財(cái)政撥款保證，是否有必要進(jìn)行成本管理？成本管理的意義何在？作為機(jī)關(guān)而言，成本管理是否就是為了節(jié)約經(jīng)費(fèi)？筆者以為，基層審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展項(xiàng)目成本管理，其作用和目的不僅在于控制經(jīng)費(fèi)支出，而更重要的是將其作為整合資源的杠桿、提高工作效率、加強(qiáng)機(jī)關(guān)內(nèi)部管理的手段和促進(jìn)突出審計(jì)重點(diǎn)的措施。

㈠進(jìn)行成本管理是有效整合審計(jì)資源的杠桿。在審計(jì)資源中，人力資源是最重要的資源；而在確定審計(jì)項(xiàng)目成本時(shí)，審計(jì)人員數(shù)量和審計(jì)天數(shù)是關(guān)鍵因素。當(dāng)前，審計(jì)資源的稀缺性與繁重的審計(jì)任務(wù)，是制約審計(jì)工作發(fā)展的一對(duì)矛盾，特別在基層審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)量之大，超乎想象，這一矛盾顯得更為突出。2008年，我局共完成審計(jì)項(xiàng)目21項(xiàng)，審計(jì)單位102個(gè)，審計(jì)總金額5.86億元，審計(jì)查出問(wèn)題金額6605萬(wàn)元，其中違規(guī)金額223萬(wàn)元、管理不規(guī)范金額5616萬(wàn)元、應(yīng)調(diào)帳處理資金328萬(wàn)元、應(yīng)上繳財(cái)政資金201萬(wàn)元。而我局實(shí)際審計(jì)業(yè)務(wù)人員只有7名，即使按照每個(gè)審計(jì)組至少2人計(jì)算，每個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)人員也要參加至少7個(gè)項(xiàng)目。與此同時(shí)，如何對(duì)僅有的審計(jì)資源進(jìn)行有效整合？審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部各職能部門(mén)按各專(zhuān)業(yè)審計(jì)分工負(fù)責(zé)，以及各部門(mén)由不同領(lǐng)導(dǎo)分管的現(xiàn)實(shí)狀況，難免導(dǎo)致“責(zé)任田”意識(shí)，造成各自為陣的局面。因此在審計(jì)組織內(nèi)部分工管理模式不變的前提下，可以通過(guò)審計(jì)人員數(shù)量將項(xiàng)目成本和資源整合控制關(guān)聯(lián)起來(lái)，以項(xiàng)目成本為指揮棒，間接地實(shí)現(xiàn)審計(jì)人員在不同審計(jì)項(xiàng)目間的配置，有效地發(fā)揮審計(jì)項(xiàng)目成本整合審計(jì)資源的杠桿作用。

㈡進(jìn)行成本管理是提高工作效率，加強(qiáng)機(jī)關(guān)內(nèi)部管理和現(xiàn)場(chǎng)管理的手段。在粗放的項(xiàng)目計(jì)劃管理辦法下，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃的執(zhí)行期限只有大致的規(guī)定，審計(jì)組只要在最后期限之前完成審計(jì)任務(wù)即可，而審計(jì)實(shí)施中多少人員參與，用多少時(shí)間，花多少經(jīng)費(fèi)均不是關(guān)注的重點(diǎn)，因此在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作效率低下的現(xiàn)象在所難免，審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員的形象也會(huì)受到影響。

根據(jù)以上審計(jì)項(xiàng)目成本計(jì)算公式，在成本總額限制下，審計(jì)組只有通過(guò)精簡(jiǎn)人員、提高現(xiàn)場(chǎng)工作效率、減少現(xiàn)場(chǎng)工作天數(shù)等措施來(lái)實(shí)現(xiàn)成本控制目標(biāo)，這些措施對(duì)于加強(qiáng)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理，樹(shù)立審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員的良好形象也具有重要意義。

㈢進(jìn)行成本管理是促進(jìn)突出審計(jì)重點(diǎn)的有力措施。“全面審計(jì)，突出重點(diǎn)”一直是審計(jì)機(jī)關(guān)和人員追求的境界，通過(guò)審計(jì)成本資源的硬性約束，可以進(jìn)一步促進(jìn)審計(jì)組和審計(jì)人員樹(shù)立“有所為，有所不為”的觀念，想方設(shè)法抓住審計(jì)重點(diǎn)，將“好鋼用在刀刃上”。

三、我局控制審計(jì)項(xiàng)目成本的方式

㈠優(yōu)化審計(jì)組織，完善管理體制，降低審計(jì)項(xiàng)目管理成本。

⑴優(yōu)化審計(jì)組織，整合審計(jì)資源。審計(jì)資源的利用狀況直接決定著審計(jì)成本的高低，所以，加強(qiáng)審計(jì)的組織和管理，促進(jìn)現(xiàn)有審計(jì)力量和審計(jì)對(duì)象的最佳結(jié)合，也是審計(jì)成本控制的重要手段。現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)重要特征就是審計(jì)內(nèi)容的綜合性，已不再單純是財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)或金融、投資審計(jì)。我局在審計(jì)計(jì)劃管理工作中，考慮到社會(huì)需求及本單位可能的審計(jì)成本保障程度，通過(guò)明確審計(jì)項(xiàng)目目標(biāo)，突出審計(jì)重點(diǎn)等手段優(yōu)化審計(jì)項(xiàng)目組織工作、促進(jìn)審計(jì)資源整合。例如通過(guò)有效實(shí)施審前調(diào)查，可以更全面地了解項(xiàng)目的相關(guān)情況，并根據(jù)該審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)際情況，集中優(yōu)勢(shì)兵力，打破股室界限，采用協(xié)同作戰(zhàn)，合理調(diào)配審計(jì)力量，實(shí)現(xiàn)審計(jì)人員力量整合。同時(shí)，通過(guò)抓住預(yù)算執(zhí)行審計(jì)龍頭，將其與部門(mén)財(cái)務(wù)收支審計(jì)、財(cái)政體制改革情況審計(jì)等有機(jī)結(jié)合、相互補(bǔ)充，提高工作效率，降低審計(jì)成本。

⑵科學(xué)地編制審計(jì)計(jì)劃，控制審計(jì)成本規(guī)模。科學(xué)地編制審計(jì)計(jì)劃要求安排審計(jì)項(xiàng)目時(shí)要有選擇性，一方面要選擇那些重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)部門(mén)、重點(diǎn)資金以及重大事項(xiàng)開(kāi)展審計(jì)；另一方面要選擇那些能擴(kuò)大審計(jì)影響、宣傳審計(jì)效果，且能對(duì)工作效率的提高產(chǎn)生連鎖反應(yīng)的項(xiàng)目來(lái)開(kāi)展審計(jì)，盡可能地不選那些大而全并且需要花費(fèi)大量人力、物力、財(cái)力而收效不大的項(xiàng)目。我局突出以預(yù)算執(zhí)行審計(jì)為主題，樹(shù)立大財(cái)政觀念，在加強(qiáng)財(cái)政、稅務(wù)部門(mén)審計(jì)的同時(shí)，每年突出幾個(gè)重點(diǎn)二三級(jí)預(yù)算單位，解剖影響財(cái)政運(yùn)行質(zhì)量的主要問(wèn)題，促進(jìn)理順財(cái)政秩序，深化財(cái)政改革；以經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為主題，完善逢離必審、三五年一輪審的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)方式，同時(shí)對(duì)其所任職單位的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)。

⑶審計(jì)與審計(jì)調(diào)查相結(jié)合，突出審計(jì)重點(diǎn)，提高審計(jì)工作效率。目前，審計(jì)資源與審計(jì)工作量的矛盾十分突出，特別體現(xiàn)在基層審計(jì)機(jī)關(guān)，而且這一矛盾將會(huì)長(zhǎng)期存在。審計(jì)要“抓住重點(diǎn)，抓準(zhǔn)重點(diǎn)”是在保證審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量前提下降低成本的一條重要途徑。由于縣級(jí)財(cái)力、人員編制等具體條件制約，審計(jì)部門(mén)人少事多，審計(jì)任務(wù)十分繁重，為了將有限的審計(jì)資源得到最大的利用，我局堅(jiān)持將在項(xiàng)目審計(jì)中有所為、有所不為的思想和方法貫穿到審前調(diào)查中，科學(xué)制定審計(jì)方案，重點(diǎn)圍繞財(cái)政資金運(yùn)用、民生、廉政、績(jī)效、經(jīng)濟(jì)安全、體制等問(wèn)題，認(rèn)真開(kāi)展審前調(diào)查，合理確定審計(jì)范圍，確保審計(jì)結(jié)果能夠真正反映經(jīng)濟(jì)運(yùn)行態(tài)勢(shì)，從而有效指導(dǎo)審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施，實(shí)現(xiàn)既保證質(zhì)量又降低成本的雙重目標(biāo)。

⑷建立激勵(lì)與約束機(jī)制，提高審計(jì)效率。激勵(lì)與約束機(jī)制的有機(jī)結(jié)合，是促使審計(jì)行為高效運(yùn)行的保證。應(yīng)運(yùn)用激勵(lì)和約束兩種不同的力量，充分發(fā)揮審計(jì)人員的主觀能動(dòng)性，促進(jìn)審計(jì)效率的提高和審計(jì)成本的降低。節(jié)約獎(jiǎng)勵(lì)制度是一個(gè)行之有效的解決方法，作為定額預(yù)算的配套措施，節(jié)約獎(jiǎng)勵(lì)制度通過(guò)合理的內(nèi)部挖潛，提高審計(jì)人員對(duì)于控制審計(jì)成本的積極性。對(duì)于超定額支出則采用經(jīng)濟(jì)制裁手段予以約束。我局機(jī)關(guān)建立健全了獎(jiǎng)勵(lì)制度，對(duì)高效完成審計(jì)項(xiàng)目的主審及項(xiàng)目參與人員給予一定獎(jiǎng)勵(lì)，以此鼓勵(lì)審計(jì)人員在盡量短的時(shí)間內(nèi)最高質(zhì)量的完成審計(jì)項(xiàng)目。

⑸加強(qiáng)人才培養(yǎng)，探索審計(jì)人員選拔模式，不斷提升審計(jì)人員素質(zhì)。審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力直接關(guān)系到審計(jì)工作的質(zhì)量，也影響到審計(jì)耗用的時(shí)間和財(cái)力。為提升審計(jì)人員素質(zhì)，必須加大審計(jì)培訓(xùn)的力度，雖然對(duì)審計(jì)人員的培訓(xùn)會(huì)加大審計(jì)成本，但這會(huì)極大地提高審計(jì)工作效率和效果，最終實(shí)現(xiàn)審計(jì)總成本的降低，效益可能是最高的。我局機(jī)關(guān)在工作任務(wù)繁重、審計(jì)力量嚴(yán)重不足的情況下，仍先后派出8人次分別參加了省、市審計(jì)系統(tǒng)和縣委黨校組織的投資審計(jì)、計(jì)算機(jī)審計(jì)及青年人才能力拓展培訓(xùn)；同時(shí)，還制定了獎(jiǎng)勵(lì)政策鼓勵(lì)青年干部參加各種晉級(jí)考試，以實(shí)現(xiàn)創(chuàng)新審計(jì)方式、提高現(xiàn)代審計(jì)水平。

㈡開(kāi)發(fā)利用審計(jì)成果，合理轉(zhuǎn)嫁成本。從費(fèi)用效益角度分析，審計(jì)成本還可以通過(guò)審計(jì)成果體現(xiàn)出來(lái)。也就是說(shuō)，加強(qiáng)審計(jì)成本控制，還可以采取合理轉(zhuǎn)嫁成本的方式，促進(jìn)審計(jì)資源的充分利用。

注重審計(jì)成果的綜合利用。審計(jì)成果集中體現(xiàn)在審計(jì)報(bào)告上，要提升審計(jì)成果的層次和水平，就必須提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。這主要是通過(guò)利用審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施階段所獲取的信息，進(jìn)行深入的篩選加工，綜合提煉。也就是說(shuō)，審計(jì)報(bào)告階段的審計(jì)成果越擴(kuò)大，審計(jì)成果利用得就越好，審計(jì)項(xiàng)目前期所發(fā)生的成本支出將被“稀釋”，整體成本有效降低。

一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)成果主要包括六個(gè)方面：高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告；引起高度重視的審計(jì)信息；被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)決定、采納審計(jì)建議，節(jié)約的支出，減少的損失；重大違法行為和責(zé)任人被司法機(jī)關(guān)立案查處；審計(jì)結(jié)果向社會(huì)公告后，引起強(qiáng)烈的社會(huì)反響，有效促進(jìn)了民主和法制建設(shè)；整理審計(jì)案例并用以指導(dǎo)其他審計(jì)項(xiàng)目開(kāi)展，促進(jìn)提高審計(jì)質(zhì)量和水平。

在就如何擴(kuò)大審計(jì)項(xiàng)目成果方面，我局主要采取了以下途徑：一是提高審計(jì)報(bào)告質(zhì)量。審計(jì)報(bào)告是審計(jì)項(xiàng)目最直接的成果，也是實(shí)現(xiàn)其他審計(jì)成果的基礎(chǔ)和前提條件。我局對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)一步改進(jìn)審計(jì)報(bào)告寫(xiě)法，明確了及時(shí)性、完整性、準(zhǔn)確性、客觀性、有說(shuō)服力、結(jié)構(gòu)合理、清晰性等要求，力求用通俗易懂、準(zhǔn)確、簡(jiǎn)練的語(yǔ)言寫(xiě)好審計(jì)報(bào)告，通過(guò)對(duì)全縣發(fā)展過(guò)程中出現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題，進(jìn)行辯證分析，從體制、制度層面上提出審計(jì)建議，為縣委、政府科學(xué)決策提供準(zhǔn)確的參考依據(jù)。二是強(qiáng)化審計(jì)信息工作。審計(jì)信息是就項(xiàng)目審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的重要問(wèn)題形成專(zhuān)題報(bào)告，與審計(jì)報(bào)告相比更具有針對(duì)性，對(duì)有關(guān)重大問(wèn)題的解決更具有推動(dòng)力。局機(jī)關(guān)要求審計(jì)信息稿件要直入主題，在充分挖掘信息資料的基礎(chǔ)上，簡(jiǎn)明扼要，精編精選，精益求精，力求多出一些問(wèn)題抓得準(zhǔn)、情況綜合歸納好、分析說(shuō)理透、情況闡述清楚，定性切中要害，原因和要害分析到位，觀點(diǎn)立意新的審計(jì)信息“精品”。除了提出解決具體問(wèn)題的要求外，還應(yīng)從體制、機(jī)制等宏觀層面提出建設(shè)性建議。三是實(shí)行審計(jì)結(jié)果公告制度。我局對(duì)審計(jì)和審計(jì)調(diào)查項(xiàng)目的結(jié)果，除涉及國(guó)家秘密及其他不宜對(duì)外披露的內(nèi)容外，全部實(shí)行對(duì)社會(huì)公告，實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息（成果）的社會(huì)共享和利用的最大化。四是總結(jié)審計(jì)方法和經(jīng)驗(yàn)。我局每個(gè)季度舉辦一次經(jīng)驗(yàn)交流會(huì)，對(duì)前期完成的項(xiàng)目審計(jì)中有指導(dǎo)意義的方法經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行總結(jié)，發(fā)現(xiàn)經(jīng)驗(yàn)性的亮點(diǎn)進(jìn)行推廣，為改進(jìn)項(xiàng)目審計(jì)方法節(jié)約審計(jì)成本提供有價(jià)值的參考依據(jù)。